時間：2023-04-23 15:38:17
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作為最早的稅收范疇，財產課稅在歷史上有盛極一時的輝煌時期，曾是奴隸社會中的重要收入，也是封建社會中最主要的稅收收入形式。到了近代社會，其地位和作用逐漸下降，但仍是各國地方政府的主要收入來源。近十多年來，在世界性稅制改革浪潮中，各國對財產稅制也有新的改革完善，向穩定地位、提高比重、完善征管的方向發展。分析下一世紀財產稅制的發展趨勢，也應是對世界稅制未來發展的研究內容之一。本文試圖從比較經濟發達國家和發展中國家的財產稅制的角度，談談對未來財產稅制發展趨向的想法。
一個稅種或一個稅系，究竟會如何發展，應當分析多方面的因素。一是社會經濟政治情況的變化，包括經濟制度、經濟政策、國家職能、社會政局等眾多方面。如前蘇聯及東歐各國在90年代末相繼發生大的社會經濟制度變化，稅收制度包括財產稅制當然也會隨之發生變化。二是稅制改革變動方向，包括稅收在經濟中的作用變化，稅收政策和稅制原則的變化，各稅種或稅系在整個稅制中的地位的變化。如財產課稅體系由原來是國家的主要稅收，轉變為三大稅收體系中收入比重最小的稅系，其在課稅制度、課征范圍、稅率等方面就必須調整。三是各稅種或稅法本身的發展需要，包括其自身存在的問題，對問題或弊端解決的動向等。由于問題或矛盾是不斷產生的，舊的矛盾解決了，新的問題又會出現，所以這也要求稅收制度不斷變革完善。
從各國財產稅制的歷史沿革和近年來的變動分析，財產稅制的發展趨向大致可歸為幾個方面：
一、財產稅制在整個稅收體系中的地位呈穩定趨向
財產課稅在各國稅收體系中，仍是重要的組成部分，但不可能再回歸到原來曾有過的主體稅種的地位。從發達國家來看，一方面由于強調運用稅收籌集收入和調節經濟的作用，因此調節力度較大的所得課稅仍會繼續成為主體稅種；另一方面，從課稅對象來看，所得的增加遠比財產的增加要快，稅源也較充裕，而且，所得稅制在近幾十年里，有多次重大改革，比較符合國家的經濟發展。所以在相當長的一段時間里，仍會以所得稅為主體稅種。財產課稅作為配合的次要稅種，在全部稅收收入中的比重，將仍會保持在8％左右。就發展中國家而言，大多數國家長期以商品課稅為主，由于受生產力發展水平的制約，積累的私人財產極其有限，加上稅收征管的落后和財產法規的缺乏，不可能將財產課稅放在主要稅系的地位。其中實行社會主義制度的國家，由于對財產私有制的認識不同于經濟發達的西方國家，也不可能重視財產課稅。但是，發展中國家的這些狀況肯定會有所改變，尤其是對財產私有的觀念會發生轉變；不過短期內變化不可能太大，這與經濟發展水平有關。財產課稅在這些國家中的發展趨勢是在穩定原有地位的基礎上，隨著財產課稅稅種的增加而適當提高其占全部稅收收入比重，將由現今的5％以內上升到8％左右。
財產課稅體系的地位穩定，還表現為它不會取消或被其它稅種取代。有人曾預測不久財產稅制會逐漸萎縮以至消失，一部分稅種并入所得稅系，另一部分稅種并入流通稅系，再廢除一部分稅種。筆者認為，這在未來的三十年內不會出現。首先，只要有私有財產存在，對其課稅就要存在，尤其是按財產價值課征的財產課稅。其次，歷史發展已證明三大稅收體系關聯密切，尤其到了現代社會，對稅收發揮各方面功能作用的要求更高。財產稅制具有所得稅制和商品稅制所沒有的功能和優點，能補充這兩個稅系的不足，不可能被完全廢棄。再次，現實中一些國家還在新征一些財產稅種以發揮其作用，也進一步表明財產稅系在相當一段時期內不會被取代。
二、財產稅制作為地方政府主要稅收收入的作用更加明確
