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中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第一條 根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》(以下簡稱條例)，制定本細(xì)則。
第二條 條例第一條所稱條例規(guī)定的勞務(wù)是指屬于交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務(wù)業(yè)稅目征收范圍的勞務(wù)(以下稱應(yīng)稅勞務(wù))。
加工和修理、修配，不屬于條例規(guī)定的勞務(wù)(以下稱非應(yīng)稅勞務(wù))。
第三條 條例第一條所稱提供條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，是指有償提供條例規(guī)定的勞務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者有償轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)所有權(quán)的行為(以下稱應(yīng)稅行為)。但單位或者個體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供條例規(guī)定的勞務(wù)，不包括在內(nèi)。
前款所稱有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益。
第四條 條例第一條所稱在中華人民共和國境內(nèi)(以下簡稱境內(nèi))提供條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，是指：
(一)提供或者接受條例規(guī)定勞務(wù)的單位或者個人在境內(nèi);
(二)所轉(zhuǎn)讓的無形資產(chǎn)(不含土地使用權(quán))的接受單位或者個人在境內(nèi);
(三)所轉(zhuǎn)讓或者出租土地使用權(quán)的土地在境內(nèi);
(四)所銷售或者出租的不動產(chǎn)在境內(nèi)。
第五條 納稅人有下列情形之一的，視同發(fā)生應(yīng)稅行為：
(一)單位或者個人將不動產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈送其他單位或者個人;
(二)單位或者個人自己新建(以下簡稱自建)建筑物后銷售，其所發(fā)生的自建行為;
(三)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。
第六條 一項(xiàng)銷售行為如果既涉及應(yīng)稅勞務(wù)又涉及貨物，為混合銷售行為。除本細(xì)則第七條的規(guī)定外，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，不繳納營業(yè)稅;其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應(yīng)稅勞務(wù)，繳納營業(yè)稅。
第一款所稱貨物，是指有形動產(chǎn)，包括電力、熱力、氣體在內(nèi)。
第一款所稱從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個體工商戶，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主，并兼營應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位和個體工商戶在內(nèi)。
第七條 納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營業(yè)稅;未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額：
(一)提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物的行為;
(二)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。
第八條 納稅人兼營應(yīng)稅行為和貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅行為的營業(yè)額和貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額，其應(yīng)稅行為營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)銷售額不繳納營業(yè)稅;未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其應(yīng)稅行為營業(yè)額。
第九條 條例第一條所稱單位，是指企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會團(tuán)體及其他單位。
條例第一條所稱個人，是指個體工商戶和其他個人。
第十條 除本細(xì)則第十一條和第十二條的規(guī)定外，負(fù)有營業(yè)稅納稅義務(wù)的單位為發(fā)生應(yīng)稅行為并收取貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益的單位，但不包括單位依法不需要辦理稅務(wù)登記的內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)。
第十一條 單位以承包、承租、掛靠方式經(jīng)營的，承包人、承租人、掛靠人(以下統(tǒng)稱承包人)發(fā)生應(yīng)稅行為，承包人以發(fā)包人、出租人、被掛靠人(以下統(tǒng)稱發(fā)包人)名義對外經(jīng)營并由發(fā)包人承擔(dān)相關(guān)法律責(zé)任的，以發(fā)包人為納稅人;否則以承包人為納稅人。
第十二條 中央鐵路運(yùn)營業(yè)務(wù)的納稅人為鐵道部，合資鐵路運(yùn)營業(yè)務(wù)的納稅人為合資鐵路公司，地方鐵路運(yùn)營業(yè)務(wù)的納稅人為地方鐵路管理機(jī)構(gòu)，基建臨管線運(yùn)營業(yè)務(wù)的納稅人為基建臨管線管理機(jī)構(gòu)。
第十三條 條例第五條所稱價(jià)外費(fèi)用，包括收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤、獎勵費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、罰息及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)，但不包括同時符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)：
(一)由國務(wù)院或者財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國務(wù)院或者省級人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi);
(二)收取時開具省級以上財(cái)政部門印制的財(cái)政票據(jù);
(三)所收款項(xiàng)全額上繳財(cái)政。
第十四條 納稅人的營業(yè)額計(jì)算繳納營業(yè)稅后因發(fā)生退款減除營業(yè)額的，應(yīng)當(dāng)退還已繳納營業(yè)稅稅款或者從納稅人以后的應(yīng)繳納營業(yè)稅稅額中減除。第十五條 納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，如果將價(jià)款與折扣額在同一張發(fā)票上注明的，以折扣后的價(jià)款為營業(yè)額;如果將折扣額另開發(fā)票的，不論其在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得從營業(yè)額中扣除。
第十六條 除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)(不含裝飾勞務(wù))的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。
第十七條 娛樂業(yè)的營業(yè)額為經(jīng)營娛樂業(yè)收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，包括門票收費(fèi)、臺位費(fèi)、點(diǎn)歌費(fèi)、煙酒、飲料、茶水、鮮花、小吃等收費(fèi)及經(jīng)營娛樂業(yè)的其他各項(xiàng)收費(fèi)。
第十八條 條例第五條第(四)項(xiàng)所稱外匯、有價(jià)證券、期貨等金融商品買賣業(yè)務(wù)，是指納稅人從事的外匯、有價(jià)證券、非貨物期貨和其他金融商品買賣業(yè)務(wù)。
貨物期貨不繳納營業(yè)稅。
第十九條 條例第六條所稱符合國務(wù)院稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定的憑證(以下統(tǒng)稱合法有效憑證)，是指：
(一)支付給境內(nèi)單位或者個人的款項(xiàng)，且該單位或者個人發(fā)生的行為屬于營業(yè)稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個人開具的發(fā)票為合法有效憑證;
(二)支付的行政事業(yè)性收費(fèi)或者政府性基金，以開具的財(cái)政票據(jù)為合法有效憑證;
(三)支付給境外單位或者個人的款項(xiàng)，以該單位或者個人的簽收單據(jù)為合法有效憑證，稅務(wù)機(jī)關(guān)對簽收單據(jù)有疑義的，可以要求其提供境外公證機(jī)構(gòu)的確認(rèn)證明;
(四)國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他合法有效憑證。
第二十條 納稅人有條例第七條所稱價(jià)格明顯偏低并無正當(dāng)理由或者本細(xì)則第五條所列視同發(fā)生應(yīng)稅行為而無營業(yè)額的，按下列順序確定其營業(yè)額：
(一)按納稅人最近時期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定;
(二)按其他納稅人最近時期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定;
(三)按下列公式核定：
營業(yè)額=營業(yè)成本或者工程成本(1+成本利潤率)(1-營業(yè)稅稅率)
公式中的成本利潤率，由省、自治區(qū)、直轄市稅務(wù)局確定。
第二十一條 納稅人以人民幣以外的貨幣結(jié)算營業(yè)額的，其營業(yè)額的人民幣折合率可以選擇營業(yè)額發(fā)生的當(dāng)天或者當(dāng)月1日的人民幣匯率中間價(jià)。納稅人應(yīng)當(dāng)在事先確定采用何種折合率，確定后1年內(nèi)不得變更。
第二十二條 條例第八條規(guī)定的部分免稅項(xiàng)目的范圍，限定如下：
(一) 第一款第(二)項(xiàng)所稱殘疾人員個人提供的勞務(wù)，是指殘疾人員本人為社會提供的勞務(wù)。
(二) 第一款第(四)項(xiàng)所稱學(xué)校和其他教育機(jī)構(gòu)，是指普通學(xué)校以及經(jīng)地、市級以上人民政府或者同級政府的教育行政部門批準(zhǔn)成立、國家承認(rèn)其學(xué)員學(xué)歷的各類學(xué)校。
(三) 第一款第(五)項(xiàng)所稱農(nóng)業(yè)機(jī)耕，是指在農(nóng)業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)中使用農(nóng)業(yè)機(jī)械進(jìn)行耕作(包括耕耘、種植、收割、脫粒、植物保護(hù)等)的業(yè)務(wù);排灌，是指對農(nóng)田進(jìn)行灌溉或排澇的業(yè)務(wù);病蟲害防治，是指從事農(nóng)業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、漁業(yè)的病蟲害測報(bào)和防治的業(yè)務(wù);農(nóng)牧保險(xiǎn)，是指為種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、牧業(yè)種植和飼養(yǎng)的動植物提供保險(xiǎn)的業(yè)務(wù);相關(guān)技術(shù)培訓(xùn)，是指與農(nóng)業(yè)機(jī)耕、排灌、病蟲害防治、植物保護(hù)業(yè)務(wù)相關(guān)以及為使農(nóng)民獲得農(nóng)牧保險(xiǎn)知識的技術(shù)培訓(xùn)業(yè)務(wù);家禽、牲畜、水生動物的配種和疾病防治業(yè)務(wù)的免稅范圍，包括與該項(xiàng)勞務(wù)有關(guān)的提供藥品和醫(yī)療用具的業(yè)務(wù)。
