時間：2023-08-15 17:11:29
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案情：A公司2011年度處置一批不需用的固定資產，固定資產原價為420，000.00元，累計已計提折舊160，000.00元、減值準備120，000.00元。由于沒有清理收入，則A公司本次清理賬面凈損失140，000.00元。A公司本年度除了該事項外沒有涉及其他會計事項，賬面準備金科目年初額120，000.00元，年末準備金科目余額為零。
A公司于2011年度終了后的45日內向稅務機關提出申請，申請稅前扣除財產損失140，000.00元，并已取得國家稅務機關核發的《核準稅前列支通知書》，同意A公司申請的財產損失140，000.00元在2011年度企業所得稅稅前列支。
A公司在計算2011年度企業所得稅額時，會計利潤總額為-140，000.00，納稅調整減少額為120，000.00元，納稅調整后所得應為-260，000.00元。
A公司在填列2011年度的《中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表（A類）》（以下簡稱“所得稅申報表”）時，在附表三的《納稅調整項目明細表》中的財產損失中賬載金額填列140，000.00元，稅收金額填列140，000.00元，同時，通過附表十《資產減值準備項目調整明細表》第九行填列準備金調整項目調減金額為120，000.00元。
問題一：財產損失稅前扣除的金額應為多少？
國家稅務總局關于《企業資產損失所得稅稅前扣除管理辦法》的公告（國家稅務總局公告2011年第25號 ）第四條規定”企業實際資產損失，應當在其實際發生且會計上已作損失處理的年度申報扣除；法定資產損失，應當在企業向主管稅務機關提供證據資料證明該項資產已符合法定資產損失確認條件，且會計上已作損失處理的年度申報扣除。”及第五條規定”企業發生的資產損失，應按規定的程序和要求向主管稅務機關申報后方能在稅前扣除。未經申報的損失，不得在稅前扣除。”
《關于企業資產損失稅前扣除政策的通知》（財稅[2009]57號）第八點規定“對企業毀損、報廢的固定資產或存貨，以該固定資產的賬面凈值或存貨的成本減除殘值、保險賠款和責任人賠償后的余額，作為固定資產或存貨毀損、報廢損失在計算應納稅所得額時扣除。”
筆者認為：
賬面余額=固定資產的賬面原價；
賬面價值=固定資產的原價-計提的減值準備-計提的累計折舊；
賬面凈值=固定資產的折余價值=固定資產原價-計提的累計折舊；
A公司報廢固定資產賬面余額=420，000.00（元）；
A公司報廢固定資產的賬面價值=420，000.00-160，000.00-120，000.00=140，000（元）；
A公司報廢固定資產賬面凈值=420，000.00-160，000.00=260，000.00（元）；
所以，綜合12號公告和57號文的規定，A公司財產損失稅前扣除的金額應為260，000.00元，而不是A企業申報的140，000.00元。
問題二：如何填列《中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表（A類）》？
筆者按照自己的理解，告訴A公司所得稅申報表附表三《納稅調整項目明細表》的資產類調整項目中的財產損失賬載金額應填列140，000.00元，稅收金額填列260，000.00元，調減金額為120，000.00元。但是附表十《資產減值準備項目調整明細表》的固定資產減值準備一欄納稅調整額已為-120，000.00元，這樣就使所得稅申報表主表的第十五欄的納稅調整減少額為240，000.00元，這又明顯錯誤。問題出在哪呢？
筆者認為，問題主要在于所得稅申報表附表三的設置上。
首先，附表三第42行“財產損失”一欄已填報納稅人按照國家統一會計制度確認的財產損失金額和按照稅收規定允許扣除的財產損失金額，差額分別填入調增金額或調減金額。納稅人按照國家統一會計制度和稅收規定確認的差額，已包含了壞賬準備金額。
劉家義審計要求,加大從體制機制制度層面揭示問題、分析原因和提出建議的力度,促進健全制度和深化改革。而審計組是能否實現這個目標的靈魂,以往審計組更多的是以問題為導向,重在查出問題,而輕整改落實的跟蹤問效。特別是全國或是全省組織的大型項目審計,末端的審計組往往是提交審計報告后,要求被審計單位提交審計問題的整改報告就算審計結束,一般都不再督促制度的健全。如果整改報告的跟蹤問效得不到重視,花費再大的人力物力進行的審計,審計的“催化劑”作用還是無法得到正真的釋放。只有把每個審計項目發現的問題整改到位,促進制度的健全和改革的深化,審計的“催化劑”作用才能得到發揮。
首先是要制定科學合理的審計實施方案。大型的上級組織的審計項目,上級審計部門都會制定相應的工作方案,會明確具體的審計目標,但是審計組還要做好審前調查,制定出符合審計組所在地實際情況、可操作性強的審計實施方案,如果審計過程中遇到審計方案未能考慮到的重大事項,審計組要根據工作方案的整體目標及時調整實施方案。科學合理的審計實施方案是審計質量關鍵,同時也是督促整改的導向。
其次是要深入分析發現問題的原因。查出了問題,如何才能從根本上杜絕此類問題的再次發生,避免累審累犯的現象,是審計組應該考慮的問題,除了審計問題按規定處理外,更重要的是分析產生問題的原因,提出有針對性的建議,促進政策的落實,和被審計單位制度的健全。要督促問題的整改和制度的健全,沒有好的審計建議難以實現,好的審計建議就像醫生開的處方,就是要對癥下藥,審計建議也是要查找到問題出現的根本原因,才能提出好的審計建議。
最后是加大問題整改落實和審計建議的采納情況的跟蹤督促工作。再好的建議,如果被審計單位不采納,也無法達到督促制度完善的目的,審計組應該按照審計準則的要求進行督促審計問題的整改落實,促進被審計單位完善內部制度,已經整改的問題要收集相關整改依據,未能及時整改的要查明原因,督促整改,督促資料要及時存入項目檔案。
云南省審計廳2015年組織的全省義務教育階段專項資金審計,審計方式為交叉審計。根據市審計局的安排,師宗縣審計局交叉到其他縣進行審計,派出審計組按照以上思路,圓滿地完成了本次審計,審計組得到了市審計局的表彰。此次審計,審計組更加注重問題的整改落實,在被審計單位報送審計問題整改報告后,審計組再次到被審計單位進行了現場檢查,收集了相關的整改依據。本次審計促進教育局按省教育廳規定的校財局管的財務政策的落實,審計結束后教育局成立了會計核算中心,強化了該縣教育系統的財務管理;促進了教育局完善義務教育階段寄宿制學生生活補助資金和營養餐改善計劃資金管理規定,加強了中小學教學用書管理規定等內部管理規定;促進三個中學完善校內財務規章,達到了審計工作方案要求的推動完善相關政策制度和惠民政策落實到位目標要求。
高等學校內部審計監督過程中，經常出現學校領導、財務部門和內部審計部門出于不同角度考慮相互糾纏的情況。文章應用博弈論的基本原理，兼顧內部審計“差錯防弊”的功能，建立相關博弈模型，分析學校領導、財務部門和內部審計部門三方合作與不合作情形下的成本收益。
關鍵詞：
高校；內部審計；博弈論