財產課稅作為地方政府主要稅收收入的作用會進一步加強。發達國家無論是聯邦制國家還是單一制國家，大多數財產課稅的稅種都歸為地方政府，是地方政府的主要收入來源。如美國各地方政府普遍征收一般財產稅，也征收繼承稅或遺產稅，其收入占地方政府稅收收入的80％左右。據OECD的統計資料，美國地方稅收中財產稅占80％；加拿大占84.5％；澳大利亞占99.8％。發展中國家開征財產稅的稅種不如發達國家多，但也多把這些稅種劃歸地方。在原實行計劃經濟的國家，地方政府真正有權征收管理的收入，就是幾個為數不多的財產稅稅種。在稅收制度較為完善的國家，地方政府的主要收入也是財產課稅，如土地稅、房產稅等。而且今后將會隨著地方政府權限的擴大，增加一些財產稅類的稅種，或提高稅率。
近十多年來，無論是經濟發達國家，還是發展中國家，無論是市場經濟體制國家，還是剛由計劃經濟體制轉為市場經濟體制的國家，對中央與地方之間權限職責劃分，尤其是財政分配關系的調整極為重視。在西方一些國家中，有些學者已提出國家調控經濟作用的發揮，將由以中央政府為主轉為兼顧調動中央與地方政府兩個積極性，這就有一個需要確保地方財政收入的問題。美國、德國等聯邦制國家，由于權力比較分散，地方財政相應地大一些；英國、法國、日本等單一制國家，需要擴大地方財政財力已受到重視。那么解決地方收入的辦法之一，就是改革財產課稅，在原有的稅種以外，新增稅種或適當調整稅率。近年來一些國家開征或復征機動車輛稅，按各地情況每年自選變動稅率等，不但保證了財產課稅仍舊作為地方政府主要收入，而且使稅源更加廣泛，稅收收入額有所增加。在發展中國家，許多國家正處于向市場經濟轉軌過渡階段，地方政府的職能和權限，也日益受到重視，征收財產稅、遺產稅等稅種，已成為一些國家改革稅制和籌集地方財政收入的目標。
三、財產課稅稅種的選擇在各國會有不同
財產課稅是一個稅系，包括一系列稅種。作為同屬一個稅系，各稅種在功能、地位及性質等方面，具有共同性或相通性。但因具體課稅對象、課征范圍等差異，各稅種仍然會在許多方面存在著不同之處。而這些異同，又是各國在決定或選擇稅種時必然考慮的因素。因為稅收制度作為一種分配制度，不僅受經濟發展的影響，同時也在一定程度上制約和影響著社會經濟的發展。
各國的歷史文化背景、社會經濟發展情況的不同，配合稅種之間的差異，就必然決定各國對稅種的選擇是不會相同的。
從課稅方式和范圍來看，一般財產稅課稅普遍，課征范圍較廣，設比例稅率，稅收收入相對較多些，但計征比較麻煩，逃漏稅嚴重，稅負不公平；個別財產稅中的土地稅、房屋稅，課稅不遍及所有財產，課征范圍相對較窄，但稅收收入較穩定，不易隱匿虛報。而一般財產稅與凈值稅相比，凈值稅公平合理些，但稽征手續卻更為麻煩。所以，在稅收征管手段先進、納稅意識較強、征管制度較嚴密的發達國家，多選擇綜合課征的財產稅，尤其是近十多年來推廣凈值稅。而發展中國家，則因為稅源并不充分，納稅觀念淡薄，征管制度和方法落后等原因，更多地會選擇以土地、房屋為主要課稅對象的分別征收的個別財產稅。因為與其征一般財產稅，還不如只針對某一項稅源集中力量征收，相對成本較低，收入也有保證。拉丁美洲一些國家的凈值稅，實際上在課稅范圍上與歐洲發達國家有較大差異，當然，公平分配的作用也是考慮因素之一。發達國家的財富集中方式，從總體上看不比發展中國家高，即發展中國家里少數人掌握的財富占全部社會財富的比重，不低于發達國家。甚至在近十多年里，發達國家有逐漸降低少數人集中大量財富比例的趨向，而多數發展中國家因富裕階層在政治上的強有力地位，不見有多大下降趨勢。而且，經濟發達國家中，財產種類繁多，財富體現標志不僅僅是土地和房屋；而落后的發展中國家，多是農業國，土地是主要的生產要素，更是主要的私人財產。所以，考慮公平財富的目的，經濟發達國家以綜合課征的財產稅為多，落后的發展中國家以征個別課征的財產稅為多。這種情況，尤其是在發展中國家新開征財產稅時更加明顯。