(四) 第一款第(六)項(xiàng)所稱紀(jì)念館、博物館、文化館、文物保護(hù)單位管理機(jī)構(gòu)、美術(shù)館、展覽館、書畫院、圖書館舉辦文化活動，是指這些單位在自己的場所舉辦的屬于文化體育業(yè)稅目征稅范圍的文化活動。其門票收入，是指銷售第一道門票的收入。宗教場所舉辦文化、宗教活動的門票收入，是指寺院、宮觀、清真寺和教堂舉辦文化、宗教活動銷售門票的收入。
(五)第一款第(七)項(xiàng)所稱為出口貨物提供的保險(xiǎn)產(chǎn)品，包括出口貨物保險(xiǎn)和出口信用保險(xiǎn)。
第二十三條 條例第十條所稱營業(yè)稅起征點(diǎn)，是指納稅人營業(yè)額合計(jì)達(dá)到起征點(diǎn)。
營業(yè)稅起征點(diǎn)的適用范圍限于個人。
營業(yè)稅起征點(diǎn)的幅度規(guī)定如下：
(一)按期納稅的，為月營業(yè)額1000-5000元;
(二)按次納稅的，為每次(日)營業(yè)額100元。
省、自治區(qū)、直轄市財(cái)政廳(局)、稅務(wù)局應(yīng)當(dāng)在規(guī)定的幅度內(nèi)，根據(jù)實(shí)際情況確定本地區(qū)適用的起征點(diǎn)，并報(bào)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局備案。
第二十四條 條例第十二條所稱收訖營業(yè)收入款項(xiàng)，是指納稅人應(yīng)稅行為發(fā)生過程中或者完成后收取的款項(xiàng)。
條例第十二條所稱取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，為書面合同確定的付款日期的當(dāng)天;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天。
第二十五條 納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動產(chǎn)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。
納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。
納稅人發(fā)生本細(xì)則第五條所稱將不動產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈送其他單位或者個人的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為不動產(chǎn)所有權(quán)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移的當(dāng)天。
納稅人發(fā)生本細(xì)則第五條所稱自建行為的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為銷售自建建筑物的納稅義務(wù)發(fā)生時間。
第二十六條 按照條例第十四條規(guī)定，納稅人應(yīng)當(dāng)向應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地、土地或者不動產(chǎn)所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅而自應(yīng)當(dāng)申報(bào)納稅之月起超過6個月沒有申報(bào)納稅的，由其機(jī)構(gòu)所在地或者居住地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ)征稅款。
關(guān)鍵詞：物業(yè)稅；稅收效應(yīng)；房地產(chǎn)市場
一、引言
2009年以來，房地產(chǎn)市場再度升溫并且房地產(chǎn)價(jià)格又一次快速上漲。因開征物業(yè)稅對房價(jià)會起到明顯有效的抑制作用，可以緩解現(xiàn)行房地產(chǎn)市場過熱，抑制房地產(chǎn)泡沫，因此，開征物業(yè)稅也再次成為社會關(guān)注的焦點(diǎn)問題。雖然幾年來一直有消息說要開征物業(yè)稅，但物業(yè)稅并沒有如期而至，不過2010年以來物業(yè)稅開征的腳步似乎越來越近了。如有報(bào)道稱，今年兩會上，北京市地稅局有關(guān)負(fù)責(zé)人稱北京最早2011年底開征物業(yè)稅。由于我國物業(yè)稅改革既承擔(dān)著普通的稅收收入功能，又肩負(fù)著調(diào)控房地產(chǎn)市場的重任，因而，物業(yè)稅推出的時機(jī)、物業(yè)稅改革的模式成為人們關(guān)注和爭論的熱點(diǎn)話題。
對于物業(yè)稅改革的模式，目前爭論較多的有兩個問題：一是土地出讓金要不要并入物業(yè)稅當(dāng)中；二是對居民基本住宅或第一套住宅要不要征收物業(yè)稅。對于第一個問題，已經(jīng)有很多學(xué)者進(jìn)行了研究：一些學(xué)者主張取消土地出讓金，將土地出讓金并入物業(yè)稅中；更多的學(xué)者則認(rèn)為土地出讓金與物業(yè)稅是兩種不同性質(zhì)的稅費(fèi)，二者不能相互替代，因此，土地出讓金不能并入物業(yè)稅中。在此筆者贊同第二種觀點(diǎn)。對于第二個問題，從國外的實(shí)踐來看，應(yīng)該對所有的物業(yè)類型進(jìn)行征稅；但從國內(nèi)的現(xiàn)實(shí)看，主流聲音主張對居民基本住宅免征物業(yè)稅。本文分別對居民基本住宅征收物業(yè)稅和免征物業(yè)稅兩種模式的稅收效應(yīng)進(jìn)行理論分析，并以深圳市為例進(jìn)行實(shí)證考察。
二、全面征收物業(yè)稅的稅收效應(yīng)分析
目前，對所有物業(yè)征收物業(yè)稅的稅制模式已經(jīng)在很多國家實(shí)行，如美國、英國、日本等國。這一模式的優(yōu)點(diǎn)有以下幾個方面：一是稅收征管成本較低，因?yàn)槭菍λ凶≌魇?，不需要花費(fèi)很多人力、物力去甄別是第一套房還是二套以上住宅；二是稅收覆蓋面廣、稅源穩(wěn)定，政府可以獲得一項(xiàng)穩(wěn)定而充足的稅收收入。這一方案所帶來的沖擊主要有：一是居民基本住宅也需要繳納物業(yè)稅，有可能加重普通居民的稅收負(fù)擔(dān)；二是不利于居民改善居住條件，提高了人們的居住成本；三是由于普通居民的稅負(fù)可能增加，因而物業(yè)稅改革的阻力較大，恐怕難以順利實(shí)施。物業(yè)稅開征后，可能會產(chǎn)生以下效應(yīng)：
1.稅負(fù)遞增效應(yīng)。物業(yè)稅具有稅負(fù)難以轉(zhuǎn)稼、稅負(fù)水平隨著房地產(chǎn)價(jià)值的增加不斷提高的特點(diǎn)，并且由于征稅對象是人們的基本住宅，房地產(chǎn)市場價(jià)值的增加并不能通過市場交易實(shí)現(xiàn)，反而會因?yàn)樯刀枰U納更多的物業(yè)稅。因此，物業(yè)稅收入只能來自于人們的可支配收入，人們需要從自己的收入里拿出一定的持續(xù)不斷增長的額度，為自己的住宅支付物業(yè)稅；這意味著人們的稅負(fù)水平在不斷提高(假定收入不變)，即產(chǎn)生稅負(fù)遞增效應(yīng)。
我們以深圳市的數(shù)據(jù)資料對物業(yè)稅稅負(fù)遞增效應(yīng)進(jìn)行分析。假設(shè)物業(yè)稅稅率為1％，計(jì)稅金額按房屋市場價(jià)值的70％進(jìn)行估算，單套住房以100平方米計(jì)算。根據(jù)表1中數(shù)據(jù)，可計(jì)算出2006—2009年深圳市各行政區(qū)的物業(yè)稅稅額，計(jì)算結(jié)果見表2。表2數(shù)據(jù)顯示，由于房價(jià)上漲，從2006年到2009年，各區(qū)的物業(yè)稅都有較大幅度上漲，其中寶安區(qū)上漲了88.5％，龍崗區(qū)上漲了78.6％，福田區(qū)上漲了82.1％，南山區(qū)上漲了80.8％，鹽田區(qū)上漲了57.8％，羅湖區(qū)上漲了76.2％。因?yàn)槲飿I(yè)稅是根據(jù)房屋的市場價(jià)值進(jìn)行計(jì)算的，因此房價(jià)上漲越快，物業(yè)稅上漲幅度也越大。當(dāng)然，從2006—2009年，深圳市居民人均可支配收入從22 567元增加到29 245元，增長幅度為30％。但與房價(jià)和物業(yè)稅的上漲幅度相比，要小了許多，因此，如果對居民基本住宅征收物業(yè)稅，居民的稅收負(fù)擔(dān)將隨著房價(jià)上漲而不斷上升。
2.地區(qū)差異效應(yīng)。從地區(qū)角度看，如果兩個地區(qū)的房價(jià)不同，物業(yè)稅稅率標(biāo)準(zhǔn)相同，則房價(jià)高的地區(qū)居民家庭將為自住住宅支付更高的物業(yè)稅，而房價(jià)低的地區(qū)的居民家庭將支付一個相對較低的物業(yè)稅，因此，在不同地區(qū)之間產(chǎn)生了一個稅收差異效應(yīng)。因?qū)儆谧宰∽≌课菰鲋挡⒉荒芡ㄟ^市場交易來實(shí)現(xiàn)，因此，這也意味著房價(jià)高的地區(qū)居民家庭將支付更高的居住成本。在這里，物業(yè)稅將產(chǎn)生一種“擠出效應(yīng)”，收入水平較低、收入增長緩慢的居民將不得不離開房價(jià)高的地區(qū)，而轉(zhuǎn)向房價(jià)低的地區(qū)尋求就業(yè)和居住場所?！皵D出效應(yīng)”的存在，使得房價(jià)高的地區(qū)對房地產(chǎn)的需求減少，而房價(jià)低的地區(qū)則房地產(chǎn)需求增加，因而不同地區(qū)的房價(jià)差異將逐漸縮小而趨
于一致。
從表2可以看出，由于房價(jià)不同，深圳市6個區(qū)的物業(yè)稅稅額有較大差異，其中福田區(qū)稅負(fù)最高，2009年稅額為13220元，而龍崗區(qū)物業(yè)稅最低，2009年為6716元，福田區(qū)物業(yè)稅比龍崗區(qū)高了一倍，這就是物業(yè)稅的地區(qū)差異效應(yīng)。而這只是一個城市不同區(qū)域的物業(yè)稅差異，如果是不同城市之間，由于房價(jià)差異更為突出，因而物業(yè)稅的差異也將更為突出。對于普通居民來說，對其基本住宅征收物業(yè)稅，且房價(jià)高的地區(qū)要繳納更多的物業(yè)稅，將迫使眾多中低收入家庭從房價(jià)高的區(qū)域向房價(jià)低的區(qū)域遷移，以減輕物業(yè)稅負(fù)擔(dān)。如深圳市內(nèi)福田、南山區(qū)的居民向龍崗、寶安區(qū)遷移。
3.結(jié)構(gòu)沖擊效應(yīng)。在商品房銷售市場中，征收物業(yè)稅后，由于所有房屋均需繳納物業(yè)稅，且需按房屋的市場價(jià)值來繳納，根據(jù)理性選擇規(guī)律，人們會更多地選擇小戶型、低總價(jià)的住房，而減少對大戶型、豪華型住房的購買。需求的改變必將引起供給層面的變化，也就是住房供給結(jié)構(gòu)中，小戶型住房將增多，大戶型、高檔公寓以及別墅的供應(yīng)將減少。
4.行業(yè)差異效應(yīng)。物業(yè)稅的開征，對房屋租賃市場、房屋買賣市場、土地市場都將產(chǎn)生影響，但影響程度存在較大差異，下面對此進(jìn)行分析。
(1)房屋租賃市場。由于征收物業(yè)稅，住房投資成本增加，投資者要么自己承擔(dān)增加的稅收，要么將增加的稅負(fù)部分或全部轉(zhuǎn)嫁給租房者。由于目前房地產(chǎn)市場上房屋“租售比”較低，租房收入只夠抵消資金成本，投資者主要是通過房屋的“低買高賣”來獲取投資收益。因此，征收物業(yè)稅后，投資者自己承擔(dān)稅負(fù)的程度有限，只能通過稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁將大部或全部稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給租房者，這意味著租賃市場上租金將較大幅度上漲。同時，由于基本住宅也需要繳納物業(yè)稅，這將使部分居民放棄購買住宅，而通過租賃住房來滿足居住需要，這使得租賃市場上房租有進(jìn)一步提高的可能。
目前房地產(chǎn)市場上“租售比”較低的狀況，可從深圳市的房地產(chǎn)市場得到證實(shí)。表3數(shù)據(jù)顯示，從2006年到2009年，深圳市各區(qū)的住宅租金上漲幅度都不大，上漲幅度最大的福田區(qū)漲了17.1％，上漲幅度最小的鹽田區(qū)僅漲了3.2％，遠(yuǎn)不及同期房價(jià)上漲的幅度。我們以2009年的數(shù)據(jù)來分析投資者對物業(yè) 稅的承受能力。這里有以下假設(shè)：投資者貸款額度為房屋價(jià)格的70％，貸款期限為20年，住宅面積為100平方米。根據(jù)等額還款公式：
r=pi(1+i)n／(1+i)n-1
其中r為每期還款額，p為貸款額，i為貸款利率，n為還款期數(shù)。將表1中各區(qū)的房價(jià)數(shù)據(jù)乘以0.7，再乘以100(住宅面積100平方米)，即為貸款額，利率以5年以上貸款利率計(jì)算(貸款期內(nèi)利率會有變動，根據(jù)歷史數(shù)據(jù)，這里取7％作為平均利率水平)。根據(jù)等額還款公式，可得每年還款額、每年償付利息額及本金，計(jì)算數(shù)據(jù)見表4。