高等學校內部審計（以下簡稱“高校內審”）是高等學校自治體系的重要組成部分,其最終目的和高校的根本利益是一致的,通過采用系統化、規范化的方法對風險管理、控制及治理程序進行評估和改善，幫助組織實現利益的最大化，具有相對的獨立性、審查范圍的廣泛性和內部的服務性等特征。但是由于高等學校內部審計自身發展的不完善再加上一些組織治理中的缺陷，高等學校內部審計這種強大的功能得不到應有的發揮。同時，作為“理性人”，高等學校內部審計在工作的過程中往往也因為自身的利益關系而進行權衡，選擇有利于自己的博弈策略。
一、高等學校內部審計的發展
高等學校內部審計作為內部審計的一個子系統，其發展的歷程與內部審計的發展歷程是相一致的。內部審計的發展經歷了古代內部審計、近代內部審計和現代內部審計三個階段。前兩個階段，內部審計的發展是緩慢的，審計的對象也限于一般的財務收支。到了20世紀40年代后的現代內部審計階段，隨著企業結構和外部環境的復雜化，內部審計工作才得到了迅速的發展。1941年國際內部審計師協會（IIA）的成立，是內部審計發展的重要里程碑，標志著內部審計向國際化、正規化發展。20世紀70年代以后，績效審計、5E審計（經濟、效率、效果、合理、環境審計）等項目逐漸發展起來，推動著內部審計的發展。到了21世紀，以風險為導向的審計模式逐漸形成，內部審計的對象也擴展到了組織治理的各個方面。內部審計模式的發展只是一種，從早期的財務收支審計到現代的風險向導審計，內部審計的范圍和對象發生了很大的變化，但其核心的目的是不變的，就是要實現組織利益的最大化。2011年1月IIA在《國際內部審計專業實務框架》中，對其最新的定義為：“內部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過應用系統的、規范的方法，評價并改善風險管理、控制及治理過程的效果，幫助組織實現其目標。”這既指出了內部審計的本質特征，又說明了它在組織中的重要作用：它在監督與評價的同時也為組織最大限度地提高經濟效益做出了一定的保證。同時，現代內部審計也在對風險管理、內部控制及治理過程的有效性進行評價和改善方面發揮著重要作用。
二、博弈論與審計博弈的理解
博弈論是專門研究理性個體之間相互沖突和合作的理論,故博弈論又被稱為對策論,謝識予教授認為,“博弈即一些個人、對組織或者其他組織,面對一定的環境條件,在一定的規則下,同時或者先后,一次或多次,從各自允許選擇的行為和策略中進行選擇并加以實施,各自取得相應結果的過程。”可以初步得出,博弈論主要是通過研究各博弈主體在發生直接的相互作用時所表現出的心理特征、行為特征和決策特征,觀察在何種情況下采取哪種策略,來探討最終會達到何種結果即決策主體決策后的均衡問題。最基本的博弈結構至少包括以下三個要素:(1)局中人(player),即參加這場博弈的相關人員,也是博棄的參與者,它的定義要求局中人至少是兩位。(2)戰略空間(strategyspace),在博弈中,參與各方有自己偏好的各種不同的博弈方法和對策,這些方法和對策組成了屬于每個局中人在進行博弈時必須具備的“戰略空間”。(3)支付結構(payoffstructure),它是博弈參與者在選擇某一戰略并付諸實施后在博弈過程中得到的效用,不同的戰略可以獲得不同的效用水平。審計博弈是以數學為基礎，研究審計與被審計雙方在一定的環境和約束條件下，依靠所掌握的信息，同時或先后、一次或多次，從各自可能的行為或策略集合中進行選擇和實施，并從中取得相應結果或收益的過程，是監督和威懾企業管理層欺詐行為的關鍵戰略的組成部分。基于現代數學、運籌學的審計判斷與決策，有助于分析審計與被審計雙方對抗沖突中最優解問題，有利于觀察審計博弈雙方信息、行為的變化對決策判斷及策略生成的影響，為審計風險測度與評估提供可靠的依據，從而提高審計效率與效果。博弈論在審計中的應用起始于20世紀80年代，最早被用于研究審計定價問題以及在審計業務招標中注冊會計師如何競價的問題，以美國南加州大學教授琳達•迪安吉洛在1981年發表的《注冊會計師獨立性“虛報低價”以及披露規則》為主要代表。
三、高等學校內部審計博弈假設與構建
（一）博弈假設
根據研究需要，作出如下假設。
1.假設在博弈過程中，內部審計人員與學校領導、職能部門負責人、財務部門是理性經濟人，會根據博弈參與者行動的變化作出合理的行動策略，最終實現自己的效用最大化。
2.內部審計部門審計的有效性與學校領導的重視程度有關，學校領導重視的程度越高，審計產生的效果越好。
3.處于客觀條件的限制，內部審計人員的素質再高、責任心再強，也不可能對所有的疑點進行全面細致的審計，當內部審計人員有著良好的責任心并且執行了必要的審計程序，我們就應當認為內部審計人員是盡職的。
（二）博弈模型構建
1.內部審計部門與內部會計部門博弈模型在高等學校中，內部會計部門從事財務工作的過程中，由于可能出現各種原因的會計造假行為，所以需要內部審計部門的存在對其進行監督控制，在這個博弈中，博弈雙方為內部會計部門和內部審計部門。我們把博弈過程分解為兩個階段：第一階段是企業會計人員的選擇：一是舞弊，獲得收益為10；二是不舞弊，獲得收益為5。在博弈過程的第二階段中，內部審計人員選擇如下：一是報告，獲得收益為5；二是不報告，獲得收益為10。
2.內部審計部門與職能部門的博弈模型在高等學校中，內部審計和內部管理是不同的行為主體實施的活動，它們為滿足自身的利益需求，有各自的策略選擇和行動，二者之間也存在著一種博弈的關系。實施內部審計的是內部審計部門，實施內部管理的是高等學校的職能部門。內部審計部門對高等學校的內部管理存在的問題有評價建議和不評價建議兩種選擇；實施內部管理的職能部門有接受和不接受兩種選擇。
3.內部審部門與學校領導之間的博弈模型內部審部門與學校領導之間的博弈是一種局部的博弈行為。學校領導對內部審計重視程度，可以從組織的內部控制的健全有效性上得到一定程度的反映。內部審計部門有有效和無效兩種選擇，高等學校的內部控制有健全和不健全兩種選擇。
四、博弈結果分析
（一）針對高等學校會計部門博弈的分析
通過分析，若會計部門不舞弊，內審部門客觀地了審計報告，假定這種情況下，它們獲得最少的收益組合為（5，5）；若會計部門不舞弊，內審部門不發出報告，二者利益均不受影響，這時的收益組合為（5，10）；若會計部門舞弊，內部審計部門客觀地了審計報告，會計部門利益受損，而內審部門由于查處了違規行為，但很可能不利于以后工作的繼續開展，尤其在獨立性不強的單位這種潛在的損失會更大，此時的收益組合為（10，5）；若會計部門舞弊，內審部門不發出報告，甚至因為潛在的利益關系幫助其掩蓋，此時的收益組合為（10，10）。顯然，這個博弈的最終結果很可能就是會計部門舞弊，內審計部門不報告，雙方都獲得了收益，但高等學校利益是受損的。
（二）針對高等學校職能部門的博弈分析
通過對表2分析可以發現，若對于內審部門的評價建議，職能部門選擇了采納，其收益組合為（10，10）；若對于內審部門提出的評價建議，職能部門由于種種原因選擇不采納，組織利益可能會受損，收益組合為（5，10）；若內審部門對內部管理沒有提出有效的評價建議而組織對內部管理的缺陷自行整改了，內審部門會面臨不作為的指責，其利益可能會受損，此時的利益組合為（10，5）；若內審部門沒有提出有效的評價建議，管理層也沒對內部管理的缺陷采取有效的整改，二者的利益都面臨最小化（5，5）。對于內審部門，無論職能部門采納還是不采納，它都可以得到10的收益，反之不評價只能得到5的收益，因此評價建議是它的上策。同理對于職能部門，無論內審部門有沒有提出評價建議，它對組織內部管理的缺陷積極地整改，收益便提高，因此，采納是它的上策。所以這個博弈存在一個納什均衡點：內審部門客觀評價建議，職能部門積極采納。
（三）針對學校領導的博弈分析