從課稅對象來看，財產課稅包括對財產擁有課征的財產稅、凈值稅、土地稅、房屋稅等稅種和對財產轉移課征的遺產稅與贈與稅。經濟發達國家普遍開征了遺產稅和贈與稅，而經濟發展中國家，則有一部分尚未開征這兩個稅種。有些國家只征其中之一，如新加坡只征遺產稅，加納只征贈與稅；有些國家時開時停。這里的原因，既有社會經濟發展水平高低不同，也有稅種本身的重點不同。土地稅、房屋稅、財富稅等，都側重于對人們現在擁有的財產課稅，注重通過課稅組織一部分收入和限制財富的集中。而遺產稅和贈與稅，是對財富發生無償轉移時征稅，目的更多偏向于限制現有財富通過繼承轉移方式加強財富在少數人手中積累，避免加重貧富懸殊。所以與那些對財富擁有課稅的稅種不同，這兩個稅種大多采用超額累進稅率，計算征收也麻煩些。正是因為遺產稅和贈與稅的均富作用更加明顯，加上計征的困難性，再基于社會人均收入水平不變等經濟因素，發展中國家還有一些沒有開征這個稅種。另外還有歷史文化因素影響。以中國為代表的東方國家，儒家思想長期占主要地位，認為子承父業是天經地義，不象西方國家那樣，認為繼承是國家給予的權力而非天賦人權。這也是這些國家沒開征這兩個稅種的原因之一。
簡而言之，社會經濟政治背景、稅種本身特性等，決定了各國今后在選擇財產稅稅種會有所不同。發達國家將以綜合征收和凈值稅為主，發展中國家將開征或復征遺產稅贈與稅等稅種，但多數可能只對遺產和部分贈與征稅，如現在新加坡的遺產稅制。
四、財產稅制征管制度將進一步完善
財產課稅中的一個大問題，就是征管漏洞比較多，不僅發展中國家如此，發達國家中也有不少逃避稅現象。這是財產稅制的稅收收入難以提高的主要原因之一。今后，財產課稅發展趨勢的重要方面，就是各國會普遍加強對財產課稅的征收管理。因為，經過幾千年的歷史，財產課稅在稅種配置方面已不可能再有大的變動，趨于穩定；而其在稅收體系的地位作用，也因為社會經濟發展的要求而基本穩定。如前述，財產課稅既不會再有以前作為主體稅種的輝煌，也不會后退到完全廢置的地步，它仍然以其獨特的地位而存在。那么今后的發展重點肯定是如何穩定其收入和充分發揮其應有的作用了。而改進和加強稅收征管制度的管理，就理所當然地變得重要了，何況現實生活中財產課稅的主要矛盾和問題也體現在這里。
加強征管制度改革，首先要有健全的法規和嚴密的財產登記制度。這在發展中國家尤其重要。財產法規的建立和完善是這些國家的當務之急，否則對財產課稅就沒有立法依據和法律保障。財產登記制度將逐步推行一名登記制。
計稅基礎的合理確定，是課稅得以順利進行的保證。財產課稅以估定價值為計稅基礎，已是國際慣例，問題不在于選擇哪種價值為估價基礎，而在于有沒有全面、真實、可用的財產資料，否則再好的方法也用不上。而資料的欠缺和零散，也是發展中國家目前的難題，發達國家在這方面要相對好一些。
摘要：西部地區經濟欠發達有其財稅政策因素：這主要包括地區財政支出總量不足、結構欠佳，經濟發展的財政基礎較為薄弱；東西部地區投資的原有財稅政策差異明顯，嚴重阻礙了資本的西流；缺乏強而有力的財政政策投融資體系與政策的支持等。要開發西部，財稅政策的調整與改進是關鍵，如：規范中央財政對西部財政的轉移支付制度，加大縱橫轉移支付力度；不斷改進西部地方財政預算管理模式，全面推行零基預算；逐步縮小東、西部地區投資的財稅優惠差距，公平投資的政策環境；著力構建西部開發所需的財政政策性投融資體系與政策框架等。
關鍵詞：西部；財政轉移支付；稅收政策；政策性投融資
一、西部地區欠發達的財稅政策因素分析
1．地區財政支出總量不足、結構欠佳，經濟發展的財政基礎較為薄弱。
經濟決定財政，財政影響經濟。在現行分稅制不完善，特別是中央對地方財政的轉移支付制度亟待改進的情況下，西部地區低下的生產力發展水平，直接制約了其地方財政支出的快速增長；而低水平的地方財政支出，反過來又進一步影響其地方經濟的快速發展。