從上表中可以看出，除羅湖區(qū)外，其他5區(qū)的房屋租金收入還不夠償還貸款的利息支出，說明房地產(chǎn)市場“租售比”嚴(yán)重偏低。因此投資者投資房屋的收益并不是來自于房屋租金收入，而是通過房價(jià)上漲來獲取房屋買賣的差額利潤。由于房屋出租的利潤率很低甚至為負(fù)，因此，如果提高物業(yè)稅，那么投資者自身的消化能力非常有限，勢必會通過稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁將提高的物業(yè)稅轉(zhuǎn)嫁給房屋承租者。如果投資者將物業(yè)稅全額轉(zhuǎn)嫁給租房者，按表2中2009年的物業(yè)稅數(shù)據(jù)計(jì)算，寶安區(qū)房屋租金將增加26.1％，龍崗區(qū)將增加25.3％，福田區(qū)將增加23％，南山區(qū)將增加24.9％，鹽田區(qū)將增加28.3％，羅湖區(qū)將增加19.9％。由于自住住房也需要繳納物業(yè)稅，因此租賃市場上將保持較高的租賃需求，使得房屋租金可以大部或全部甚至超額轉(zhuǎn)嫁給租房者。
(2)房屋買賣市場。物業(yè)稅的開征對房價(jià)的影響又如何呢?一方面，由于開發(fā)與流通環(huán)節(jié)的稅費(fèi)減少，因而房屋開發(fā)與交易成本降低，這將有利于降低房價(jià)；另一方面，由于房屋保有環(huán)節(jié)成本提高，房屋需求將減少，特別是投資性需求有可能大幅減少。具體地說，自住型需求雖然是剛性需求，但由于每年需要繳納不斷增長的物業(yè)稅，因而理性的購房者會更多地購買小戶型、低總價(jià)的住房，這樣，從面積與價(jià)格上看，住房需求減少，房價(jià)降低；而對于投資性需求，雖然物業(yè)稅占其月供支出的比例相對較小，但物業(yè)稅開征將使房價(jià)上漲速度下降，房價(jià)漲幅的降低將使投資利潤率加速下降。據(jù)王曉明、吳慧敏(2008)的研究結(jié)論，房價(jià)上漲速度從10％下降到8％，投資利潤將下降20％。因此，物業(yè)稅開征對投資性需求的沖擊是相當(dāng)大的。現(xiàn)階段我國房地產(chǎn)需求中，很大部分是投資性需求，因而，物業(yè)稅開征后將使住房需求減少，而房屋供給有可能由于開發(fā)成本的降低而增加，房價(jià)(包括新房和二手房)下降或上漲速度減緩。
(3)土地市場。在房地產(chǎn)市場中，從經(jīng)濟(jì)學(xué)理論的角度分析，土地是房屋需求的引致需求，也就是說，地價(jià)將隨著房價(jià)的變
動而同向變動，但土地價(jià)格也將從成本途徑影響房屋價(jià)格；在這二者中，房價(jià)的影響是主要的、長期的，而地價(jià)的影響是次要的，更多是短期內(nèi)的影響。因此，物業(yè)稅開征后，房價(jià)上漲幅度將趨緩或下降，地價(jià)上漲幅度也將趨緩甚至下降。
綜上所述，物業(yè)稅開征后，房屋租金有可能大幅提高，而房價(jià)則有可能下降或上漲幅度趨緩，因而有可能改變我國房地產(chǎn)市場上長期以來“租售比”過低的情況，使得房屋租賃市場與買賣市場實(shí)現(xiàn)平衡發(fā)展。
三、基本住房免征物業(yè)稅改革模式的稅收效應(yīng)分析
這一模式是對居民的基本住宅或者是第一套住宅免征物業(yè)稅，而對第二套以上住宅征收物業(yè)稅。其優(yōu)點(diǎn)在于：一是保證了居民的基本居住需要，普通居民的稅負(fù)不會增加；二是更加著重于物業(yè)稅對房地產(chǎn)市場的調(diào)控功能，重點(diǎn)抑制住房市場的投資性需求；三是減少了物業(yè)稅改革的阻力，有利于物業(yè)稅改革的順利推進(jìn)。這一模式的缺陷在于：一是提高了物業(yè)稅的信息監(jiān)管成本，需要動用大量的人力、物力對居民的第一套房與二套以上住宅進(jìn)行甄別；二是稅收收入具有不穩(wěn)定性，物業(yè)稅難以成為地方政府的主要財(cái)政收入來源。這一模式可能帶來如下稅收效應(yīng)。
1.財(cái)政收入效應(yīng)。如果對基本住宅免征物業(yè)稅，那么物業(yè)稅的主要征稅對象是工商業(yè)房產(chǎn)和經(jīng)營性住宅。而在我國房地產(chǎn)市場結(jié)構(gòu)中，工商業(yè)房產(chǎn)的市場價(jià)值只占全部商品房市場價(jià)值的17％，住宅占了83％；對于住宅中用于投資性的住宅比例，據(jù)有關(guān)資料，目前北京市住房銷售中，投資性購房比例達(dá)到61％，上海為51％，深圳亦達(dá)到50％以上。從這幾個城市來看，投資性比例很高。當(dāng)然，這是增量住宅的投資性比例，存量住宅中，由于2004年之前的投資性需求較小，因而從總體來看，投資性需求應(yīng)比前面數(shù)據(jù)要小。這里假設(shè)為50％的投資性比例，則可計(jì)算出在整個房地產(chǎn)市場中，應(yīng)征收物業(yè)稅的房產(chǎn)比例為58.5％(83％×50％+17％)。不過，物業(yè)稅開征后，投資性需求預(yù)計(jì)將下降，那么投資性比例將減少，這樣，來自于物業(yè)稅的稅收收入將可能不斷下降，直至達(dá)到一個穩(wěn)定水平。同時，如果從全國范圍來考察，則投資性比例將遠(yuǎn)低于上述幾個城市。這里假設(shè)為20％，則所有房產(chǎn)中應(yīng)征收物業(yè)稅的比例為33.6％(83％×20％+17％)，并且，隨著物業(yè)稅的開征，物業(yè)稅稅收收入也將經(jīng)歷一個下降過程，直至穩(wěn)定。
因此，從財(cái)政收入角度來看，對基本住宅免征物業(yè)稅，對于一線城市來說，物業(yè)稅收入將減少一半以上；而從全國來看，物業(yè)稅稅收收入將減少三分之二以上。這樣，來自于物業(yè)稅的收入少且將不斷下降，作為地方政府財(cái)政收入的主要稅種，其財(cái)政收入功能將大為減弱。
2.結(jié)構(gòu)沖擊效應(yīng)。由于對居民的基本住宅或第一套住宅免征物業(yè)稅，在購置第一套房時，人們可能追求大戶型、高檔次的住房；當(dāng)然，這是在有能力購買的前提下。而對于二套以上住房或投資性住房，需要征收物業(yè)稅，物業(yè)稅的征收將使租賃市場上租金提高，房租的提高，將使租房者更多選擇小面積的住房，這樣，租賃市場上房屋的供給與需求主要是小戶型住房；而在自住型房屋供給結(jié)構(gòu)中，根據(jù)購房者的經(jīng)濟(jì)條件與偏好，收入高的人可能會更多選擇大戶型、高檔公寓和別墅，而中低下收入階層可能更多選擇中小戶型。
3.行業(yè)差異效應(yīng)。一是房屋租賃市場。由于二套以上住宅需要征收物業(yè)稅，目前房地產(chǎn)市場上嚴(yán)重偏低的“租售比”，將使得物業(yè)稅開征后房屋租金有較大幅度提高，這將減少對房屋租賃的需求；又由于基本住宅不需繳納物業(yè)稅，因此，只要經(jīng)濟(jì)能力許可，大部分的居民會選擇購置住房，而不會選擇租賃住房來改善居住條件。因此租賃需求將減少，反過來又使得房屋租金難以有很大程度的提高。二是房屋買賣市場。由于對基本住宅免征物業(yè)稅，而對二套以上住宅征收物業(yè)稅，加上租金提高，因此，將使得更多居民選擇購置自住住宅。我國正處于城市化與工業(yè)化快速發(fā)展時期，對基本住宅和改善型的住宅需求量很大，因此，房屋需求將會隨著城市化的不斷推進(jìn)而增加，房價(jià)將會上漲，但投資性需求由于投資成本增加以及投資利潤率減少等原因，與物業(yè)稅開征前相比，投資需求將受到抑制，因此總體來說，房價(jià)可能會漲，但上漲幅度將比較平緩。三是土地市場。旺盛的自住型住房需求和較為溫和的投資性需求的存在，使得我國房地產(chǎn)市場在城市化還沒完成階段，房價(jià)仍有較大的上漲壓力。土地是房屋需求的引致需求，因而土地價(jià)格也將隨著房價(jià)的上漲而上漲，但上漲幅度和波動程度比開征物業(yè)稅前要小。
四、結(jié)論及政策性建議
上文分析表明，對居民基本住宅征收物業(yè)稅，對普通居民將產(chǎn)生稅負(fù)遞增效應(yīng)和地區(qū)差異效應(yīng)；并且，根據(jù)深圳市的數(shù)據(jù)資料進(jìn)行實(shí)證考察，表明稅負(fù)增加程度和地區(qū)差異程度都比較大。因此，考慮到目前我國居民的收入水平和地區(qū)發(fā)展的不平衡程度，這一物業(yè)稅改革模式不太適合我國國情。而對居民基本住宅免征物業(yè)稅的模式
不會增加普通居民的稅負(fù)，也不會帶來稅收的地區(qū)差異效應(yīng)，同時，對房地產(chǎn)市場的投資性需求也有較大抑制作用；另外，與第一種改革模式相比，物業(yè)稅對房屋租賃市場的沖擊程度要小，居民也有更強(qiáng)激勵購買自住住宅。當(dāng)然，第二種改革模式可能會帶來物業(yè)稅稅收收入減少，難以成為地方政府主要的財(cái)政收入來源。但由于土地出讓金并沒有并入物業(yè)稅中，土地出讓金仍將成為地方財(cái)政的重要支柱，這可以在很大程度上彌補(bǔ)物業(yè)稅的不足。因此，在現(xiàn)階段，我國物業(yè)稅改革應(yīng)對居民基本住宅免征物業(yè)稅。然而值得思考的是，第二種改革模式的稅收監(jiān)管成本與征收成本較高，其稅收收益與成本相比可能并不高，這需要不斷地改進(jìn)和完善稅收信息監(jiān)管體系，并加大對偷稅漏稅行為的處罰力度。
關(guān)鍵詞：新會計(jì)準(zhǔn)則；財(cái)務(wù)管理；實(shí)施后果
在新的會計(jì)行為準(zhǔn)則中，稅收的水平、計(jì)算企業(yè)的虧損與效益等受到了我國會計(jì)的相關(guān)政策、計(jì)量方式、確認(rèn)收益的辦法和新開發(fā)的業(yè)務(wù)等因素的影響，這些因素同時也影響了我國企業(yè)統(tǒng)籌繳納稅款的工作。會計(jì)處理辦法、會計(jì)的政策與企業(yè)統(tǒng)籌繳納稅款，在絕大部分情況中均成正比，也就是說前者愈多，則處理后者工作的空間愈大。所以，新的會計(jì)行為準(zhǔn)則中，想達(dá)到延遲納稅的目的可以以會計(jì)政策、會計(jì)處理辦法為基礎(chǔ)探討統(tǒng)籌繳納稅款的工作。
一、納稅受到計(jì)算長期股權(quán)投資方法的影響
在新的會計(jì)準(zhǔn)則中，對如何給投資分類、如何計(jì)算長期股權(quán)的投資等問題進(jìn)行改善與調(diào)整。成本法的范疇在新會計(jì)的行為準(zhǔn)則中有所增加，如：之前是計(jì)算中的權(quán)益法本來在擁有控制的范疇中，現(xiàn)在已加入到成本法的計(jì)算中。這一會計(jì)核算方法的改變作用于我國企業(yè)節(jié)稅和延遲納稅。它有利于我國企業(yè)節(jié)稅、規(guī)避納稅。
二、納稅受到增加了范圍的借款費(fèi)資本化的影響
由于我國借款費(fèi)資本化以及滿足資本化的資產(chǎn)等與國際會計(jì)報(bào)告有趨同的趨勢，因此，在新會計(jì)的準(zhǔn)則中，資本化增加了其范圍。這一結(jié)果，一方面，使我國部分制造企業(yè)能將公司的真實(shí)資本反饋出來；另一方面，則給這些企業(yè)繳納所得稅增加了壓力。由于會計(jì)的準(zhǔn)則中有資本化的要求，因此，進(jìn)行外部投資產(chǎn)生的借款金額會被繳納稅款者加入投資成本中。
三、納稅受到引入公允價(jià)值的影響
當(dāng)企業(yè)可以公允的將企業(yè)的負(fù)債、資產(chǎn)反映出來，但公允價(jià)格的模式會作用于企業(yè)的盈利，使其呈現(xiàn)出不穩(wěn)定的發(fā)展態(tài)勢，進(jìn)而影響稅收。加之新的會計(jì)準(zhǔn)則要求：如果利用公允價(jià)值的模式運(yùn)用于風(fēng)資類的房產(chǎn)項(xiàng)目，則不能提出攤銷、折舊等，這一會計(jì)政策影響了企業(yè)的收益，進(jìn)而加大了企業(yè)繳納所得稅的壓力。
四、納稅受到改革存貨計(jì)價(jià)的影響
在理論層面進(jìn)行分析，繳納稅款者完善應(yīng)稅的效益較為有效的方法是存貨計(jì)價(jià)。若物價(jià)跌落或上漲，則使用加權(quán)的平均法較為適宜。反之，則需繳納更多的所得稅。由于我國新的會計(jì)準(zhǔn)則中去除了后進(jìn)先出的方法，因此，企業(yè)為了調(diào)整某一期間的盈利情況使用改變存貨計(jì)價(jià)法，以期達(dá)到抵稅的目的，而最終結(jié)果沒有任何效果。值得關(guān)注的是，我國稅法的相關(guān)條例并不支持市場價(jià)格作用于存貨計(jì)價(jià)的方法，使其發(fā)生改變。
五、納稅受到資立減值的方法、資產(chǎn)減值的準(zhǔn)備范圍的影響
新的會計(jì)準(zhǔn)則中，增加了資產(chǎn)減值的準(zhǔn)備范圍。如：建造合同、投資類的房地產(chǎn)、商譽(yù)、生產(chǎn)類的生物資產(chǎn)等，我國目前支持它們進(jìn)行減值的準(zhǔn)備，在這之后除了相關(guān)資產(chǎn)的處理，其他資產(chǎn)都不能取回。新的會計(jì)中準(zhǔn)則這一條可以限制企業(yè)進(jìn)行操縱利潤、減值準(zhǔn)備等不合理的行為。