因為通過內部控制是否健全來反映學校領導對內審機構的重視程度，因此下面的分析也是在內部審計與內部控制之間展開的。在這個模型中，最優的選擇是內部審計與內部控制都起作用，這時獲得組合收益是（10,10）；次優的結果是內部審計與內部控制有一方是有效的，這樣的情況下組合收益是（5,10）或（10,5）；最不好的結果是內部審計與內部控制都沒有起作用，這時的收益最小為（5,5）。因此在這個博弈中，可能出現兩種均衡的情況：一種是內部控制健全有效且內審機構有效，另一種是內部控制不健全且內審機構無效。
五、基于博弈分析的治理分析
（一）內部審計首先要加強自身價值化定位改變傳統的查錯糾弊的理念，樹立內部審計也是組織的價值部門的觀點，內部審計的目標就是為組織增加價值。價值取向的統一，可以使內部審計和組織的目標相一致，在這個基礎上內部審計再將策略選擇和風險評估結合起來，必然在追求自身利益最大化的同時也使組織的利益得到提升。
（二）加強對內部審計工作獨立性、權威性的建設獨立的審計機構，意味著內部審計開展的工作不受其他部門的制約和干擾，從而避免一定的利益關系。權威的審計機構，代表著內部審計的報告和建議是客觀而嚴肅的，有關部門應當有效地執行。
（三）組織應當建立健全有效的內部控制環境制度有效的內部控制不僅可以使組織自身的損失減少到最小，而且也使得內部審計能夠得到學校領導重視，從而減少內審無效的現象，這樣更有利于達到最優的均衡點。
作者：李洪亮 朱文倩 單位：曲阜師范大學審計處 國網曲阜市供電公司財務部
近年來，我們在市內審協會的精心指導下，緊緊圍繞院黨委的中心工作，以“管理+效益”為主題，大膽創新、主動轉型，初步建立了“堵、糾、促”三位一體的醫院內部控制審計工作機制，審計項目、審計成果和審計質量等指標均列文登市內審系統前茅。僅三年來共完成審計項目35個，提出合理化建議76條，促進建立健全內控制度22項，核減工程投資1200多萬元，促進增收節支2112萬元，避免損失浪費1243萬元。審計科自建立以來連年被評為“市內審工作先進集體”，2012年被省內部審計師協會評為“做出突出貢獻和創新經驗的內審機構”。
一、堅持“三突出”，選準著力點深入開展內部控制審計
隨著社會主義市場經濟體制的建立和不斷完善，我院的管理機制和經營方式發生了巨大變化，由原來的政府管理，財政供養，變為了今天的政府宏觀指導，自主經營的市場化管理模式。為更好地適應這一變化，切實提升監督效能，我們內審人員通過反復學習和深刻思索，決定把工作定位在以管理和效益為核心，以事前和事中審計為重點的思路上來，突破傳統財務收支審計和事后監督的局限性，充分發揮在推動內部控制機制建設，促進經營管理，節能降耗和提高經濟效益方面的潛能作用。在實踐中，我們以“堵漏洞、糾違紀、促決策”為目標，把單位的內部控制從整體上劃分為內部控制制度、內部控制行為和內部控制決策三大塊，因“塊”制宜地確定工作著力點。
（一）內部控制制度審計突出在“堵”上下功夫，促進建立健全規章制度。內部控制制度是內部控制工作的基礎，醫院要健康快速發展，必須建立一套權責明晰、紀律嚴明、完整連貫的內部控制制度。為此我們發揮職能優勢，全面、深入地查找內部控制制度方面的薄弱環節，提出改進意見，促進建章立制，堵塞跑、冒、滴、漏。如在后勤物資和醫療器械采購審計中，我們按照采購順序，對采購的申請、審批、采購、驗證、入庫和出庫進行了全面審計。審計發現后勤物資采購存在兩個突出問題：一是供應商選擇不嚴格。由于負責采購和驗證的人員把關不嚴，造成采購物資均不同程度地存在質量參次不齊和性價比低的問題，其中被褥等物品竟然發現了部分黑心棉現象。二是物資管理不到位。有的物資因未指定專人管理和落實責任追究制度，冒領、損毀甚至被盜等問題時有發生。醫療器械采購發現的問題有：采購計劃不合理。總務科沒有根據實際的工作需求和庫存平衡制訂計劃，致使庫存過量，不僅占壓了大量資金，而且部分積壓嚴重的醫療器械因更新換代被淘汰浪費。違反規定選擇供應商，負責采購的工作人員，采取多級供應商供貨的手段將親屬設為供應商，極大地損害了醫院的利益。針對這些問題，我們剖析根源，先后查找出內部控制制度方面的失控點27個，提出整改建議19條。審計報告提交后，院領導采納審計建議，對有關責任人員進行了撤換，同時修訂完善有關制度11項，通過規范完善采購招標機制，醫院當年節約采購資金470多萬元，間接為患者減輕負擔380余萬元。三年來，我們先后查出內部控制制度失控點44個，提出合理化建議31條，促進建立健全有關制度22項，促進增收節支1442萬元。
（二）內部控制行為審計突出在“糾”上做文章，及時查處違紀違規問題。內部控制行為是內部控制運行的保證，在審計中，我們注重及時發現和糾正有關人員的不法行為，確保醫院內部控制機制規范、有效地運行。近年來，醫院為改善醫療環境，投入大量資金用于固定資產建設，包括新建病房大樓以及對原有三幢門診和病房大樓的裝修工程，項目總投資達1.5億元。為保證工程質量、提高建設資金的使用效益，院領導要求基建科對施工質量嚴格把關，審計科對施工及結算情況負責監督。我們采取“提前介入，全程監督，后期跟蹤”的方法，多層次、全方位地實施審計。在工程籌建前期，提前研究施工圖紙、施工方案，對使用材料、施工標準、結構布局等詳細把握。在施工階段，堅持長期工作在第一線，發現問題，立即督促整改。工程竣工后，全面搜集整理工程資料，狠抓結算審計，最大限度地節約建設資金。如我們到工地測量時，發現有的工作量施工方和我方工作人員說法不一致。對此建議院領導臨時建立了科室主任施工監督責任追究制度，設置了維修工程記事計時單，由審計科發給施工方，施工方將維修內容詳細記錄在記事單上，經科主任審簽后方能交審計科復核結算。這項措施實行后，僅科主任把關就削減高估冒算額158萬元。再如在對施工單位上報的基礎挖土簽證審核中，發現上報單價達到60元/立方米，這樣的單價運距應在十八公里以上。我們會同負責此項工作的基建科按照運土路線查找，結果發現施工單位采取移花接木的手段，在共同確認的地點只卸過一次土，其它的都在別處，僅此一項就核減工程造價260多萬元。三年來，我們先后制止和糾正內部控制違紀違規行為137人次，核減工程造價1200多萬元，避免損失浪費1243萬元，由于質量過硬，醫院新病房大樓獲得了省建筑工程質量最高獎--“泰山杯”獎。
（三）內部控制決策審計突出在“促”上動腦筋，積極向院領導建言獻策。內部控制決策是內部控制成功的關鍵，事實證明，領導的科學決策都是在對相關情況準確、全面、深入了解的基礎上制訂的。鑒于此，我們在內控審計中強化對審計成果的分析研究，為院領導當好參謀助手。整骨醫院每年鍋爐用煤數量較大，加上煤炭的及時供應是單位正常運營的重要保障，因此多年來，院黨委一直主張采用寬松的采購和結算方式。這個決策是否合理，有沒有一些深層次的問題？帶著疑慮我們進行了三個方面的調查。一是堅持每天都到鍋爐房做實地監督用煤數量，歷時半個月取得了較準確的日耗用量，并根據不同的季節做了持續性的調查，確定出不同季節的日耗用數量；二是對煤炭價格進行了多方面的市場調查，從不同渠道進行了廣泛的詢價，取得了真實可靠的市場價格；三是對采購的燃煤在進單位前現場過磅和檢測。通過以上措施發現了煤炭從采購價格到質量、數量存在7個方面的突出問題，并向院領導提交了一份有理有據有可操作性建議的專題報告。院黨委采納建議對鍋爐用煤實行改革，建立了4項內控制度。實施后年節約資金70多萬元。2011我們通過多種渠道了解到，受國家宏觀調控政策及產能影響，在今后一段時期鋼材價格將出現大幅度上漲的趨勢，結合新病房大樓建設需要大量鋼材的實際，我們向院領導提出了提前囤積鋼材的建議，院領導經慎重研究，采納建議提前購買了3000多噸鋼材，事實證明，此舉為醫院節約資金600多萬元。三年來，我們提出的審計建議90%以上都進入了院黨委的決策，對加強醫院內部控制工作起到了積極的作用。