據資料分析，西北西南地區的人均財政支出在近二十年中與華東地區相比呈不斷下降趨勢，人均財政支出之比（華東地區：西北西南地區）已由1980年的1∶1．123下滑到1997年的1∶0．82。從兩大地區地方財政支出的結構狀況對比看，西部地區在基本建設、城市維護、文教科衛和其它各方面支出比例明顯偏低，而行政管理費及行政事業單位離退休經費比重則大大超過全國和東部地區。這種偏低的財政支出總量和不良的財政支出結構，一方面嚴重影響了西部地區的投資環境建設、人才培養、技術進步、公共設施的維護與建設，另一方面也非常清晰地表明西部財政目前更多地體現為吃飯財政。這與地區經濟起飛時所要求的財政支出總量和結構大相徑庭。眾所周知，按照馬斯格雷夫和羅斯托的支出增長理論，在經濟發展的起飛階段，公共投資在經濟總投資中所占比重一般都應較高，因為大量的社會基礎設施需要公共部門參與投資，這些公共投資通常被認為是促進經濟增長，使其進入經濟與社會發展中期階段的必要條件。
顯然，由于西部地區地方財政支出在總量與結構方面所表現出的種種不適應性，已使得地區硬件基礎設施建設嚴重滯后，投資硬環境得不到起碼的改善。僅從鐵路密度來看，每萬平方公里面積擁有的鐵路長度，全國平均為59．8公里，東部高達132公里，西部僅為25．2公里，西部鐵路的網間距離達727公里，遠遠超出了公路運輸的有效范圍，致使許多地區處于封閉狀態。
而為了解決財政支出方面的現實困難，西部各地只能依靠大幅度提高對企業征收非稅收入來彌補財政不足，從而使得企業的平均稅費負擔遠高于東部地區企業，嚴重影響了企業的進一步發展和地方經濟的振興。據調查，四川省1993－1996年企業平均稅收負擔為10．74％，非稅負擔為21．7％，稅費負擔合計為32．44％；西安市百戶企業調查，1993－1996年平均稅收負擔為12．91％，非稅負擔為26．39％，稅費負擔合計高達39．3％。而東南沿海的廣東省，1996年企業平均稅收負擔為7．61％，非稅負擔為15．22％，企業稅費負擔之和則為22．83％，盡管也較高，但與西部地區的企業相比，明顯要輕。事實上，由于西部地區資源型產業和國有經濟比重較大，1994年的新稅制改革，已使得其平均稅負的提高幅度均高于全國平均稅負提高幅度。
2．東西部地區投資的原有財稅政策差異明顯，嚴重阻礙了資本的西流。
改革開放以前，我國區域經濟發展基本遵循均衡發展的政策。從第六個五年計劃（1981－1985年）首次列出“地區經濟發展計劃篇”，提出沿海地區、內陸地區、少數民族和不發達地區三種不同類型地區各自發展方針起，與“非均衡布局戰略”相配套，我國相繼出臺了一系列以區域優惠為側重點的鼓勵外商投資的財稅優惠政策，形成了從“經濟特區—沿海經濟開發區—內陸一般地區”由低到高的梯級稅率（15％、24％、30％，經濟特區部分企業最低為10％）。盡管在有關跨國公司投資決策的決定因素的理論和經驗研究中，財稅優惠在影響外資的區位選擇中的作用是有限的，但當基本的決定因素對于一項盈利性投資具有充分的吸引力且東部的FDI地理條件比較優越時，從邊際角度來看，財稅優惠無疑會左右投資。事實上，特別優惠的財稅政策，在大幅度提高沿海地區的投資回報率的同時，也大幅度降低了在東部投資的政策與財務風險。相應降低了在西部投資的經濟可行性，進而促使外資、技術在區域乘數效應的作用下向東部地區快速聚集。中西部欠發達地區的資金、人才、勞動力等生產要素逐漸也因收益差異而逐步東移，從而形成了《發展經濟學》中關于發展中國家因存在“地理上的二元經濟結構”差異而產生的“回波效應”。從某種意義上說，東部地區對外商投資企業所給予的“超國民待遇”，在一定程度上助長了東部地區與非優惠的西部地區之間的經濟發展不平衡。