六、債務(wù)重組準(zhǔn)則對納稅的影響
在該準(zhǔn)則中，債務(wù)的重組虧損、支出、收益等是企業(yè)在繳納稅款中受到的影響。若有重組支出，債務(wù)重組的準(zhǔn)則中指出：債務(wù)人必須在應(yīng)付的費(fèi)用中加入重組支出，而且需要債務(wù)重組后自己的收益。因?yàn)閼?yīng)付的費(fèi)用中需要加入還沒有發(fā)生的支出費(fèi)用，所以，債務(wù)重組時就無法明確重組后自己的收益。對于這一點(diǎn)，稅務(wù)相關(guān)部門需要非常重視，因?yàn)檫@直接影響了企業(yè)需繳納所得稅的
稅基。
七、稅收受到收入準(zhǔn)則的影響
收入準(zhǔn)則對實(shí)現(xiàn)貨幣以外的交易、期權(quán)、現(xiàn)金以外的資產(chǎn)配股和投資、債務(wù)重組過程中銷售的產(chǎn)品等無效。它只是針對產(chǎn)品銷售、產(chǎn)品抵債、通過企業(yè)獲得的貨幣類資產(chǎn)等。稅法中所說的明確收入的使用范疇同這一收入的區(qū)別較大。收入的準(zhǔn)則需要遵照稅法的條例，將每一項(xiàng)收入進(jìn)行申報(bào)，對于這些收入的實(shí)現(xiàn)也需要確認(rèn)。
八、稅收受到建造合同準(zhǔn)則的影響
若可以準(zhǔn)確估測建造合同所產(chǎn)生的結(jié)果，這一準(zhǔn)則明確規(guī)
定，企業(yè)必須通過工程完工的百分比方法，計(jì)算資產(chǎn)的負(fù)債，并明確合同的費(fèi)用、收益。由于工程完工的百分比方法、完工的合同方法都不被稅法所支持，因此，估測合同的結(jié)果比較難。而稅務(wù)部門確認(rèn)時使用另外的方式，應(yīng)稅收入沒有參與確認(rèn)。在稅法中，除了期間的費(fèi)用，成本支出后無收入不被稅法所承認(rèn)?；谶@一點(diǎn)，會計(jì)準(zhǔn)則變更后，稅務(wù)工作者應(yīng)當(dāng)熟悉繳納稅款將會受到更改會計(jì)科目計(jì)算項(xiàng)的哪些影響，如此才可有針對性地收稅與管稅，避免稅額的減少。
九、非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則對稅收的影響
1.以公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)量換入資產(chǎn)成本
如果某資產(chǎn)交換滿足新準(zhǔn)則的規(guī)定，那么，處理稅收同會計(jì)處理是相同的，也就是說換入資產(chǎn)所需的成本是它的相關(guān)稅費(fèi)同公允價(jià)值的總和，當(dāng)期的虧損或收益則是換入資產(chǎn)的公允和賬面價(jià)值之差。因此，這一交換準(zhǔn)則會影響這一時期應(yīng)繳納的稅額與所得稅，而這兩者應(yīng)該是一樣的。
2.計(jì)算換入資產(chǎn)的成本時通過賬面價(jià)值來計(jì)算
若交換是可計(jì)算的商業(yè)實(shí)質(zhì)換或公允價(jià)值，新會計(jì)準(zhǔn)則中要求換入資產(chǎn)所需的成本是換出或換入的賬面價(jià)值與相關(guān)稅費(fèi)的總和，其他虧損與收益無需確認(rèn)。
通過分析得知，實(shí)行新的會計(jì)準(zhǔn)則，一方面，對稅務(wù)報(bào)告的系統(tǒng)、會計(jì)工作者而言都是一個非常大的挑戰(zhàn)；另一方面，則會影響繳納稅款后的企業(yè)發(fā)展和國家的稅收。因此，企業(yè)的相關(guān)工作者必須隨時關(guān)注調(diào)整的稅法和新會計(jì)準(zhǔn)則的各項(xiàng)內(nèi)容，要在統(tǒng)籌繳納稅款的工作中加強(qiáng)意識。
參考文獻(xiàn)：
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關(guān)鍵詞：新會計(jì) 準(zhǔn)則 企業(yè)所得稅 影響
新會計(jì)準(zhǔn)則的出現(xiàn)標(biāo)志著我國生產(chǎn)經(jīng)營改革向著國際化目標(biāo)進(jìn)軍，不僅包括了金融以及保險(xiǎn)等多行業(yè)體系，實(shí)現(xiàn)了行業(yè)的會計(jì)細(xì)則設(shè)計(jì)。同時，也在內(nèi)容上涵蓋了中國企業(yè)特有的特色，進(jìn)行了極大的創(chuàng)新。因此，新會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對于我國企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營狀況產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響，對于新會計(jì)準(zhǔn)則中對于收入以及費(fèi)用兩大項(xiàng)目進(jìn)行具體分析，是探究我國企業(yè)的生存環(huán)境的重要方法。
一、影響稅種介紹
新會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對于我國企業(yè)的稅種影響較大，掌握不同稅種的影響有利于企業(yè)調(diào)整自己的經(jīng)營結(jié)構(gòu)，進(jìn)行合理避稅。我國的稅收各類較為全面，包括二十多個稅種，按照不同的標(biāo)準(zhǔn)分為不同的類型，在進(jìn)行計(jì)征方式方面也分為單一型和復(fù)合型不同的模式。新會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對從價(jià)計(jì)征方式和從租計(jì)征方式進(jìn)行改革。改革通過三種不同的類型出現(xiàn)，包括計(jì)稅依據(jù)，納稅調(diào)整以及稅收負(fù)擔(dān)。首先，新會計(jì)準(zhǔn)則的計(jì)量屬性變更以及會計(jì)要素的重新定義，使得稅法的計(jì)稅方式變得更加復(fù)雜，加大了企業(yè)財(cái)務(wù)人員的計(jì)稅難度。其次，稅法對于確認(rèn)，計(jì)量以及標(biāo)準(zhǔn)等方式與新會計(jì)準(zhǔn)則的標(biāo)準(zhǔn)有所不同，在企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)處理時，需要對大部分的稅種進(jìn)行調(diào)整，才可以報(bào)稅，無形之中增加了企業(yè)的人工成本。最后，稅收問題的重要確認(rèn)在現(xiàn)在未明確。新會計(jì)準(zhǔn)則在實(shí)施以后，對于計(jì)量方法的改進(jìn)使得有一些經(jīng)營成果會進(jìn)入當(dāng)期損益。這部分項(xiàng)目在稅法上是否納入繳費(fèi)的范圍，尚無一個確切的規(guī)定，這種不確定性也增加了企業(yè)經(jīng)營的風(fēng)險(xiǎn)。
二、影響特點(diǎn)
新會計(jì)準(zhǔn)則的出現(xiàn)對于我國企業(yè)所得稅具有巨大的影響，在整個納稅體制上，統(tǒng)一界定了納稅主體，降低了整個企業(yè)的稅率，規(guī)范了稅前辦法扣除標(biāo)準(zhǔn)，對這三個方面進(jìn)行具體的分析利于我們掌握新會計(jì)準(zhǔn)則的本質(zhì)。
（一）界定納稅主體
新會計(jì)準(zhǔn)則廢除了以往根據(jù)不同身份進(jìn)行納稅人主體的制度，實(shí)行匯總納稅的辦法，規(guī)定了個人獨(dú)資的企業(yè)以及合伙制企業(yè)不納入繳稅范圍。依據(jù)國際上的先進(jìn)體制，將企業(yè)進(jìn)行一個合理的分類，包括居民企業(yè)和非居民企兩種不同的主體，居民企業(yè)進(jìn)行全面納稅義務(wù)，而居民企業(yè)則進(jìn)行有限納稅的體現(xiàn)，體現(xiàn)了我國發(fā)展的先進(jìn)性。
（二）降低企業(yè)稅率
稅率的升降對于企業(yè)的經(jīng)營狀況具有重大的意義。當(dāng)稅率提升時，企業(yè)的稅收成本加大，經(jīng)營壓力較重，反之，則稅收減少，經(jīng)營效果較高。在新會計(jì)準(zhǔn)則中，將企業(yè)稅率進(jìn)行了統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)劃定，以25%作為企業(yè)繳稅的標(biāo)準(zhǔn)。
（三）規(guī)范稅前扣除方法
稅前扣除方法是進(jìn)行會計(jì)計(jì)稅一個重要的方法，根據(jù)不同的科目進(jìn)行計(jì)稅原則的抵稅以及不抵稅兩種方法。對于企業(yè)的公益性捐款以及資產(chǎn)，費(fèi)用，存貨等進(jìn)行了統(tǒng)一的規(guī)定，使我國的企業(yè)在進(jìn)行納稅上有了統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。
三、應(yīng)稅收入具體影響分析
新會計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施以后，對于我國的企業(yè)所得稅體系影響巨大。根據(jù)新會計(jì)準(zhǔn)則的具體變更內(nèi)容為基礎(chǔ)，將企業(yè)所得稅的應(yīng)納稅所得進(jìn)行詳細(xì)的分析。應(yīng)納稅所得指企業(yè)在經(jīng)營過程中的生產(chǎn)經(jīng)營所得以及其他所得，以投資收益以及視同銷售兩個部分的影響最為明顯。對應(yīng)納稅所得的具體子項(xiàng)目進(jìn)行分析，是明確新會計(jì)準(zhǔn)則在我國企業(yè)影響的方法。
（一）視同銷售
新會計(jì)準(zhǔn)則中，對于視同銷售的八種行為進(jìn)行了規(guī)范化調(diào)整，包括一些非貨幣性的資產(chǎn)交換形為。將包括商業(yè)實(shí)質(zhì)項(xiàng)目的非貨性資產(chǎn)交換的會計(jì)準(zhǔn)則保持與簡潔的一致性。如果不涵蓋商業(yè)實(shí)質(zhì)，則兩種體系不一致。以會計(jì)準(zhǔn)則上收入的不確認(rèn)認(rèn)為是銷售業(yè)務(wù)需要進(jìn)行納稅調(diào)整。有一個總的原則是，但凡在新會計(jì)準(zhǔn)則中，沒有確認(rèn)為收入的視同銷售項(xiàng)目，必須得按照稅法中的相應(yīng)體制進(jìn)行相應(yīng)的轉(zhuǎn)換。同時，流轉(zhuǎn)稅在視同銷售中有了新的三種情況分析。首先，將流轉(zhuǎn)稅與銷售相聯(lián)系，并且企業(yè)所得稅是一種銷售的形為，進(jìn)行納稅考核。我國的大部分企業(yè)都屬于這種情況，因此，需要按照這種情況進(jìn)行處理。其次，流轉(zhuǎn)稅與銷售相聯(lián)系，但是企業(yè)所得稅并不是一種銷售形為，包括自建行為和中間產(chǎn)品等。最后，直接將流轉(zhuǎn)稅與銷售相分享，然而，企業(yè)所得稅卻視同銷售，例如房開商的部分項(xiàng)目。
（二）投資收益
投資收益作為會計(jì)準(zhǔn)則中的一個重要項(xiàng)目也進(jìn)入了調(diào)整的范圍，新會計(jì)準(zhǔn)則有明文規(guī)定，當(dāng)一項(xiàng)長期股權(quán)投資的初始成本大于整個投資體系中可以判斷的公允價(jià)值醬時，不可以調(diào)整初始成本，但是稅法相反。同時，在金融工具的確認(rèn)與計(jì)量上，兩者也有不同之處。金融工具的以公允價(jià)值計(jì)量和攤余成本計(jì)量兩種方式為主。稅法對于持有至到期投資的公允價(jià)值變動的計(jì)量沒有明確的規(guī)定，而新會計(jì)則視為利潤計(jì)入當(dāng)期損益。這個不同點(diǎn)導(dǎo)致了企業(yè)的稅負(fù)不明確的情況出現(xiàn)。一旦這部分在稅法上進(jìn)行納稅，則企業(yè)的稅務(wù)成本就會相應(yīng)的增加。同時，長期股權(quán)投資對于企業(yè)的所得稅影響也較大，運(yùn)用不同的核算方法對于企業(yè)的利潤以及成本是不同的。當(dāng)運(yùn)用權(quán)益法進(jìn)行核算時，補(bǔ)稅以及虧損彌補(bǔ)這個方面不同，在用成本法進(jìn)行核算時，投資收益的確認(rèn)項(xiàng)目又有所不同，同時，股權(quán)投資的差額比處理方法也不相同。
（三）政府補(bǔ)助