二、搞好“三結合”，努力提升內部控制審計工作水平
一是搞好內部控制審計與其他審計的結合。我們認為，內部控制審計是較高層次的審計，每個單位的具體情況不同，內部控制審計的模式和路子也應有所區別。內審機構必須克服急功近利心理和盲目照搬的做法，要吃透上級有關部門指示精神的基礎上，借鑒吸收其他單位的先進經驗，從本單位實際出發，選準切入點，大膽嘗試，穩步推進，定期總結，不斷深化。探索初期，因各方面條件不夠成熟，難以開展獨立的內部控制審計。我們就以財務收支審計、投資項目審計和專項審計等為依托，由點到線、由線到面，逐步拓展內部控制審計的范圍和內容。從2003年起，我們在每一項常規審計中都適當融入了內部控制審計的內容，而且比例逐年加大，效果也越來越好，思路也越來越清，自2012年起開始進行獨立的內部控制審計，并初步建立了“堵、糾、促”三位一體的醫院內部控制審計工作機制。
【關鍵詞】 五制 提高 審計整改 成效
一、改變原有的整改運作的必要性
審計作為一項獨立的經濟監督活動，發現問題是一回事，發現的問題能否真正得到解決則是另外一回事。審計整改不僅是審計工作的重要內容，更是審計工作的目的和歸宿。蒙混過關、流于形式、缺乏剛性約束、不問責的原有整改運作不僅掩蓋了審計整改的本質，而且導致審計整改成效大打折扣。由此，必須轉變審計整改思路，扭轉審計發現問題的被動整改局面，以提高審計整改成效，保障公司依法治企運行。
二、“五制”運作的具體做法
（一）推行整改跟蹤制，實現動態管理
1、召開聯席會議促進整改
由公司領導牽頭，召開審計、人力資源部、監察等有關職能部門參加的審計整改工作聯席會議，確保聯席會議分工具體明確、責任界定清晰、人員落實到位、工作措施到位，真正形成部門聯動、促進審計整改的整體合力。
2、審計過程中邊審邊改
為了使審計達到立竿見影的效果，公司審計過程中召開業務分析會，對審計過程中發現的急需改進和容易改進的問題進行討論分析，做到邊審邊改，力爭將問題解決在審計現場。
3、現場審計后即審即改
現場審計結束后，審計意見書未下達前，公司召開審計辦公會，對審計問題定性進行討論，提出針對性整改意見，做到即審即改。
4、審計意見書下達后組織整改
審計意見書下達后，公司立即召開總經理辦公會，依據審計意見書下發的時間，初步列明項目整改時限表，制定年度跟蹤督促整改計劃。針對審計過程發現的問題和審計建議，認真梳理分析，制定整改方案，組織整改工作，一方面要求審計部多向公司領導及有關部門請示匯報，及時督促責任單位落實審計決定，加強審計整改；另一方面要求審計部加強與責任單位的聯系與溝通，及時掌握責任單位對審計結果和審計建議的反饋意見。
5、整改驗收后持續跟蹤整改
審計組進行現場整改驗收，對三大評價項目進行整改評分，分別為審計整改組織情況、按審計意見整改情況、對審計建議的采納情況。每個評價項目中各項目賦以不同分數，乘以不同的整改率，累計相加后得出整個項目的整改評分。公司根據整改評分分析整改情況，強化審計整改的協調與后續跟蹤服務，對尚未采納的建議、尚未完全整改到位的問題整改驗收后仍然持續跟蹤整改。
（二）實行清單銷號制，落實已整改到位問題
1、核對佐證材料判定整改初步到位
2、現場整改驗收確定整改得分
對被審計單位實施現場驗收，主要內容為被審單位是否采納審計建議、審計報告中提出的審計問題是否整改到位，并對發現的問題進行舉一反三，依據現場驗收情況確定整改得分。
3、對已整改到位的問題執行清單銷號程序
公司要求審計部定期收集各部門反饋意見，對審計整改工作做到動態管理，實行整改情況周通報機制，分類做好問題的統計、記錄、跟蹤，梳理完善整改資料，確保各單位提供的佐證材料依據充分、完整，同時組織各專業部門對整改問題舉一反三進行實地驗收，并對確實已整改到位的問題進行清單銷號。
（三）執行整改約談制，制定未整改到位問題的措施
在約談會上，各專業部門逐條研究反饋問題，各專業分管領導逐一解決未整改到位遇到的困難，逐條制定整改措施。經過重點約談和一般約談后，問題已全部整改到位呈現整改成效。
（四）開展審計問責制，強化審計整改責任
1、M行警示教育營造良好整改氛圍
公司組織審計部牽頭，召開各部門、基層單位認真學習責任追究辦法， 進行警示教育，強調落實審計問題整改，不能止于一次性的約談，要讓約談產生震懾效應、使約談機制長效化，對整改不力、查處問題違規的部門就必須從嚴追責問責，提升整改的效率性、對違規者的震懾性。
2、對違規問題進行問責考核
違規問題的問責考核，分為主要責任考核和關聯責任考核兩部分。通過明確劃分主要責任單位和配合責任單位主次責任和程度，將問題整改的責任落到實處，有效避免了部門間的相互推諉、扯皮、信息不暢導致整改效率下降的不利因素。
（五）建立審計成果運用制，督促審計成果運用
1、把整改落實情況列入各項考核
公司將審計整改落實情況列入各項考核中，大力推進審計結果公告，在三個月的整改期限結束后在公司內部系統中公布整改結果。
2、審計、財務、人資開展聯合檢查
公司狠抓審計發現問題的整改落實，年底召開整改回頭看工作布置會，對年度審計對象集中開展回頭看檢查，建立審計成果運用制制，組織審計、財務、人資每年開展二次聯合檢查，做到“徹查徹改”，切實破解“屢審屢犯”頑癥。
3、審計部協同各部門、基層單位開展自查自糾工作
通過自查自糾工作共發現33項主要問題（含縣公司），具體問題57個，已整改問題52個，整改率達91.2%。
4、審計部協同監察部開展企業經營情況檢查
審計部每年至少對下屬公司財務、工程、人事等方面開展一次經營審計，并對其上年度的經營情況、財務狀況、總體管理水平作出評價。同時審計部協同監察部每年開展縣公司和下屬公司經營情況檢查，對依法治企不規范提出整改意見和建議，并督促整改，整改率達95%。
關鍵詞：山區道路；安全審計；內容；步驟
道路安全審計(RoadSafelyAudits,簡稱RSA)是從預防交通事故、降低事故產生的可能性和嚴重性人手，對道路項目建設的全過程，即規劃、設計、施工和服務期進行全方位的安全審核，從而揭示道路發生事故的潛在危險因素及安全性能，是國際上近期興起的以預防交通事故和提高道路交通安全為目的的一項新技術手段。其目標是：確定項目潛在的安全隱患；確保考慮了合適的安全對策；使安全隱患得以消除或以較低的代價降低其負面影響，避免道路成為事故多發路段；保障道路項目在規劃、設計、施工和運營各階段都考慮了使用者的安全需求，從而保證現已運營或將建設的道路項目能為使用者提供最高實用標準的交通安全服務。
1道路安全審計的起源與發展
1991年，英國版的《公路安全審計指南》問世，這標志著安全審計有了系統的體系。從1991年4月起，安全審計成為英國全境主干道、高速公路建設與養護工程項目必須進行的程序，使英國成為安全審計的重要發起與發展國。而我國則是在20世紀90年代中期開始發展安全審計，主要有兩個渠道：①以高等院校為主的學者通過國際學術交流與檢索國外文獻，從理論體系的角度引入道路安全審計的理論；②通過世界銀行貸款項目的配套科研課題。在工程領域開展道路安全審計的實踐。