聯合國有關投資地區優惠政策與經濟增長之關系的研究結果表明，優惠政策與經濟增長呈顯著相關（見表1）。
3．缺乏強而有力的財政政策投融資體系與政策的支持
所謂財政政策投融資，是財政為了強化宏觀調控功能，以信用為手段，直接或間接有償籌集資金和使用資金的活動。其本質是以政府為主體按照信用原則參與一部分社會產品分配所形成的特定的財政關系。由于其在促進區域經濟發展和產業結構調整、優化資源配置方面的特殊作用，二次大戰以來，倍受一些后起的市場經濟國家如日本、韓國的重視。我國的政策性投融資，盡管建國之初就有，并經1979年以來的不斷改革，初步形成投資主體多元化、資金來源多渠道、投資方式多樣化的新格局。但由于投資的重點復又從中西部地區轉向沿海地區；建設項目的行政審批制度與多元化投資主體、多種資金來源之間存在矛盾；政策性投融資機構資本金嚴重不足；各投融資管理機構各自為政，缺乏統籌與協調；再加上資金使用的低效率、政策投融資體制定位的不合理和運行機制不健全；政府金融優惠形式單一等原因，政策性投融資（包括政府直接投融資和金融優惠，特別是金融優惠）在西部經濟發展中應有的開發、先導、引流作用未能得到有效發揮，致使大量的基礎設施建設資金嚴重缺位，西部地區的投資硬環境一直未能得到根本性的改善。
二、促進西部開發的財稅政策的調整與改進
1．規范中央財政對西部財政的轉移支付制度，加大縱橫轉移支付力度。
要改善西部地區地方財政的困難狀況，擴大西部地區的公共投資規模，增加對西部地區基礎設施和生態環境建設的投入，集中力量建設一批關系西部全局，帶動作用較大的重要項目，為西部開發創造良好的條件，逐步加大轉移支付力度、規范轉移支付形式，增強轉移支付機制在均衡地區間財政經濟發展差距方面的功能，應是當務之急。眾所周知，美國落后的西部和南部地區之所以能在近幾十年中迅速崛起，縮小與發達的東北部和中北部地區的經濟差距，除了得益于美國政府60年代初制定各種法案，以法律形式確保促進后進地區的經濟開發外，聯邦政府財政的轉移支付功不可沒。僅1975年就有308．49億美元從東北部和中北部流入西南部。到1984年，在聯邦政府財政支出中，各地區所占比重分別為西部占22．6％，南部占34．5％，東北部占21．6％，中北部占21．3％。財政資金的大量傾斜大大支持了西部和南部地區的發展。我國地域遼闊，各地自然條件千差萬別。由于受歷史和現實的條件制約及國家區域經濟發展方針的影響，地區經濟發展極不平衡，地區財力差距甚大。據資料分析，我國1996年人均財政收入（扣除債務收入）近600元，人均財政收入最高的上海市為1976．6元，為貴州的14．2倍。從財力自給能力系數來看，上海為578％，北京為366％，為33％，貴州為40％。這表明我國地區間的財力差距大，涉及范圍廣，具備進行縱橫交叉轉移支付的條件和可能。我國目前中央對地方的《過渡期轉移支付辦法》在近幾年中雖有所修改，但在結構及其功能方面還存在較大問題，主要表現在：財政轉移支付規模確定不規范、數量不足，屬于補質的轉移支付種類過多，稅收返還政策使得轉移地區重點不突出，一般目的的財政轉移支付與專項財政轉移支付的分工和協調不夠，縱向轉移支付缺少橫向轉移支付方式的密切配合等。為確保政府轉移支付制度的有效性，建議今后應運用立法手段確保轉移支付機制的嚴肅性、一貫性和連續性，按照方向性和透明度原則及多種措施綜合配套的原則，規范一般轉移支付和專項轉移支付，發展橫向轉移支付。在現有基礎上，逐年縮減稅收返還的規模，逐年擴大中央對西部一般性轉移支付量，采用因素法科學核定，逐步提高西部居民可享受的基本社會福利或公共服務水平；根據各項基礎設施在西部開發中的重要性、規模大小、影響范圍等因素，科學確定中央財政直接負擔的專項轉移支付比例水平；積極探索經濟發達地區對欠發達地區的對口扶持形式，逐步形成縱向轉移支付為主，橫向轉移為輔?