政府補(bǔ)助作為一個補(bǔ)貼進(jìn)行了相應(yīng)的改革，政府補(bǔ)助按照新會計(jì)法的標(biāo)準(zhǔn)分為與資產(chǎn)相關(guān)和與收益相關(guān)兩大類，這兩大類的計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)不同。資產(chǎn)相關(guān)的補(bǔ)助在新會計(jì)準(zhǔn)則中確認(rèn)為遞延收益，并進(jìn)行平均分配，進(jìn)入當(dāng)期考慮范圍。而與收益相關(guān)的補(bǔ)助行為，可以視不同的情況進(jìn)行不同會計(jì)科目的確認(rèn)，例如當(dāng)期損益或者是遞延收益。在稅法的體制上，如果要將政府給與的補(bǔ)助進(jìn)行征稅，則計(jì)入企業(yè)的納稅額范圍。
四、成本費(fèi)用具體影響分析
作為企業(yè)經(jīng)營項(xiàng)目的兩大主體之一，成本費(fèi)用的考慮以及核算狀況是衡量一個企業(yè)經(jīng)營水平的標(biāo)志。新會計(jì)準(zhǔn)則的出臺，對于企業(yè)的成本費(fèi)用有了新的計(jì)量原則，進(jìn)行具體項(xiàng)目的分析有利于我們掌握國家的會計(jì)體系，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的會計(jì)核算。
（一）資產(chǎn)計(jì)量
資產(chǎn)計(jì)量是稅法與新會計(jì)準(zhǔn)則不同的一個相關(guān)看點(diǎn)，新會計(jì)中對于各項(xiàng)發(fā)生項(xiàng)目都進(jìn)行了詳細(xì)的計(jì)量，確認(rèn)方法，采用歷史成本法以及公允價(jià)值計(jì)量兩種方法同時計(jì)量，以公允價(jià)值計(jì)量為主體，這一點(diǎn)，適應(yīng)了國際會計(jì)準(zhǔn)則的要求。而稅法的計(jì)量方式則較為簡單方便，以歷史成本法的基礎(chǔ)計(jì)量。
（二）存貨計(jì)價(jià)
存貨計(jì)價(jià)方法是每一個企業(yè)在進(jìn)行成本考核以及換算的過程中所必須采用的方法。新會計(jì)中規(guī)定了三種方法進(jìn)行企業(yè)的存貨成本計(jì)算，包括先進(jìn)先出法，個別計(jì)價(jià)法以及加權(quán)平均法。而稅法在這一個項(xiàng)目上規(guī)定較為開放，還可以加入后進(jìn)先出法進(jìn)行企業(yè)存貨成本的計(jì)量。
（三）投資房地產(chǎn)
投資性房地產(chǎn)是對企業(yè)收入影響較大的一個方面，新會計(jì)準(zhǔn)則的房地產(chǎn)項(xiàng)目規(guī)定，以公允價(jià)值計(jì)量為基礎(chǔ)，不進(jìn)行折舊以及攤銷的換算，賬面價(jià)值以及公允價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。在這一方面，稅法則認(rèn)為，有兩種情況下的項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)進(jìn)行折舊和攤銷，包括出租房地產(chǎn)以及土地使用權(quán)等。
（四）預(yù)計(jì)負(fù)債
新會計(jì)準(zhǔn)則下的或有事項(xiàng)原則對于預(yù)計(jì)負(fù)債的定義不同，當(dāng)整個事項(xiàng)滿足已經(jīng)給定的三個具體條件時，可以納入范圍。而在稅法中則明確規(guī)定，企業(yè)的預(yù)計(jì)項(xiàng)目不能進(jìn)行廢除，保證了企業(yè)的財(cái)務(wù)操作安全性，減小了道德風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。
五、結(jié)論
新會計(jì)準(zhǔn)則的出現(xiàn)規(guī)范了我國企業(yè)進(jìn)行經(jīng)營活動的方方面面，同時，對于會計(jì)項(xiàng)目的調(diào)整以及規(guī)定對于企業(yè)所得稅有重大的影響。新會計(jì)準(zhǔn)則在企業(yè)的費(fèi)用以及經(jīng)營兩個方向進(jìn)行調(diào)整，通過對于十九個不同的會計(jì)大科目的具體內(nèi)容調(diào)整，引導(dǎo)我國企業(yè)的發(fā)展方向。為我國的企業(yè)與國際性企業(yè)接軌打下了良好的會計(jì)基礎(chǔ)，是我國企業(yè)邁向國際化必須要跨越的一步。
參考文獻(xiàn)：
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【關(guān)鍵詞】財(cái)務(wù)管理 稅收籌劃 原則 應(yīng)用
一、前言
隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，我國的市場機(jī)制不斷完善，為我國的企業(yè)可持續(xù)發(fā)展提供了保證。在這樣的經(jīng)濟(jì)背景下，企業(yè)財(cái)務(wù)管理有了新的原則和要求，財(cái)務(wù)管理不僅是企業(yè)管理的基礎(chǔ)工作，更是提高企業(yè)內(nèi)部控制。做好企業(yè)的投資、融資和完善金融風(fēng)險(xiǎn)的防范和控制工作對于企業(yè)管理具有重要作用。企業(yè)財(cái)務(wù)管理活動貫穿于企業(yè)整個開發(fā)過程，影響著企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動，為企業(yè)在激烈的市場競爭中獲得核心競爭力。中國社會的進(jìn)步需要企業(yè)不斷地發(fā)展，現(xiàn)在企業(yè)越來越需要做好企業(yè)財(cái)務(wù)管理這個重要任務(wù)，尤其是現(xiàn)代企業(yè)對人才的需求越來越大，讓企業(yè)發(fā)展和企業(yè)財(cái)務(wù)管理這一職位密不可分。企業(yè)財(cái)務(wù)管理作為企業(yè)管理中的一部分，應(yīng)該最大化發(fā)揮它的職能，為企業(yè)帶來最大的經(jīng)濟(jì)效益。
二、稅收籌劃的含義與特征
首先，稅收籌劃是一項(xiàng)財(cái)務(wù)行為，稅收籌劃界定了企業(yè)財(cái)務(wù)管理的新內(nèi)容。眾所周知，我們對傳統(tǒng)財(cái)務(wù)管理的理解是主要集中在對現(xiàn)金流收入的層面上。比如，一般在稅后測量的基礎(chǔ)上計(jì)算投資收益。在項(xiàng)目研究和開發(fā)階段，結(jié)合稅收減免的相關(guān)政策，有效減少稅收支出，從而增量現(xiàn)金流，提高項(xiàng)目的收益。在如今的經(jīng)濟(jì)活動中，企業(yè)的所得稅是企業(yè)應(yīng)繳納的稅種中非常重要的一個。稅收籌劃通過研究企業(yè)的稅務(wù)活動，這與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理和財(cái)務(wù)相關(guān)的各個方面。所以企業(yè)要根據(jù)自身的經(jīng)營情況，考慮稅收的影響，正確進(jìn)行稅收籌劃，從而獲得最大的利益。
其次，稅收籌劃是一個具有預(yù)先規(guī)劃的行為。在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)活動中，政府通過稅收的來進(jìn)行經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控。針對不同的稅收對象，確定稅目稅率，依據(jù)相關(guān)的稅收法規(guī)，來進(jìn)行經(jīng)濟(jì)引導(dǎo)。由于不同行業(yè)的投資情況、管理現(xiàn)狀和會計(jì)活動是多方面的，納稅人的性質(zhì)也是不同，所以選擇的稅收籌劃也是不同的，要根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的實(shí)際情況，將稅收控制在一個合理的水平。
三、財(cái)務(wù)管理中的籌劃原則與應(yīng)用
（一）實(shí)現(xiàn)成本效益最大化的原則。
稅收籌劃的最終目的是實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤效益的最大化。當(dāng)然，在稅收籌劃方案的實(shí)施階段，稅收優(yōu)惠是對納稅人有利的，然而在實(shí)施這個計(jì)劃方案過程中，納稅人將要支付額外的費(fèi)用，所以這在一定程度上也會增加經(jīng)營成本，所以需要綜合考慮是否實(shí)施該計(jì)劃方案。因此財(cái)務(wù)管理中的籌劃遵循成本效益原則，當(dāng)項(xiàng)目的收益大于其成本，說明這個方案有實(shí)施的可能性。反之，當(dāng)計(jì)算收益小于成本，那么這個方案就有待完善。一個成功的稅收籌劃是優(yōu)化多個稅收計(jì)劃，充分考慮其收益和成本，從而確定最優(yōu)方案進(jìn)行實(shí)施。
一個優(yōu)秀的稅收籌劃，要考慮以下幾個方面，首先，降低企業(yè)稅收必須著眼于整體的稅收負(fù)擔(dān)，不能只關(guān)注于局部的稅收負(fù)擔(dān)。因?yàn)樗械亩愂斩际腔拥?，稅?wù)具有整體性，不可以點(diǎn)帶面；其次，企業(yè)的稅收籌劃不單純是企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的的比較，在制定方案過程中要充分考慮資金的時間價(jià)值，減少稅收計(jì)劃的稅收負(fù)擔(dān)以及可能增加的稅收負(fù)擔(dān)。最后，納稅評估方案要符合企業(yè)的財(cái)務(wù)管理要求，結(jié)合財(cái)務(wù)管理原則綜合充分考慮，不能只注重眼前利益而忽視長期的經(jīng)營目標(biāo)。
（二）具有合法性原則。
企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時必須遵守國家法律法規(guī)。主要表現(xiàn)在以下幾個方面，首先，企業(yè)開展的稅收籌劃只能在稅法規(guī)定的范圍內(nèi)進(jìn)行，必須根據(jù)各種稅收計(jì)劃進(jìn)行方案的制定。其次，企業(yè)稅收籌劃不能違背國家和地方相關(guān)的法律法規(guī)。嚴(yán)格在法律的允許下進(jìn)行稅收籌劃。最后，財(cái)務(wù)管理相關(guān)人員要時刻注意國家相關(guān)法律的修改，根據(jù)最新的法律要求進(jìn)行稅收籌劃，不能墨守成規(guī)，要跟上時代的步伐，使稅收籌劃符合新的法律法規(guī)。
（三）與財(cái)務(wù)管理目標(biāo)相適應(yīng)的原則。
稅收籌劃的目的是使企業(yè)實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)，使企業(yè)的稅后利潤最大化。首先，是降低稅收成本，提高資本回收率。其次，充分利用免息貸款進(jìn)行投資，實(shí)現(xiàn)利益最大化。最后，稅收籌劃作為企業(yè)財(cái)務(wù)管理的一個子系統(tǒng)，稅收籌劃應(yīng)始終圍繞企業(yè)財(cái)務(wù)管理的總體目標(biāo)。以減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)為主要籌劃目的。最后，正確認(rèn)識，減輕稅收負(fù)擔(dān)并不一定會降低整體成本。一些時候，減免稅收的過程就在一定程度上增加了企業(yè)的成本，所以在制定稅收籌劃方案時，不可一味的以減少稅收為目的，要充分考慮企業(yè)的運(yùn)營現(xiàn)狀，與企業(yè)的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)相適應(yīng)，制定合理的稅收籌劃方案。
四、結(jié)束語
現(xiàn)在企業(yè)的財(cái)務(wù)管理工作一般不直接進(jìn)行企業(yè)的經(jīng)營管理，然而企業(yè)的財(cái)務(wù)管理尤其是稅收籌劃方案的制定，在很大程度上決定了企業(yè)的資金流動情況和收益情況，很多時候直接決定了項(xiàng)目的實(shí)施與否。企業(yè)應(yīng)該聘用分析能力強(qiáng)的財(cái)務(wù)管理人員，并且讓他們參與企業(yè)的經(jīng)營管理，了解企業(yè)的實(shí)際發(fā)展趨勢，充分掌握稅收籌劃相關(guān)原則，制定合理的方案，為企業(yè)提供合理的意見和建議，稅務(wù)管理人員也必須加強(qiáng)自己的分析比較能力，為企業(yè)做好信息分析，推動企業(yè)走好又快的發(fā)展。企業(yè)的經(jīng)營管理離不開企業(yè)財(cái)務(wù)管理，要想實(shí)現(xiàn)企業(yè)的效益最大化，企業(yè)必須建立完善的企業(yè)內(nèi)部系統(tǒng)，培養(yǎng)專業(yè)的財(cái)務(wù)管理人才，制定符合企業(yè)運(yùn)營實(shí)際的稅收籌劃方案，使企業(yè)獲得的收益最大化，促進(jìn)企業(yè)又好又快的發(fā)展。
參考文獻(xiàn)：
[1]劉百芳，劉洋.企業(yè)財(cái)務(wù)管理中的稅收籌劃原則及其應(yīng)用[J].現(xiàn)代財(cái)經(jīng)?天津財(cái)經(jīng)學(xué)院學(xué)報(bào)，2004，24（12）.