目前，在澳大利亞、丹麥、英國、冰島、新西蘭和挪威等國已定期地執行道路安全審計，德國、芬蘭、法國、意大利、加拿大、荷蘭、葡萄牙、泰國以及美國正處于實驗或試行階段，其他許多國家也在就道路安全審計的引入進行檢驗，比如希臘等國家。國外研究表明，道路安全審計可有效地預防交通事故，降低交通事故數量及其嚴重度，減少道路開通后改建完善和運營管理費用，提升交通安全文化，其投資回報是15～40倍。
道路安全審計在我們道路建設中的重要性，不僅僅是在提高安全性方面，對經濟性也有幫助。而山區道路的安全比起一般道路來講，就更應該引起我們的注意，畢竟山區道路的崎嶇以及地勢的高低相對與一般道路對駕駛者來說是一個很大的挑戰，而且其發生事故的死亡率也比其他道路高很多，因此，審計對于山區道路來說是至關重要的。
2山區道路安全審計內容
加拿大等國家認為，在項目建設的初步設計階段進行道路安全審計最重要、最有效，因而早期的道路安全審計主要重點是在項目建設的初步設計階段。現世界各國都普遍認為可在已運營的道路和擬建道路項目建設期的全過程實行安全審計，即在規劃或可行性研究、初步設計、施工圖設計、道路通車前期(預開通)和開通服務期(后評估階段)都有所側重地實行審計。山區道路安全審計同樣與其他道路的安全審計工作內容一樣。
3審計要素
典型的道路安全審計過程為：組建審計組+設計隊介紹項目情況及提供資料+項目實施考察－安全性分析研究－編寫安全審計報告+審計組介紹項目審計結果+設計隊研究、編寫響應報告－審計報告及響應報告共同構成項目安全文件。
整個安全審計的時間一般為兩周左右。為保證安全審計的質量，審計組人員的構成至關重要。審計組的人數依項目的規模大小一般由26人組成，審計組應由不同背景、不同經歷、受過培訓、經驗豐富、獨立的人員(與設計隊無直接關聯)組成。審計人員一般應具備交通安全、交通工程、交通運行分析、交通心理、道路設計、道路維護、交通運營及管理、交通法律法規等方面的知識，應保證審計組人員相互間能平等、自由地交流、討論和商議安全問題。審計人員應本著對社會(用戶)負責的態度、安全第一的觀點，依據道路標準規范，對項目各種設計參數、弱勢用戶、氣候環境等的綜合組合，展開道路安全審計。道路安全審計人員(審計組)與設計人員(設計隊)的區別在于：設計人員需要綜合考慮項目投資、土地、政治、地理、地形、環境、交通、安全等方方面面的因數，限于經驗、時間的約束，對安全問題難免有所偏頗。而安全審計人員不考慮項目投資、建設背景等因數，僅僅考慮安全問題，只提安全建議，最后由設計人員決定：采納、改進或不采納。因而可以說道路安全審計的關鍵點為：它是一個正式的、獨立進行的審計過程，須由有經驗的、有資格的人員從事這一工作，要考慮到道路的各種用戶，最重要的一點是只考慮安全問題。
安全審計報告一般應包括：設計人及審計組簡述、審計過程及日期、項目背景及簡況、圖紙等，對確認的每一個潛在危險因素都應闡述其地點、詳細特征、可能引發的事故(類型)、事故的頻率及嚴重度評估、改進建議及該建議的可操作性(實用性)等。審計報告應易于被設計人員接受并實施。響應報告應由項目設計人員編寫，其內容—般應包括：對審計報告指出的安全缺陷是否接受，如不接受應闡述理由，對每一改進建議應一一響應，采納、部分采納或不采納，并闡明原因。
4現有山區道路的安全審計
對現狀山區道路進行安全審計，主要評估現狀道路潛在事故危險性，同時提出改進措施以降低未來發生事故的可能性。現狀道路的安全審計與新建道路相類似，也需進行上面所提到的工作，但現場調查以及評估資料及文件這兩步與新建道路有所不同。此時事故資料被作為欲審計資料的重要組成部分，同時該資料也包括可能導致事故發生潛在性的一些不利因素的詳細資料。
理想的關于現狀道路網的安全審計應該建立在有規律的基礎之上。它可以以連續幾年審計的結果為基礎，采用滾動式的審計方式對路網中的每條道路都進行評估。對于里程較長的道路(一般>100km)，其安全審計工作可按兩階段進行，即初步審計階段和詳細審計階段。前者主要對道路總體上進行粗略審計，給出存在的主要問題及所處位置，后者則對找到的問題進行進一步的詳細分析并提出相應的改進建議。對里程較短的道路(<30km)可直接進行第二階段的工作。而對里程在30km～100km的道路，兩階段審計工作可根據具體情況靈活進行。
由于欲審計道路已修建完成并已經運營，此時現場調查就顯得非常重要。不管是擬建道路或已建道路、線內工程還是線外工程，安全審計工作必須全方位細致地進行。要考慮不同道路使用者對道路安全性能的不同需求。例如：①由于坡度太大或海拔高而使得駕駛員的心理產生恐懼；②半徑太小可能使得駕駛員無法在規定視距范圍內看到對方；③山體的穩定性也可能會影響到駕駛員。
另外，現狀山區道路的安全審計工作還要調查不同的道路類型，例如白天、黑夜、干燥、潮濕等情況對道路的影響。此外，對現有道路網絡的安全審計可結合養護工作同時進行，這樣可減少相應的成本費用。
5我國山區道路的審計現狀及問題和解決方法
5.1審計現狀及問題
由于目前審計這個名詞在國內還算比較新鮮，國外從起步發展到現在也不過十來年的時間，各方面都只是處于實驗或者是試行階段，并沒有固定的一套理論依據。而我國相對外國來說又是落后了好幾年，因此我國現在總體的審計現狀也就處于探索階段，各個方面也是處于起步階段，不可能對各個方面的審計工作做到非常的完善。而道路的審計不過是眾多審計工作中的一小部分，由于其本身的“新鮮性”，又對審計人員的要求較高，西部一些貧困地區教育跟不上，審計的人才缺乏也不是沒有可能，設備等亦未全部到位。山區道路安全審計工作的開展較一般道路可能要更加的困難，因為山區道路多是停山臨崖，彎道又多，坡度又大等各方面因素是其工作的開展要難與一般道路；更有甚者像那些偏僻地區的山區道路，可能路面的質量都無法保證，更不要提進行什么安全審計。
5.2解決方法
要改善我國目前的這種安全審計情況，需要全國各個方面的努力與配合，不過政府要有所規定，我們民間也要有這方面的意識。筆者簡單列出幾項：①國家應該頒布相關的法律制度，嚴格要求進行安全審計；②地方政府部門要加強管理；③加強對審計人員的培訓；④提高我國的教育水平和人們的交通安全意識；⑤交通安全部門要深入到偏僻的山區；⑥提高我國的經濟實力。
6結束語
山區道路的安全審計工作與其他道路的安全審計總體上應該說差不多，當然山區的那種獨特的環境使得審計工作的重點可能不僅僅局限與一般的道路，不要認為山區道路的流量沒有城市道路那么多而忽視它，我國是個多山的國家，山區道路對于我國各個地區的經濟往來的作用不言而譽。通過安全審計，加強了全國各地交流。對于我國的經濟發展有百利而無一害。國內山區道路建設的實際情況對道路安全審計進行了較為系統的分析研究并得出以下結論：
(1)道路安全審計獨立于設計和標準。是以安全為核心的審計，其對象為一切與交通安全相關的工程和設施，它可分階段、按步驟的實施，審計的結果為安全審計報告。
摘 要 傳統的內部審計監督與評價職能已制約了內部審計的發展。企業更關注經營目標的實現與價值增值，需要的內部審計是為經營決策提供支持，為經營過程防范風險，發現并幫助解決經營過程中的各種管理問題，促進企業良性發展的內部審計，因此如何在審計轉型中進行審計職能的延伸是內部審計生存與發展的關鍵。
關鍵詞 內部審計 職能 延伸
內部審計職能是基于對內部審計定義分析后的審計定位，是連接內部審計理論與實務的橋梁，內部審計實務工作的開展實際上就是內部審計職能的實施過程。對內部審計職能的認定，客觀上決定了審計轉型與發展的方向，決定了為企業發展提供審計支持的層次、力度與幅度，因而如何界定內部審計職能以滿足不斷發展的經濟與企業對高質量的內部審計服務的需求已迫在眉睫。