2．改進西部地區地方財政預算管理模式，全面推行零基預算。
綜觀西部地區財政的現狀，一方面，由于其財力供給能力較低，財力規模過小，“吃飯財政”的特征較為明顯。加上現行財政體制下，中央對地方轉移支付力度有限，且往往都是“戴帽”下達，地方財政的收支壓力較大。另一方面，我們同時也看到，財政“越位”問題也相當嚴重。一些很少具備行政管理職能的后勤服務部門被劃入了行政范圍，部分有經營收入的事業單位至今仍列入財政供給范圍。于是形成與西部地區財政困難相對應的行政事業單位編制“一脹再脹”，財政供養人員有增無減。由于經濟欠發達地區市場經濟的發育程度較低，傳統的以財源建設為己任的聚財和理財方式，導致財政在市場領域的相關支出不斷上升，財政的基本職能難以有效實現。要逐步改變西部地區財政入不敷出、越位與缺位并存的不合理狀況，光依賴中央財政的支持是不現實的，必須同時做好地方預算管理的基礎工作，徹底摒棄管理基數法，逐步推行零基預算。西部地區的部分地方近年來試行了零基預算，取得了一些成績，但是，由于基礎管理工作沒做好等多方面的原因，效果不很明顯。從目前來看，推行零基預算的關鍵是要盡可能建立起一個較為完整、較為規范的零基預算信息體系，做好預算管理的基礎工作，如定員定額管理，在政府機構改革和事業單位改革的基礎上，嚴格確定單位人員編制。按照財政支出項目的輕重緩急，優化財政支出的結構。當然，零基預算只是預算編制的一種方法，其本身并不能對控制預算支出起決定性作用。要使零基預算能夠真正發揮預期的作用，我認為，關鍵是要堅持按《預算法》辦事，強化預算約束機制，建立健全支出監督體系；重視對預算內、外資金的統管；徹底改變重收入、輕支出管理的陳舊觀念；實行公共財政支出管理。
3．縮小東、西部地區投資的財稅優惠差距，公平投資的政策環境。
隨著對外開放的深入和經濟形勢的發展變化，特別是西部大開發戰略的制定，原有的主要針對沿海地區的以地區傾斜為主、輔之以產業傾斜并交錯使用減低稅率、定期減免稅和再投資退稅等多種稅收優惠手段的涉外稅收優惠政策體系，已越來越不適應全方位、多層次對外開放局面的形成和發展的需要。調整地區傾斜的稅收優惠政策，加大產業傾斜的稅收優惠政策力度，已是大勢所趨。今后，為了配合西部大開發的進程，一方面，國家應在嚴格控制東西部地區之間稅收待遇差異擴大的基礎上，按照國稅發1999172號文件的指示精神，逐步把在東部沿海實施多年且行之有效的稅收優惠政策擴大到中西部地區實行，甚至可考慮建設與國際經濟接軌的通道或基地，輻射和帶動區域開放型經濟發展，如在對外經濟技術合作與交流方面具有明顯優勢的廣西防城港開辟西部保稅區。另一方面，也可考慮逐步取消對內資企業的歧視性稅負政策，將內資企業的稅負減到外資企業的水平，特別是對東部地區來西部投資開發且符合國家產業政策的企業，以吸引來自西部地區外的各種資本為我所用，最大限度地擴大財稅優惠政策的引流效應。要借這次符合國家產業政策指導目錄鼓勵類項目投資審批權下放的契機，加快項目審批制度改革，優化項目審批程序與方式，改串聯式審批為并聯式審批，努力在西部的投資軟環境上做足文章。
4．著力構建西部開發所需的財政政策性投融資體系與政策框架。
西部開發所需的投資環境和生態環境建設，需要大量的前期啟動資金。財政通過增加預算支出中基本建設項目的直接投資規模，顯然是不現實也不可能。縱觀世界上其他市場經濟國家或區域經濟的起飛歷程，幾乎無一例外不借助集財政性與金融性于一身的政策性投融資。韓國在經濟起飛的“一五”計劃時期，財政投融資貸款占政府農林水利投資的25．8％，社會公共投資的53．2％；日本經濟進入高速增長后，為振興邊遠落后地區的發展，先后于1956年和1972年建立了北海道東北開發金融公庫和沖繩振興開發金融公庫；美國聯邦政府為支持落后地區的經濟發展，對在經濟開發區投資且符合條件的項目提供大約1／3的投資補助；荷蘭政府為鼓勵工商業擴散到蘭斯塔德（RandstadHolland）大城市區以外的地區，對在北部和南部地區擴建的企業提供10％－30％的獎勵金，而對新建企業提供15％－35％的獎勵金。英國政府則對落后地區實行多種形式的資本補貼。