一、建造合同準(zhǔn)則關(guān)于建筑施工企業(yè)收入與費(fèi)用的確認(rèn)
建造合同是指為建造一項(xiàng)資產(chǎn)或者在設(shè)計(jì)、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)而訂立的合同。由于建造合同的開工日期與完工日期通常分屬于不同的會計(jì)年度，在這種情況下，如何將合同收入與合同成本進(jìn)行配比，分配計(jì)入實(shí)施工程的各個會計(jì)年度，就成為一個非常重要的問題。
建造合同準(zhǔn)則規(guī)定，如果建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)，企業(yè)應(yīng)根據(jù)完工百分比法在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)合同收入和費(fèi)用；如果建造合同結(jié)果不能可靠的估計(jì)，應(yīng)區(qū)別如下情況進(jìn)行處理：（1）合同成本能夠收回的合同收入，根據(jù)能夠收回的實(shí)際成本加以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。（2）合同成本不能收回的，應(yīng)在發(fā)生時立即確認(rèn)為費(fèi)用，不確認(rèn)收入。
二、建造合同準(zhǔn)則下收入與費(fèi)用的會計(jì)處理
《建造合同準(zhǔn)則》將工程結(jié)算和收入確認(rèn)分開來處理。
1.企業(yè)拿到業(yè)主工程結(jié)算單時，借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“工程結(jié)算”科目。
2.確認(rèn)合同收入時借記“主營業(yè)務(wù)成本”、“工程施工一毛利”科目（合同收入大于成本時），貸記“主營業(yè)務(wù)收入”、 “工程施工一毛利”科目（合同收入小于成本時）科目。
例：乙單位2012年與某建設(shè)單位簽訂了一項(xiàng)總金額為5800萬元的固定造價(jià)合同，承建一幢商住樓。工程于2012年2月開工，2014年8月竣工。預(yù)計(jì)工程總成本為5 500萬元；至2012年年末發(fā)生成本2 420萬元，已結(jié)算合同價(jià)款2200萬元，實(shí)際收到1 800萬元。
2012年會計(jì)處理如下：
（1）登記實(shí)際發(fā)生的合同成本。
借：工程施工――商住樓2 420
貸：庫存材料、應(yīng)付職工薪酬等2 420
（2）登記開出工程價(jià)款結(jié)算賬單已結(jié)算的合同價(jià)款。
借：應(yīng)收賬款 2 200
貸：工程結(jié)算2 200
（3）登記實(shí)際收到建設(shè)單位的合同價(jià)款。
借：銀行存款 1 800
貸：應(yīng)收賬款1 800
（4） 根據(jù)累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確認(rèn)和計(jì)量當(dāng)年的收入和費(fèi)用，并登記入賬。
2012年的完工進(jìn)度=2 420÷5500=44%
2012年應(yīng)確認(rèn)的合同收入=5 800×44%=2 552（萬元）
2012年應(yīng)確認(rèn)的合同毛利=（5 800-5 500）×44%=132（萬元）
2012年應(yīng)確認(rèn)的合同費(fèi)用=2 552-132=2 420（萬元）
借：主營業(yè)務(wù)成本 2 420
工程施工――合同毛利 132
貸：主營業(yè)務(wù)收入 2 552
三、建造合同準(zhǔn)則對企業(yè)納稅的影響分析
1.營業(yè)稅納稅影響分析
根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例規(guī)定》，乙公司取得建造收入應(yīng)按“建筑業(yè)”稅目繳納營業(yè)稅。納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。營業(yè)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間為納稅人收訖營業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。國家稅務(wù)總局《關(guān)于營業(yè)稅若干征稅問題的通知》（國稅發(fā)[1994]159號）規(guī)定，實(shí)行按工程進(jìn)度劃分不同階段結(jié)算價(jià)款辦法的工程項(xiàng)目，其營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為各月終了與發(fā)包單位進(jìn)行已完工程價(jià)款結(jié)算的當(dāng)天。因此，2012年乙公司營業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)應(yīng)為建造合同雙方結(jié)算的工程價(jià)款2 200萬元，甲公司應(yīng)繳納營業(yè)稅66萬元（2 200×3%）。
2012年，稅務(wù)上確認(rèn)建造合同所得66萬元（2552-2420-66）。
2.企業(yè)所得稅納稅影響分析
《企業(yè)所得稅法》規(guī)定：企業(yè)所得稅按年計(jì)算，分月或分季預(yù)繳。月份或者季度終了后15日內(nèi)預(yù)繳，年度終了后4個月內(nèi)匯算清繳，多退少補(bǔ)。由于建造合同準(zhǔn)則和稅法對收入的確認(rèn)在時間和標(biāo)準(zhǔn)上存在差異，按季度預(yù)繳會產(chǎn)生時間上的差異。年終結(jié)算時，如果年終辦理工程結(jié)算與完工進(jìn)度一致，不會產(chǎn)生時間上的差異，否則會產(chǎn)生時間上的差異。
接上例， 假設(shè)2012年12月31日，由于市場情況變化，乙公司預(yù)計(jì)今后很難收到工程價(jià)款，根據(jù)《建造合同準(zhǔn)則》的規(guī)定，屬于建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)的情況，不能按完工百分比法確認(rèn)合同收入。（假設(shè)不考慮城建稅和教育費(fèi)附加，會計(jì)分錄以匯總數(shù)反映，所得稅稅率為25%，無其他納稅調(diào)整項(xiàng)目，預(yù)計(jì)未來有足夠的應(yīng)納稅所得額予以抵扣相關(guān)的可抵扣暫時性差異。）。這時，乙公司只能將已經(jīng)發(fā)生的成本中能夠得到補(bǔ)償?shù)牟糠? 800萬元確認(rèn)為收入，同時將發(fā)生的合同成本2 420萬元全部確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。
【關(guān)鍵詞】企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 企業(yè)所得稅 稅法
一、無形資產(chǎn)和以公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)
企業(yè)所得稅稅法中研究階段所產(chǎn)生的可以對其全額稅前扣除，部分符合我國企業(yè)所得稅稅法減免要求的可以加計(jì)扣除50%；利用無形資產(chǎn)攤銷的直線法進(jìn)行會計(jì)處理，對其使用壽命無法確定的無形資產(chǎn)或者會計(jì)目的，即使不進(jìn)行相關(guān)處理，但也應(yīng)該根據(jù)所得稅稅法進(jìn)行攤銷且應(yīng)允許其確定稅收扣除。會計(jì)準(zhǔn)則中自行研發(fā)所產(chǎn)生的無形資產(chǎn)價(jià)值應(yīng)入賬，研發(fā)過程中所產(chǎn)生的費(fèi)用應(yīng)當(dāng)進(jìn)行費(fèi)用化處理，而在開發(fā)過程中產(chǎn)生的支出則應(yīng)該在滿足資本化要求的框架內(nèi)進(jìn)行資本化處理。
無形資產(chǎn)的攤銷：假若可以準(zhǔn)確斷定無形資產(chǎn)的使用壽命，則所采用的攤銷方式務(wù)必要體現(xiàn)出該無形資產(chǎn)給企業(yè)產(chǎn)生的相關(guān)經(jīng)濟(jì)效益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)的方式。而無法斷定其使用壽命的無形資產(chǎn)則不允許進(jìn)行攤銷，但是應(yīng)當(dāng)在持有其期間內(nèi)進(jìn)行相關(guān)減值測試。
企業(yè)所得稅稅法中，公允價(jià)值的變動并不改變稅收基數(shù)，待損益真的實(shí)現(xiàn)時再計(jì)入稅收基數(shù)中。會計(jì)準(zhǔn)則中，期末時，把公允價(jià)值的變動計(jì)入相關(guān)當(dāng)期所發(fā)生的損益或者所有者權(quán)益當(dāng)中去。
二、資產(chǎn)減值損失以及貨物銷售確認(rèn)
會計(jì)準(zhǔn)則中，企業(yè)必須同時滿足下面5個條件才能被確認(rèn)為銷售費(fèi)用：
（1）企業(yè)已經(jīng)將所售商品所有權(quán)上的報(bào)酬和主要風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移給了相關(guān)購貨方。
（2）企業(yè)既沒有對已售出的商品實(shí)施有效控制，同時也沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)。
（3）與其有關(guān)的經(jīng)濟(jì)效益極有可能流入企業(yè)（能夠回收的可能性大于50%）。
（4）能夠被可靠地計(jì)量的收入金額。
（5）能夠被可靠地計(jì)量的相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本。
三、企業(yè)合并中資產(chǎn)的確認(rèn)
企業(yè)合并時，企業(yè)所擁有的資產(chǎn)應(yīng)依照公允價(jià)值計(jì)入計(jì)稅成本。如果所發(fā)生的合并為免稅合并，則必須按其企業(yè)的賬面價(jià)值計(jì)入計(jì)稅成本。而在會計(jì)準(zhǔn)則中，非同一方控制下的企業(yè)合并，企業(yè)資產(chǎn)按合并日的公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量；被同一方所控制下的企業(yè)合并，企業(yè)資產(chǎn)依照合并日被合并方的賬面價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。
四、企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金等支出、社會保險(xiǎn)費(fèi)用
工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動報(bào)酬，包括基本獎金、津貼、加班工資、年終加薪、補(bǔ)貼、工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。會計(jì)核算中作為費(fèi)用全部扣除。
企業(yè)在開展生產(chǎn)經(jīng)營活動過程中依照國務(wù)院相關(guān)主管部門或者省級人民政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)為其企業(yè)職工繳納的基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)等基本社會保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，準(zhǔn)予其進(jìn)行扣除。會計(jì)核算中作為費(fèi)用全部扣除。
五、企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出、職工教育經(jīng)費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)
企業(yè)在開展生產(chǎn)經(jīng)營活動過程中所產(chǎn)生的職工福利費(fèi)用，在不超出其工資薪金總額的14%的部分，準(zhǔn)予其進(jìn)行扣除。會計(jì)核算中作為費(fèi)用全部扣除。