一、對內部審計定義中審計職能的思考
（一）監督與評價是內部審計的基本職能
2003年中國內部審計協會的《內部審計基本準則》（2003年6月1日起施行）中對內部審計的定義描述為：“內部審計是指組織內部的一種獨立客觀的監督和評價活動，它通過審查和評價經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現。在這里它明確指出內部審計的職能是“監督與評價”，并且沿用、指導審計工作至今。
監督職能：是指以財經法規和制度規定為評價依據，對被審對象的財務收支和其他經濟活動進行檢查和評價，以便衡量和確定其會計資料和其他資料是否正確、真實，其所反映的財務收支和其他經濟活動是否合法、合理、有效；檢查被審對象是否履行其經濟責任，有無違法違紀、損失浪費等行為，追究或解除其所負經濟責任，從而督促被審單位糾錯防弊，遵守財經紀律，改進經營管理，提高經濟效益。
評價職能是監督職能的延續，是對監督檢查結果的客觀描述，并由此分析評定被審計單位經濟活動是否按照既定的決策和目標進行，并有針對性地提出意見和建議，以促進企業改善經營管理。
（二）監督與評價職能已制約了內部審計的發展
1、內部審計的監督與評價職能演繹為查錯糾弊
監督與評價職能使內部審計在企業中以獨立的第三方形式存在，以保持其評價的客觀性。但由于內部審計對企業的經營決策及其依據不清晰，使內部審計評價蒼白，并導致內部審計的監督與評價職能演繹為查錯糾弊。
2、內部審計監督與評價職能的狹隘，影響了內部審計的發展與審計地位的提升
監督與評價職能使內部審計對發現問題僅有建議權，這就使得內部審計更關注發現了多少問題，提出了多少建議，而淡化了有多少審計建議能被采納并落到實處，忽略了內部審計建議落不到實處的原因，從而使審計發現的問題“年年提建議，年年依舊在”的情況屢見不鮮，并最終使內部審計的“參謀”角色流于形式！既浪費了審計資源、審計勞動、審計時間，又影響了審計形象，使內部審計處于公司治理的不可或缺性與發揮作用較小的間隙地帶，造成審計地位的尷尬！
2009―2010年中石油機關機構精簡，絕大部分中石油企業的內部審計部門都被從機關精簡掉，或被紀委收編，就是審計職能狹隘制約內部審計發展的一個很好例證！
隨著經濟的發展，現代企業呈現經營方式多樣化，管理層次多級化及生產經營地點分散化等的特點，這些特點要求內部審計給企業提供更系統、全面的管理型服務。面對現代企業對內部審計的需求與內部審計職能狹隘的矛盾及嚴峻形勢，內部審計必須加速轉型以謀求生存與發展。
二、對內部審計轉型中審計職能延伸的思考
國際內部審計師協會在《內部審計定義》中將內部審計定義為“內部審計是一項獨立、客觀的鑒證和咨詢服務，其目標在于增加價值并改進組織的經營。它通過一套系統、規范的方法和評價、改進風險管理、控制和治理過程的效果，以幫助組織達到目標。”
上述定義通過對內部審計職能的界定，明確了內部審計的定位是服務于公司（組織）治理、有效的風險管理和適當的內部控制，幫助企業增加價值是內部審計的目標和發展保證。這給國內內部審計轉型與職能的延伸開辟了廣闊的天地。
（一）關注經營，服務管理，幫助企業增加價值
1、依據與意義
效益最大化是企業的目標，而效益來自經營，因此關注企業經營，分析經營過程中出現的問題，提出行之有效的建議，切實將事后審計推進到事中、事前，才能為企業排憂解難，幫助企業更好、更快地實現目標，即增加價值，也才能體現內部審計的參謀角色與存在意義。
2、實施
內部審計可以將內部審計活動與企業的核心業務流程及關鍵成功因素聯結在一起，關注經營過程，從整體價值鏈來考慮問題和提出解決方案，從全局、長期著眼，促成各個部門各個方面的有效合作，幫助一個企業達到戰略目標，即增加價值，同時讓公司認識內部審計存在的必要性和重要性，因為內部審計的管理性建議對價值創造的貢獻往往是間接的，但其相對獨立的第三方身份在溝通與協調方面發揮的作用是其他任何業務部門所無法企及的。
（二）關注內部控制，促進企業良性循環。
1、依據
內部控制實質就是企業的內部管理，因此內部審計關注內部控制就是關注內部管理體系建設的有效性與合理性，即通過內部控制審計，提出合理管理建議以促進企業的良性循環。
2、實施
內部審計是企業內部控制的重要組成部分，內部控制審計是對企業內部控制情況的客觀驗證活動。通過內部控制審計可以確定企業制定的制度是否具有可操作性，是否貫徹執行；建立的標準是否被遵循；資源的利用是否合理有效；各種控制是否有利于單位目標的實現，并有針對性地對內部控制和管理方式提出改進和建設性意見，以促進企業不斷地實現自我監控和自我約束，達到企業自我改善、自我發展的良性循環。
（三）關注風險識別，進行風險防范。
高度信息化、程序化的現代企業，其風險事項隱蔽而又對經營有著重大的影響，內部審計有義務通過審計活動進行風險評估，識別企業風險，并可從內部控制入手，在管理和業務兩個層面進行評估，提出建議，幫助企業進行風險防范與規避。1、管理層面的風險評估。
從評價內部控制制度入手，關注制度的建設及執行情況，識別并防范可控風險。2、業務層面的風險評估。關注經營過程，進行動態跟蹤，洞察異常現象。
（四）利用工作優勢，深化項目跟蹤與咨詢服務
1、內部審計工作優勢
內部審計人員積累了在不同性質、不同行業、不同經營內容的企業進行審計的經驗，對經營管理有了更多、更豐富的見解，而這些見解就是有價值的信息，可以以咨詢、建議、書面報告或通過其他產品的形式呈現出來，從而給企業帶來更多利益。
2、深化項目跟蹤與咨詢服務，實現審計成果的轉化。
審計建議在被采納與執行的過程中可能還會出現各種問題，項目跟蹤與咨詢服務是實現審計成果轉化的唯一途徑。如果只跟蹤結果而不提供咨詢服務，則無法改變審計發現問題反復建議反復出現的現狀，更無法企及公司治理對內部審計提供高質量服務的要求，同時也反應出內部審計在內部管理與審計定位上還存在值得思考與完善地方。
三、延伸內部審計服務職能對內部審計發展的作用與思考
服務職能是內部審計為企業增加價值的主要途徑和體現。
（一）監督寓于服務是審計發展的關鍵
通過提供檢查、鑒證、風險識別、制度建設、增加價值、協調、跟蹤、咨詢等服務，內部審計能夠幫助企業實現經營目標，并通過努力能使內部審計成為企業安防體系的重要一環。
因為提供服務必須使供需雙方都滿意，是雙贏的結果。即內部審計發現的問題被認可，提出的建議合理而有可操作性，被采納并落到實處，更能被企業接納與歡迎，審計業務也能由此得以在更廣泛的領域里開展。
（二）制約內部審計服務職能延伸的瓶頸
監督作為內部審計的傳統職能已根深蒂固，將監督與服務割裂，片面地強調獨立第三方的查錯糾弊職能，已然成了內部審計服務職能延伸的瓶頸，這也是導致目前將審計跟蹤理解為僅須統計整改結果的認識普遍存在的根源。服務職能依賴與檢查、監督、鑒證工作，這些工作也只有通過服務才能得到更好地轉化與體現。服務職能的體現需要樹立服務的理念，而服務的理念源自對審計職能的認定。
總之，只有通過審計轉型，進行審計職能的延伸，才能充分發揮內部審計的獨特優勢，為企業提供高質量的服務，這既是為企業增加價值的服務，也是為內部審計的發展服務，為提高內部審計在企業中的地位服務。
參考文獻：