為鼓勵外商、國內企業和私人資本到西部欠發達地區投資設廠，參與基礎設施建設，當前很有必要借鑒一些發達市場經濟國家的經驗。鑒于我國現行的財政投融資還很不完善，而且在很大程度上沒有跳出計劃經濟下財政投融資的基本套路，尚未形成適應市場經濟要求的投融資體制與運行機制，積極探索新體制，運用新機制，拓寬融資渠道，著力重塑西部開發所需的財政投融資體系，構建所需之政策框架，無疑將極大推動西部大開發的進程。為此，一方面，國家要盡快理順財政與國家開發銀行、進出口信貸銀行和農業發展銀行三家政策性銀行的關系，建立資金委托、資金管理、資金運用三分離而又完全有償的投融資體系，通過編制集中統一的《政策性投融資計劃》來協調財政金融在西部開發中的地位與作用，必要時，甚至可考慮建立西部開發銀行為西部地區的開發提供長期穩定的資金；另一方面，要積極探索財政投融資的有效方式，充分發揮各種金融優惠如政府投資補助、補貼貸款、政府參股、優惠費率和政府保險等在西部開發中的積極引導作用，同時要注意政府實施的政策性投融資與民間金融的相互配合、補充，以期達到“四兩拔千斤”的引資效果。
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關鍵詞：水彩畫；融合；發展；創新；文化品格；審美
一、融合
1 中國水彩畫的發展與文化品格
從十九世紀末水彩畫在上海廣泛傳播，到現在也已有一百余年。中國水彩事業經由水彩畫家如李鐵夫、關廣志、李劍晨、潘思同、王肇民等前輩的不懈努力。形成了中國水彩畫的獨特面貌。中國傳統文化對水彩畫藝術的發展影響甚遠，其相對獨立的文化內核和美學思想從意境、氣韻、語言和造型等方面與中國水彩藝術的發展相映成輝。我們只有立足于中國傳統文化思想和審美精神，才能更好地把握中國水彩畫的審美屬性和審美品格。我們應當在藝術實踐當中不斷把握心靈世界，沉淀情感，升華境界，崇簡尚意。這種品格恰似一根紅線貫穿水彩藝術發展之路，形成了獨特的中國水彩畫審美意識，并泛化成中國水彩藝術的文化審美品格。
2 水彩畫本體語言的構成因素
水彩畫本體語言由工具材料、表現技法和審美理念三個層面構成。
(1)從媒材方砸來看水彩廁的本體語言
畫種的界定首先在于其所使用的工具材料，不同的工具材料、不同的技巧創造出不同的效果，從而形成風格各異的藝術面貌。水彩畫作為獨立之畫種，不同的材質美感，加上水的流動性、色的透明性、水色交融的偶然性，由此而產生的透明、流暢、輕快、滋潤等藝術情趣，既是水彩畫獨特魅力之所在，也是水彩畫本體語言的首要因素。
(2)從表現技法方面來看水彩畫的本體語言
如果我們僅從媒材特點來看待一個畫種的本體語言，顯然是不夠的。十八世紀以前的水彩畫。多數是在毛筆或鋼筆的素描稿上，用淡彩渲染而成，后來才逐漸發展到用色彩直接描繪，而真正使水彩畫發展成為獨立畫種是通過英國水彩畫家們的努力來完成的。在照相機發明之前，由于用水彩作畫時間迅速而且工具輕便，于是利用它來作收集素材的速寫，或繪制油畫的草圖，例如丟勒、荷爾拜因和魯本斯經常使用此方法。這一時期，水彩畫技法幾乎等同于油畫技法，是油畫的附屬品。然而，水彩畫最終得以成為一個獨立的畫種，就在于其與油畫技法的分道揚鑣。十八世紀時，被稱為“英國水彩畫之父”的保羅，桑德比(PaulSandby。1725--1809)突破了水彩材料之局限，運用干濕不同之筆法，以多種色彩進行點染、薄涂和重疊，賦予水彩畫以新的表現力和生命力。
在藝術逐漸多元化的今天，如何看待水彩畫的本體語言，怎樣重新認識水彩畫的自身語言，對水彩畫的發展是極為重要的。黑格爾曾經說過：“顏色，色彩――這就是使畫家成為畫家的東西”。吳冠中先生亦言：“水彩，其特點就在于水和彩的結合，不發揮水的長處，它比不上油畫和粉畫的表現力強；不發揮彩的特點。比之水墨畫的神韻又見遜色。但它妙在水與彩的結合”。水分、色彩靠筆的帶動而留存在紙上，如果說水分賦予色彩以生機，那么也可以說筆觸給予它們以性格，由此所產生的筆觸其表現力也是無窮無盡的。不僅形體靠用筆來塑造，而且運動感、節奏感、氣氛和情緒的表達都和運筆有關。如徐青先生強調“要通過水彩畫的特殊表現技法，充分體現水彩畫輕快、透明的特色。作畫首先要對對象進行觀察研究，表達審美情調，用什么方法，都要做到心中有數。”他的水彩畫功力深厚，用色鮮明、沉著而不艷俗，筆觸凝重而不凝滯。