除開國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另行規(guī)定外，企業(yè)在開展生產(chǎn)經(jīng)營活動過程中所產(chǎn)生的職工教育經(jīng)費(fèi)的支出，且不超出工資薪金總額的2.5%的部分，準(zhǔn)予其進(jìn)行扣除。如有超出部分，準(zhǔn)予其在今后納稅年度進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)扣除。會計(jì)核算中作為費(fèi)用全部扣除。
在企業(yè)所得稅稅法中，企業(yè)在開展生產(chǎn)經(jīng)營活動過程中所產(chǎn)生相關(guān)費(fèi)用里有關(guān)于業(yè)務(wù)招待費(fèi)的支出，依照其發(fā)生額的60%進(jìn)行扣除，并且必須按照當(dāng)年?duì)I業(yè)收入的5%設(shè)定為最高限額。而在會計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中，與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中有關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)招待費(fèi)用，都將被計(jì)入進(jìn)相關(guān)期間費(fèi)用中去，并在期末的營業(yè)利潤中進(jìn)行相關(guān)扣除。會計(jì)核算中作為費(fèi)用全部扣除。
六、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)和公益性捐贈
企業(yè)在開展生產(chǎn)經(jīng)營活動過程中所參投的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)，依照相關(guān)規(guī)定所繳納的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)用，準(zhǔn)予其進(jìn)行扣除。會計(jì)核算中作為費(fèi)用全部扣除。
企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中所發(fā)生的公益性捐贈支出，如果總額不超過本年度利潤總額的12%以內(nèi)的這部分支出，則允許其在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時進(jìn)行扣除。所謂公益性捐贈，是指企業(yè)通過公益性社會團(tuán)體或者縣級以上人民政府及其下屬部門，用于《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈。會計(jì)核算中作為費(fèi)用全部扣除。
七、增加企業(yè)負(fù)擔(dān)，有失公平
應(yīng)稅所得與會計(jì)利潤之間的差異項(xiàng)目很多，因此所需要調(diào)整的項(xiàng)目就非常多。然而調(diào)整的項(xiàng)目過多的話，直接就造成企業(yè)所得稅年末匯算清繳工作變得更加繁雜、瑣碎，從而進(jìn)一步增加了征稅與納稅成本。
企業(yè)所得稅稅法與企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則兩者在稅務(wù)處理過程中的矛盾不僅加大了企業(yè)的工作負(fù)擔(dān)，而且使得企業(yè)多交納了部分稅金，這樣顯然有違公平原則，同時更無助于新的會計(jì)制度的實(shí)施推廣。比如，會計(jì)準(zhǔn)則中明確指出了公司開辦費(fèi)用理應(yīng)于從展開正式營運(yùn)活動的那月開始一次性攤銷進(jìn)該期損益，然而稅收法規(guī)卻要求開辦費(fèi)用需要進(jìn)行當(dāng)期攤銷且時間必須至少超過5年。
[關(guān)鍵詞] 血液分析儀；復(fù)檢規(guī)則；顯微鏡檢查；臨床應(yīng)用
[中圖分類號] R446.11 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼] C [文章編號] 1674-4721（2011）11（c）-076-03
The blood retest rules and clinical application in HST302
GAO Shenghai, SUN Rongtong, CHANG Xin
Department of Laboratory, Weihai Municipal Hospital, Shandong Province, Weihai 264200, China
[Abstract] Objective: To analyze the retest rules of blood routine test in full automatic blood analyzer. Assess its clinical significance. Improve the accuracy of analysis results. Methods: Made the retest rules about 17 pieces, combined the 41 retest rules recommended by ISLH with the actual situation in our laboratory. Analyzed the 1 492 blood samples from outpations, inpations and healthy persons. At the same time, smear films and stain them in SP-1000i, and examined them in microscope. Result: In the 1 492 samples, 307 cases conformed to the rules, retesting rate of 20.57% (307/1 492). The true positive rate, false positive rate, true negative rate and false negative rate was 13.06% (195/1 492), 7.51% (112/1 492), 77.08% (1 150/1 492) and 2.35% (35/1 492). Conclusion: The retest rules in blood analyzer has important clinical significance. It can effectively filter out the ture abnormal samples, impove the work efficiency and provide the valuable information for clinical diagnosis and treatment.
[Key words] Blood analyzer; Retest rule; Microscopic examination; Clinical application
血液分析儀是現(xiàn)階段國內(nèi)各級醫(yī)院臨床血液常規(guī)檢測的必備儀器，而由血液分析儀、自動制片染片機(jī)組成的全自動血液分析流水線在大型醫(yī)院亦逐漸普及。血液常規(guī)分析時血片的復(fù)檢，近年來受到重視與關(guān)注，如何充分利用血液分析儀提供的結(jié)果及報(bào)警信息，在確保較低的假陰性率同時，減少不必要的推片復(fù)檢，提高工作效率，是擺在檢驗(yàn)工作者面前的問題。筆者根據(jù)所用的XE-2100血液分析儀的特點(diǎn)，結(jié)合國際實(shí)驗(yàn)血液學(xué)學(xué)會（ISLH）推薦的“41條復(fù)檢規(guī)則”，設(shè)置了適合本實(shí)驗(yàn)室使用的復(fù)檢規(guī)則，并對這些規(guī)則以及血細(xì)胞分析儀提供的信息與顯微鏡檢查結(jié)果進(jìn)行一致性進(jìn)行評估。
1 資料與方法
1.1 一般資料
1.1.1 試驗(yàn)儀器
HST302血液分析流水線包括兩臺Sysmex XE-2100血細(xì)胞分析儀和一臺SP1000i全自動制片染色機(jī)，血細(xì)胞分析儀試劑由東亞公司提供，染色液由BASO公司提供。每日開機(jī)后進(jìn)行室內(nèi)質(zhì)控，并參加衛(wèi)生部、山東省臨床檢驗(yàn)中心的室間質(zhì)評活動，均在控。
1.1.2 標(biāo)本
本院2010年11月部分抗凝全血標(biāo)本，共1 492例，其中門診標(biāo)本485例，住院標(biāo)本572例，健康查體435例。用山東威高集團(tuán)生產(chǎn)的乙二胺四乙酸二鉀鹽真空采血管（EDTA-K2）采集標(biāo)本。
1.2 方法
1.2.1 HST302血液分析流水線的工作原理
Sysmex XE-2100血細(xì)胞分析儀進(jìn)行標(biāo)本檢測時，結(jié)果由患者信息管理系統(tǒng)（IPU）顯示、儲存和判斷，儀器根據(jù)復(fù)檢規(guī)則對相關(guān)標(biāo)本進(jìn)行標(biāo)記，將信息傳送至報(bào)告軟件（laboman easyacess），并通過流水線控制程序（LASC）指令SP-1000i制片染色儀進(jìn)行制片和染色，亦可在LASC電腦中，利用標(biāo)本的流水號對所有或部分標(biāo)本進(jìn)行制片和染色。
1.2.2 觀察內(nèi)容及陽性標(biāo)準(zhǔn)
1 492例標(biāo)本制片和染色后，有經(jīng)驗(yàn)的3位檢驗(yàn)人員進(jìn)行鏡檢，觀察的內(nèi)容及陽性標(biāo)準(zhǔn)包括：
1.2.2.1 WBC分類計(jì)數(shù)及形態(tài)：見到中幼粒及其前期細(xì)胞或晚幼粒>2%，異形淋巴>1%，中毒顆粒或空泡變性細(xì)胞>10%。
1.2.2.2 RBC大小和形態(tài)：RBC明顯大小不均（同一視野直徑大小相差1倍以上），中心淡染區(qū)擴(kuò)大（淡染區(qū)大于紅細(xì)胞直徑1/2）的RBC>30%，畸形紅>10%，見到有核紅。
1.2.2.3 PLT大小和形態(tài)：巨大血小板>15%、血小板聚集。
1.2.2.4 WBc和PLT 數(shù)量評估：根據(jù)白細(xì)胞、血小板與紅細(xì)胞的比例，粗略判斷是否與檢測結(jié)果相符合。
1.2.2.5 其他異常如見到瘧原蟲、漿細(xì)胞等。
1.2.3 復(fù)檢標(biāo)準(zhǔn)及采取的措施
見表1。
1.2.4 判斷標(biāo)準(zhǔn)
真陽性為儀器及鏡檢結(jié)果均為陽性；假陽性為儀器結(jié)果為陽性，鏡檢結(jié)果為陰性；真陰性為儀器及鏡檢結(jié)果均為陰性；假陰性為儀器結(jié)果為陰性，鏡檢結(jié)果為陽性。
1.3 統(tǒng)計(jì)學(xué)方法
應(yīng)用Microsoft Excel軟件進(jìn)行數(shù)據(jù)計(jì)算。
2 結(jié)果
1 492例標(biāo)本中，符合規(guī)則307例，即復(fù)檢率為20.57%（307/1 492），其中真陽性195例，假陽性112例；假陰性率為2.35%（35/1 492），按每條復(fù)檢規(guī)則進(jìn)行評估結(jié)果見表2。
3討論
復(fù)檢是指血細(xì)胞分析儀的結(jié)果出現(xiàn)報(bào)警信號或與臨床不符而采取的措施，包括對標(biāo)本性狀檢查、儀器比對復(fù)檢、涂片鏡檢計(jì)數(shù)分類等。由于血細(xì)胞的多樣性和復(fù)雜性，以及儀器鑒別血細(xì)胞形態(tài)的局限性，雖然廠家設(shè)置了嚴(yán)格的報(bào)警信息系統(tǒng)，但復(fù)檢不可缺少，相關(guān)組織都提出血細(xì)胞分析儀復(fù)檢的重要性[1]。