首先表現在,企業領導對內部審計機構建設重視不夠,沒有設置獨立的內部審計機構。有些企業雖然設置了卻把審計與財務或監察等部門并到一起,個別企業甚至借改制之名撒并了內部審計機構。在人員配備上沒有把精兵強將放到內部審計崗位上來,正常的審計人員數量也難以保證。其次反映在,授予內部審計機構的權限不夠,有的甚至不予授權,以至內部審計結論的落實難以到位,內部審計發揮不了應有作用。第三則是企業審計人員結構不合理,現有的審計人員基本上都是財務人員轉型,缺乏經濟、工程、法律等專業人員,且審計人員因長年得不到培訓而閉目塞聽。
2.我國企業內部審計的主觀限制性分析
首先,企業內部審計定位的不明確,許多企業的內部審計部門職能定位有監督職能、鑒證職能及綜合職能等特點。最普遍的說法是將內部審計定位為監督職能和鑒證職能,內部審計的職能定位不能夠反映內部審計的真正目的,從而影響了內部審計人行為的目標和方向。其次,企業審計人員結構的單一性,許多企業的審計部門普遍存在專職人員少、業務結構單一的現象。內審人員缺乏應有的審計經驗和審計技巧,兼職現象嚴重,難以適應內審工作的需要。人員的知識面較為單一,絕大多數企業的內審機構只有會計師,沒有工程師、律師等,使得審計部門只能從憑證到帳面查找問題,難以從實際操作中發現問題。因而提出的建議或為決策者提供的決策依據往往缺乏現實性。
3.我國企業內部審計可持續性發展的滯后性
我國企業內部審計的方法模式仍以帳項基礎審計方法為主,主要審計目的是“查錯防弊”,內部審計人員風險觀念淡薄,審計風險控制因素考慮較少,更談不上運用最新的以風險導向為核心的審計方法來防范和化解風險。另外,內部審計中抽樣設計雖已被廣泛應用,但是內審人員在運用這一技術時,基本上全憑審計人員的主觀標準和經驗來確定樣本規模和評價結果,這種判斷抽樣極易遺漏重要事項,形成審計風險。
4.企業內部審計與管理間的辨證關系
4.1企業內部審計受其獨立性制約
企業內部審計的職責之一是接受委托對本企業其他職能部門履行經濟責任的情況進行監督,對企業整個管理系統的有效性、科學性進行評價,因而,要求內部審計相對于其他職能部門來說是獨立的,只有這樣,審計工作的質量才有保證,審計人員發表的意見、結論、建議的公正性才不會受到影響。
4.2企業內部審計與企業管理間的輔成關系
內部審計是通過內部控制制度,對企業的各項管理進行客觀評價,提出改進的意見和建議來發揮其加強管理的作用的。如果內部審計的有益建議被采納,并促使企業管理邁上新的臺階,內部審計就為加強企業管理做出了貢獻,相反,內部審計人員未提出有益的建議或這些建議未被采納,則內部審計就沒有起到加強企業管理的作用。
4.3企業內部審計與企業管理間的職能區別
審計為管理服務,并不意味著內部審計人員參加日常的經營管理。內部控制體現在各項業務處理程序上,由管理部門設計、具體管理人員執行,比如對經濟活動的稽核、驗收、復算、核對等等。履行管理職能,是指實際加入管理的運作過程,實施具體的管理行為,實施人員必然參與了管理,留下了管理的痕跡,發生了管理的效果。
5.企業內部審計工作問題產生的因素分析
對于內部審計工作問題產生的因素可以歸納為以下三點:
5.1審計制度的不健全因素
對企業審計工作而言,明確控制標準是前提,建立健全責任制度是保障。雖然國家有規定,法律有依據,但有的單位往往根據本身需不需要來決定執不執行。
5.2審計實施操作不規范
企業審計前期準備工作不充分,審計計劃編制不周詳,審計方案過于簡單,內容不詳細,審計人員分工不合理,審計實施過程未嚴格按照規范執行。
5.3審計技術落后
科學技術在審計領域的利用率低,審計成果距離目標要求差距較大。當前內部審計多注重采用審查憑證、賬簿和報表等傳統審計方法,缺乏內查外調等手段,未能觸及要害。這種單純以賬查賬的做法很難發掘錯弊及違紀事實;有的審計人員,審計工作抓不住重點,找不準問題隱藏的領域,重財務審計,輕財經法紀審計和經濟效益審計,既不利于打擊嚴重侵占企業財產行為,也不利于促進被審計單位改善經營管理。
6.企業內部審計效果的提高
6.1企業內部總審計師制度的建立
為了提高企業內部的審計效果,應當選擇企業內部熟悉本企業生產經營情況、有組織領導能力、具有相應專業知識的優秀人才,擔任總審計師職務,總體負責企業內部審計工作。
6.2企業內部審計環境的營造
審計環境對企業內部審計的效果影響也是很大的,營造良好內部審計環境內部審計監督的成敗和效果,取決于是否具備了良好的審計監督環境。審計環境也是內部審計賴以生存和發展的條件,是影響內部審計活動完成其自身職能的基礎。
6.3企業內部審計程序與方法的改良
這一點主要表現在,要在審計報告建議的質量上下功夫,做到實事求是、客觀公正的反映被審計單位的情況,提出有價值、有分量的審計建議;要注重總結、提煉、利用審計成果,服務宏觀調控。積極參與企業經營管理活動,對企業經營中出現的新情況、新問題和經濟活動中發生的帶普遍性、傾向性的問題進行綜合分析,提出有針對性地改
進意見和措施。
7.結論:
隨著經濟環境的變化,決定了企業內部審計必然發生變化。我們要把握這些變化、立足現實、更新觀念,更好地履行審計職責,提高內部審計的效果,適應和滿足企業管理的需要。
參考文獻:
[1]趙文田.淺議企業內部審計面臨的困難及對策[J].審計理論與實踐,2007,10.
一、國外績效審計報告框架綜述
國外許多國家績效審計發展較早，績效審計報告已經形成了完備的框架體系。為了研究我國績效審計報告框架體系，筆者主要從以下8個績效審計發達的國家進行綜述，以期對我國有所借鑒。
(一)美國績效審計報告框架美國績效審計報告的框架內容非常系統，主要包括十個方面：審計目標、范圍和方法，其主要是為了使讀者了解審計的目的、判斷審計報告內容的價值，以及為達到目標所使用的方法；重大的審計成果，在可能時還包括審計結論。以使讀者充分了解所報告的事項；糾正問題和改善經營活動的建議。審計人員通過審計，如果發現經營活動還有改善的潛力，報告中應當提出相應的建議；應說明一般公認政府審計準則的適用性及如不采用某種準則將對審計結果產生的可能影響；審計中發現的重大違法問題和濫用權力行為。當審計人員根據獲得的證據斷定重大的不合規時間或濫用行為發生時，他們應該報告有關信息；被審計單位的管理缺陷和其他重大缺陷。在績效審計中，審計人員可以將管理控制中的重大缺陷確定為效益不佳的原因；被審計項目負責人對審計發現、結論、建議及糾正措施的看法。在編寫報告時，加入被審計單位的看法能夠顯示他們解決問題的計劃；被審計項目顯著的成就。將被審計項目重大管理成就寫入報告，有利于其他使用者了解情況；對將來需要審計的重大問題提出建議；如果禁止公開披露某些資料，審計人員可以在報告中說明未披露資料的性質及禁止紕漏的依據。
(二)加拿大績效審計報告框架加拿大績效審計報告框架內容包括：審計目的、審計時間、審計范圍；審計準則；審計項目的概況，包括管理層的責任；審計標準及與管理層在審計標準方面存在的分歧；審計查出的主要問題；審計建議；被審計單位對審計報告的反饋意見；審計結論。
(三)英國績效審計報告框架英國績效審計手冊提出績效審計報告要全面反映審計工作的目標、工作過程與方法以及工作的成果，其內容主要包括：項目背景；被審計單位或項目的工作目標；被審計單位實現其目標的主要手段和措施；審計人員開展績效審計情況的描述(包括審計的范圍、內容和方法)；審計發現的主要問題及原因分析；提出的審計建議。
(四)澳大利亞績效審計報告框架澳大利亞聯邦和州審計署的績效審計報告，一般都不采用固定格式的簡式報告，而是采用詳細描述的繁式報告。績效審計報告的結構，按照順序依次是：標題頁和呈送信；內容目錄；縮寫詞語列表；摘要和建議；審計發現和結論；附錄；索引等。績效審計報告必須包括的內容有：審計目標及評價標準(或被審計事項應達到的成果)；對被審計事項的背景描述；審計發現(附主要的審計證據)；針對每一項審計發現或審計意見的被審計單位反饋意見；審計結論和審計建議。