血細(xì)胞分析儀的白細(xì)胞分類與白細(xì)胞鏡下形態(tài)學(xué)分類有本質(zhì)上的不同，一方面對特征明顯成熟的白細(xì)胞計(jì)數(shù)及分類優(yōu)于人工檢查，另一方面，由于儀器分析只是依靠檢測細(xì)胞幾種物理特性，因而在病理情況下，很難提供完全準(zhǔn)確的分析結(jié)果。從實(shí)驗(yàn)結(jié)果可以看出，規(guī)則15假陽假陰性報(bào)警較高，可能是：外周血部分細(xì)胞形態(tài)變異，細(xì)胞內(nèi)的DNA/RNA含量增高，儀器誤定義為異常細(xì)胞；或?qū)⑿×馨图?xì)胞和血小板團(tuán)定義為有核紅細(xì)胞[2]。Sysmex XE-2100出廠時每個可疑報(bào)警信號（Q-Flag）的臨界值均設(shè)為100，指標(biāo)低于臨界值為陰性，高于臨界值則為陽性。樂家新等[3]認(rèn)為相同檢測原理的不同型號或同種型號的儀器對原幼細(xì)胞檢測的靈敏度不同，筆者與工程師商議后，將其報(bào)警閾值適當(dāng)調(diào)整，降低假陽假陰性率。異型淋巴細(xì)胞是指外周血中的部分淋巴細(xì)胞（多為T淋巴細(xì)胞），在病毒、毒素等抗原的刺激下，發(fā)生增殖并向漿細(xì)胞或幼稚細(xì)胞轉(zhuǎn)化，從而導(dǎo)致多種多樣的形態(tài)變化，美國臨床實(shí)驗(yàn)室標(biāo)準(zhǔn)化委員會（NCCLS）建議稱其為變形淋巴細(xì)胞[4]。EDTA-K2抗凝的血標(biāo)本，由于細(xì)胞外環(huán)境的變化（高K+等原因），可致部分淋巴細(xì)胞形態(tài)改變，類似異淋。筆者對于異淋大于5%的患者，取末梢血直接涂片檢查。
血細(xì)胞分析儀在紅細(xì)胞形態(tài)方面容易出現(xiàn)假陰性[5]，紅細(xì)胞形態(tài)改變在貧血等血液系統(tǒng)疾病診斷有重要意義，比如某些類型的溶血性貧血：遺傳性球形紅細(xì)胞增多癥時球形紅細(xì)胞增多；溶血尿毒綜合征時的破碎紅細(xì)胞。對于符合復(fù)檢規(guī)則9、10、11、12、13、16的標(biāo)本，需觀察紅細(xì)胞的大小、著色、內(nèi)涵物、有無凝集、有無有核紅等。對于冷凝集的標(biāo)本，置于37℃溫箱30 min后立即檢測。
血小板聚集（PLT Clumps）常見于采血不順利、標(biāo)本未充分混勻及抗凝劑造成的假性血小板減少等。本科嚴(yán)格按《全國臨床檢驗(yàn)操作規(guī)程》[6]采集的120例標(biāo)本，無PLT Clumps報(bào)警，而同日的其他212例標(biāo)本，PLT Clumps的報(bào)警達(dá)5.66%（12/212），建議加強(qiáng)臨床采血人員相關(guān)操作規(guī)程的培訓(xùn)。Sysmex XE-2100測定PLT有光學(xué)法和阻抗法，曾婷婷等[7]報(bào)道：當(dāng) PLT小于60×109/L時，阻抗法和光學(xué)法檢測PLT的符合率約為70％，從人員及成本考慮，本科常規(guī)用阻抗法檢測PLT，只在出現(xiàn)PLT Clumps報(bào)警并且PLT數(shù)量異常時才推片觀察，當(dāng)分析儀結(jié)果與血涂片不符時，用光學(xué)法測定或者人工計(jì)數(shù)進(jìn)行糾正。EDTA類抗凝劑造成血小板的假性減低臨床常見，涂片鏡檢判斷血小板數(shù)量是有效而簡便的措施。
本科的血片復(fù)檢率為20.57%，低于普通文獻(xiàn)[8]，原因可能是本組中有較多健康查體標(biāo)本。復(fù)檢率的提高，必然增加了檢驗(yàn)人員的工作量，延長報(bào)告時間，尤其對門急診患者，應(yīng)做好解釋工作，減少糾紛。不斷地改進(jìn)完善復(fù)檢規(guī)則，并且嚴(yán)格而有技巧的執(zhí)行，可有效地降低血細(xì)胞檢驗(yàn)的漏診率和誤診率。
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關(guān)鍵詞：集裝箱；銷售收入確認(rèn)；出口退稅一、銷售收入確認(rèn)條件的困惑
集裝箱制造一般是以銷定產(chǎn)，價(jià)格為FOB價(jià)。產(chǎn)品完工后放置在堆場，根據(jù)客戶要求進(jìn)行發(fā)箱，銷售方負(fù)擔(dān)工廠到港口的國內(nèi)運(yùn)費(fèi)。產(chǎn)品完工后，開具外銷形式發(fā)票，客戶收到發(fā)票后按付款期支付貨款。
會計(jì)準(zhǔn)則定義的銷售確認(rèn)原則：1.企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方。2.企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實(shí)施有效控制。3.收入的金額能夠可靠地計(jì)量。4.相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。5.相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。
對照會計(jì)準(zhǔn)則對銷售確認(rèn)的定義，產(chǎn)品完工已開具發(fā)票，貨款收妥，企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方。從會計(jì)準(zhǔn)則角度，不符合相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量，不滿足銷售收入確認(rèn)條件。
但從企業(yè)的實(shí)際情況分析，是否應(yīng)該嚴(yán)格遵循銷售收入確認(rèn)原則值得商榷：
1、不符合實(shí)質(zhì)重于形式原則。產(chǎn)品所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬都已轉(zhuǎn)移，除了運(yùn)費(fèi)，所有的成本費(fèi)用已計(jì)量，且內(nèi)陸工廠運(yùn)費(fèi)成本可估算；而那些建在港口附近的工廠，有的完工后直接存放在港口堆場，幾乎不產(chǎn)生運(yùn)費(fèi)。
2、不符合收入費(fèi)用配比原則。如果按實(shí)際發(fā)箱情況確認(rèn)銷售收入，國際經(jīng)濟(jì)形勢好的年份，出箱量大，銷售收入激增；遇到經(jīng)濟(jì)危機(jī)，出箱量小，則企業(yè)堆場存箱量巨高不下，銷售收入倍減。
3、影響企業(yè)出口退稅。如不能及時確認(rèn)銷售收入，則企業(yè)就無法及時取得出口退稅。如遇政策變動的年份，比如退稅率下降，還會影響企業(yè)出口退稅額。
4、財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)失真。報(bào)表上預(yù)收帳款、存貨、應(yīng)交稅金、主營業(yè)務(wù)收入等科目余額長期虛高或虛低，無法反映公司真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況。不僅會造成個別年份企業(yè)稅負(fù)過重的情況，而且會因?yàn)閳?bào)表數(shù)據(jù)不佳造成企業(yè)在銀行融資難的情況發(fā)生。
5、預(yù)收貨款過多會受到外匯管理部門的特別關(guān)注，影響正常的外匯業(yè)務(wù)。
6、對國家相關(guān)部門來說，也會造成許多負(fù)面影響，比如稅務(wù)部門不能及時的征收稅款；統(tǒng)計(jì)部門無法統(tǒng)計(jì)企業(yè)真實(shí)的出口情況等等。
二、集裝箱行業(yè)出口退稅的特殊性
出口退稅是指在國際貿(mào)易業(yè)務(wù)中，對本國報(bào)關(guān)出口的貨物退還或免征在國內(nèi)各生產(chǎn)環(huán)節(jié)和流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)按稅法規(guī)定繳納的增值稅和消費(fèi)稅。出口退稅主要是通過退還出口貨物的國內(nèi)已納稅款來平衡國內(nèi)產(chǎn)品的稅收負(fù)擔(dān)，使本國產(chǎn)品以不含稅成本進(jìn)入國際市場，與國外產(chǎn)品在同等條件下進(jìn)行競爭，從而增強(qiáng)競爭能力，擴(kuò)大出口創(chuàng)匯。
生產(chǎn)企業(yè)出口的一般流程為：1、備貨與報(bào)驗(yàn)；2、租船、訂艙；3、裝運(yùn)；4、報(bào)關(guān)；5、退稅；6、收匯；其中與會計(jì)核算有關(guān)的是5和6。出口退稅辦稅員持出口報(bào)關(guān)單退稅聯(lián)（即黃單），在電子口岸出口退稅模塊交單，開具外銷專用發(fā)票，在退稅申報(bào)軟件中錄入申報(bào)。很顯然沒有黃單就無法進(jìn)行出口退稅的操作，而海關(guān)出具黃單是依據(jù)貨物裝運(yùn)出境為前提。不同于一般的出口流程，集裝箱制造業(yè)出口一般是先收匯，再發(fā)貨報(bào)關(guān)，最后申報(bào)退稅。集裝箱制造業(yè)出口退稅業(yè)務(wù)有著自己的特殊性：
1、出口退稅申報(bào)周期長。完工產(chǎn)品放置在工廠堆場，依據(jù)客戶的指令發(fā)貨，送到指定港口，裝貨后離境。發(fā)貨期一般都在一個很長的時間段，往往貨款早已收妥，集裝箱仍未發(fā)貨。根據(jù)有關(guān)規(guī)定必須要裝運(yùn)發(fā)貨后才能報(bào)關(guān)，則產(chǎn)品可能一年甚至更長的時間才能報(bào)關(guān)。這樣導(dǎo)致企業(yè)出口退稅申報(bào)周期延長。由于出口退稅政策變動頻繁，企業(yè)不得不將面臨更大的政策風(fēng)險(xiǎn)。
2、出口退稅業(yè)務(wù)繁瑣。由于集裝箱所裝貨物的出運(yùn)港不同，一批箱子經(jīng)常在不同時段，要求發(fā)往多個不同的港口。稅務(wù)對出口退稅申報(bào)的要求是一票（發(fā)票）對一單（出口報(bào)關(guān)單），如果按集裝箱出運(yùn)港所在地海關(guān)報(bào)關(guān)的話，造成一筆出口業(yè)務(wù)，分次申報(bào)出口退稅，分次進(jìn)行銷售確認(rèn)會計(jì)處理的情況發(fā)生。給企業(yè)會計(jì)核算和出口退稅業(yè)務(wù)辦理帶來了困擾。
三、在政策允許的范圍內(nèi)及時確認(rèn)收入并取得出口退稅
集裝箱作為一種運(yùn)輸設(shè)備，使用最廣泛的還是國際航運(yùn)業(yè)，主要客戶為國際大航運(yùn)公司和租箱公司。集裝箱一個訂單金額要幾百萬美元，而收款期一般在2-3個月，前期需要工廠自己墊付巨額資金進(jìn)行原材料的采購。國家的出口退稅政策，為企業(yè)減輕了稅收負(fù)擔(dān)，使企業(yè)在國際市場更具有競爭力，另外還能間接緩解了企業(yè)流動資金緊張的困局。但行業(yè)的特殊性，使得企業(yè)不能及時取得出口退稅優(yōu)惠，無法體現(xiàn)政府鼓勵出口創(chuàng)匯的初衷。而銷售收入無法及時確認(rèn)，也給企業(yè)帶來融資和稅負(fù)風(fēng)險(xiǎn)。
稅法規(guī)定：生產(chǎn)企業(yè)產(chǎn)品按FOB價(jià)出口的，應(yīng)在貨物報(bào)關(guān)出口的當(dāng)月做銷售處理。如何允許集裝箱完工后，預(yù)先進(jìn)行報(bào)關(guān)（即虛擬報(bào)關(guān)）。即可在出口當(dāng)月進(jìn)行銷售收入確認(rèn)，并進(jìn)行出口退稅申報(bào)。這樣就解決了集裝箱制造企業(yè)不能及時確認(rèn)銷售收入和取得出口退稅的難題。
虛擬報(bào)關(guān)模式在一些地區(qū)已經(jīng)被采用，海關(guān)將工廠的堆場設(shè)置為監(jiān)管倉庫，生產(chǎn)廠家的報(bào)關(guān)系統(tǒng)跟海關(guān)系統(tǒng)聯(lián)網(wǎng)，集裝箱完工的同時就能實(shí)現(xiàn)出口報(bào)關(guān)。
四、對未確定因素的探討
目前很多集裝箱生產(chǎn)廠家所在地的政府部門，出臺各種優(yōu)惠政策鼓勵企業(yè)加大出口創(chuàng)匯的力度。越來越多地區(qū)的海關(guān)開始實(shí)行“虛擬報(bào)關(guān)”模式，然而這種特殊的報(bào)關(guān)模式與現(xiàn)行報(bào)關(guān)法規(guī)有所沖突，不時會發(fā)生因?yàn)檎卟幻?，造成企業(yè)無法及時出口報(bào)關(guān)的情況發(fā)生。而集裝箱制造業(yè)銷售收入確認(rèn)會計(jì)處理的合法性仍然沒有得到權(quán)威的定論。如果按出口報(bào)關(guān)情況確認(rèn)收入，尚未發(fā)生的運(yùn)費(fèi)是否可以計(jì)提并稅前列支？許多未確定的因素仍然值得我們進(jìn)一步去探討。（作者單位：常州新華昌國際集裝箱有限公司）
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