(五)瑞典績效審計報告框架瑞典審計局出具的績效審計報告的格式和內容因審計項目的不同而不同，但基本結構大致相同，包括八個部分：審計情況概述；引言；審計安排；審計對象說明；審計發現問題；審計結論；審計建議和附件。
(六)德國績效審計報告框架德國績效審計報告對聯邦審計院的工作有重要意義，已經成為聯邦審計院履行工作義務的核心，其績效審計報告框架內容主要包括以下六個部分：內容概要；確定的事實；對事實做出的評價；主管部門發表的意見；聯邦審計院的最終評價；聯邦審計院的建議和倡議。
(七)日本績效審計報告框架日本績效審計報告一般包括兩大部分：報告會計檢察院的審計方針和審計實施情況；報告審計發現，報告審計發現中又包括介紹審計發現的類別、報告審計發現內容和建議采取的改進措施、會計檢察院對績效審計發現問題發表意見。
(八)韓國績效審計報告框架韓國績效審計報告一般包括五項內容：項目背景；審計范圍與方法；審計發現的主要問題；審計建議；對審計建議的反饋。
二、國外績效審計報告框架評析
由以上綜述可以看出，大多數國家績效審計報告內容大致相同，幾乎都包括：被審計單位的背景資料；審計的范圍、目標、方法；對審計準則遵循情況的說明；審計發現的事實、結論和建議；被審計單位的反饋意見等，但又各具特色。
(一)美國美國國家審計署要求績效審計報告的表述應：完整。報告中，為滿足審計目標和證明報告事項正確的資料和背景必須完整；準確。審計報告中任何不準確之處都可能引起對整個報告的懷疑，且還可能損害審計機關的信譽，降低報告效果；客觀。審計報告應該公正且不給人誤導，防止夸大或過分強調效益中的缺陷；有說服力。審計結果應與審計目標相符，審計發現以具有說服力的方式表述，審計結論和建議與所陳述的事實有邏輯聯系；明確。審計報告應通俗易懂，語言在業務允許情況下盡可能簡練、明確。
(二)加拿大加拿大國家審計署對績效審計報告的信息披露有著非常嚴格的要求與限制。由于審計報告不需遵循加拿大《信息披露法》，公眾或第三人不能依據《信息披露法》要求獲得審計工作底稿、審計報告草稿等具體詳細的審計資料。此外，當審計人員可能被新聞媒體詢問對一些與工作相關事情的觀點或看法前，必須獲得有關領導批準。如果審計人員違反了審計署的保密規定。將構成非常嚴重的事件，該事件還將報告給眾議院。
(三)英國英國績效審計報告中的審計建議沒有強制性，被審計單位可以選擇不執行審計建議，審計署只將報告提交議會并公開發表，并通過加強和被審計單位的合作來確保審計建議得到實施。審計署非常重視審計建議的質量，強調審計建議必須有前瞻性，全面性。
(四)澳大利亞澳大利亞審計署對審計報告征求意見的要求做出了詳細的規定：對任何聯邦機構及下屬單位進行的績效審計，在審計報告草稿完成后，應提高一份給被審計單位最高首長。對于國有獨資企業及其下屬單位進行的績效審計，在審計報告初稿完成后，應提交一份給被審計單位相關人員。審計長可以將以上各種績效審計報告初稿，提供給他認為需要閱讀的機構或個人。
(五)瑞典瑞典審計署的實際操作中，績效審計報告對審計發現問題、審計結論和審計建議的結論有兩種安排方式：在列出一條審計發現問題后緊接著列出相應的審計結論和建議，然后在列出下一條審計發現問題、相應審計結論和建議。將審計發現問題、審計結論和審計建議分成三個獨立的部分，分別表述。
(六)德國德國績效審計報告有以下三個特征：將績效審計報告列入年度報告。針對重大事項提交特別報告。特別報告使聯邦審計院可以及時就重大審計結果向立法機關和聯邦政府提交報
告。(3)提供咨詢報告。
(七)日本日本的會計檢查院一貫重視績效審計，傳統上對于“三E”中的經濟問題，即浪費行為特別揭示。現在越來越重視利用項目評價手段開展績效審計，考察項目的效果。在年度報告中，績效審計占相當多的內容。
(八)韓國韓國監查院要求審計報告必須符合及時性、全面性、準確性、客觀性等原則，并簡明扼要，合乎邏輯。監查院應向社會公告審計結果。
三、國外績效審計報告框架對我國的啟示
筆者綜合考慮國外大多數國家制定績效審計報告框架的經驗，且結合我國審計人員在具體操作中所遇到的情況，提出了制定我國績效審計報告框架的建議。
(一)被審計事項基本情況被審計事項基本情況是說明與審計目標有關的被審計單位背景信息。主要包括以下幾點：績效審計對象的背景情況。簡要介紹所審的政府、政府機關或項目的基本情況，包括法律地位、主要職責、工作范圍、使用資源情況、組織構成、工作程序等；選擇本項目進行績效審計的原因。主要包括法律依據、審計的需要、現實和社會意義等；審計對象的基本情況。主要包括財政財務收支情況、預算執行情況、內部控制健全有效情況等；審計工作的時間、工作方法、依據的標準、評價的范圍和主要評價內容；任范圍。報告中要說明審計人員與被審計單位各自的責任是什么，以明確責任范圍。
(二)審計實施情況審計實施情況包括審計的依據、審計的目標、范圍和為達到審計目標而使用的方法、遵循審計準則的情況確認被審計對象的責任。報告使用者需要這些信息來理解審計的目的和審計工作性質，預期報告的內容，了解審計目標、范圍和方法方面的重大限制。具體情況如下：審計的依據，即實施審計的法律、法規、規章的具體規定，政府交辦的事項，或其他選項的依據；在報告審計目標時，應當采用清楚、具體和中立的表達方式，以避免未闡明的猜想；在報告審計范圍時，審計人員可以說明為達到審計目的而開展工作的深度和范圍；在對所使用的方法進行報告時，審計人員可以以充分詳細的方式解釋審計目標是怎樣完成的；遵循審計準則的情況。審計人員必須明確指出審計工作是否遵循了政府審計準則；明確被審計對象的責任，以便報告客戶了解審計的性質和局限性，同時避免風險。
(三)審計評價意見審計評價意見是審計人員根據不同的審計目標，以審計結果為基礎，考慮可接受的審計風險、審計發現問題的重要性等因素，從真實性、合法性、效益性方面提出的評價意見。并且審計人員只對所審計的事項發表審計評價意見。對審計過程中未涉及、審計證據不適當或者不充分、評價依據或者標準不明確以及超越審計職責范圍的事項，不發表審計評價意見。審計人員還可以通過提供與審計目標有關的可靠證據來報告審計結果。這些結果應有充分、可靠和相關的證據支持，可以促進充分理解被報告事項并且在恰當方面能夠提供令人信服的、公允的表達方式。
(四)審計發現的主要問題審計發現的主要問題包括被審計單位違反國家規定的財政收支、財務收支行為的事實、定性以及違反的相關法律法規；影響績效的重要問題的事實、原因、后果；相關內部控制重大缺陷以及舞弊、違法行為、違反合同條款或者撥款協議以及濫用行為。
(五)處理處罰意見及審計建議處理處罰意見是針對績效審計過程中發現的具體違法違規問題及處理處罰意見。包括審計過程中查出的被審計單位違反國家法律、法規的財政收支、財務收支行為事實，處理和處罰決定及依據法律、法規做出有關移送處理的決定等。
(六)被審計單位的意見反饋在審計報告中還應包括征求被審計單位的意見，可以包括如下內容：被審計單位對審計報告的看法；審計組采納被審計單位的意見，并對審計報告的修改情況；審計機關不同意被審計單位的理由。當被審計單位有不同意見時，審計人員要進行認真的核對和分析，應采納合理的意見，且應及時調整報告。對于那些雙方不能統一的意見，審計報告要分別反映雙方的意見。
(七)被審計單位的整改情況被審計單位的整改情況主要是根據審計發現的問題及審計調查的建議進行改正的情況。