(3)從審美理念的角度來看水彩畫的本體語言
感覺，情感，感受力在水彩畫中所呈現出的抽象形式與風格，從審美理念的角度來看具有很強的藝術性和感染力，它們豐富了水彩語言的表現力，使水彩本體語言在原有基礎上得到了更大的拓展。如果說西方水彩畫崇尚“實境”的話，那么在中國傳統文化背景下的中國水彩畫常常處于一種物與境不斷轉化的狀態之中。如李鐵夫先生把中國書畫用筆的方法融入水彩，氣魄雄渾，洋溢著中國民族的藝術風度，從其代表作《瓶菊》可以感受到他的作品“有著印象派繪畫那樣明亮的陽光和流動的大氣，并且是以痛快淋漓的筆觸表現出宏大的氣概”。
二、發展與創新
1 當代中國水彩畫多元化的發展趨勢及出現的問題
中國水彩藝術根植于中國千年文化中，并經歷了百余年的沿革與發展，時至今日，已經形成了空前繁榮的新局面。中國水彩畫家充分借鑒中國畫中大量的技法和文化內涵來豐富水彩畫的語言，例如潑色、轉印及飛白等方法都是在繼承西洋水彩畫的基本特質的同時而又使其具有中國民族特色的很好見證。對水彩畫來講，獨特的工具使之具有得天獨厚的肌理創造本領，這是其它畫種不可比擬的。我國著名水彩畫家王肇民在作畫時先在畫紙上打上一層粉底，這樣一來使畫面呈現出一種厚重的視覺效果。也正因為受他的影響，后來廣東的許多畫家也十分注重這種技法和效果。當代水彩畫整體水平不斷提高，表現力得以增強，形式也日趨多樣，早已不是當初那種“小畫種”的印象了。但當代中國水彩畫的發展現狀之中亦出現諸多問題。其中主要問題是題材雷同、語言匱乏、精神缺失，這些問題的形成主要原因是藝術家遠離現實生活，以及水彩畫體系本身也不夠完善。著名水彩畫家關維興指出要加強水彩的分量感，就是要加強其內涵。內涵包括主題、畫法、色彩、情趣、制作、構圖、材料等因素的總和，但首推情趣。“很多人誤將趣味當情趣，重趣而輕情。這些人以極大的熱情去追求水的趣味、筆墨趣味、肌理趣味，有時被偶現的漂亮的肌理效果所統治”。所以肌理技法等表現手段最終都是為主題、為內容服務的，根據不同的主題、不同的情感選擇不同的表現手段，也是作品構思中一個重要的環節。在科學技術和文化藝術相互交融的背景之下，當今水彩畫的發展有了更廣闊的領域。我們正以中國深厚的傳統文化、哲學觀念、生活體驗。來審視當代水彩畫發展的新方向。
2 當代中國水彩語言內涵的延伸
繪畫藝術以創新求變，是一個萬古永恒的主題，當今水彩畫藝術也面臨著發展與演變的許多問題。水彩畫經過幾個世紀的積淀，其材料、技法與藝術性的表現性都已經有了較成熟的發展。目前一些水彩畫家為了探尋水彩畫新的發展領域，對材料和技法有了進一步的拓展。首先從紙材料來說，卡紙、有色紙、高麗紙、宣紙、工業用紙，甚至在木板及各類畫布上，都可能允許進行嘗試。由于這些材料對顏色的附著力和吸水性能各異，以及質 地的粗細不同，別開生面。其次在顏料的使用方面，水彩畫采用一些有利于畫面效果的輔助材料表達到某種特定的藝術效果，例如前面所提到的油畫棒、色粉筆、馬克筆等等。再次，在藝術表現手法方面，水彩畫的操作方式借鑒了大量其它畫種的表現手法，使得水彩畫結合更加豐富多彩。隨著各畫種之間相互滲透和借鑒，藝術的發展已逐漸趨于多元化。這也使水彩畫有了一個更廣闊的發展空間。
3 在創新的基礎上需更加注重審美品格的表達
潘天壽在《聽天閣畫談隨筆》中談到：“畫事須有高尚之品德，宏遠之抱負，超越之見識，厚重淵博之學問，廣闊深入之生活，然后能登峰造極。”而科技發展的今天，照相機的發明，確實給畫界帶來極大的方便，但是把拍照當寫生、臨摹照片當創作，使畫家在舒適方便的同時逐漸削弱乃至完全喪失藝術想象力和創造力，最終使自己與描繪對象在感情上拉開了距離。若不從根本上注重內在審美品格的表達，畫面就會缺少美感，缺乏自身特色，主題和立意空洞、膚淺、貧乏，缺乏思想深度和真情實感。這就要求畫家必須從“源”(具有時代感的人民生活)和“流”(富有民族特色的傳統)上認真地下功夫，也要求畫家要建立作品的精神信念，并注重學養水平和理解認知水平的積累。
《稅道德觀——稅收文明的倫理省察與探尋》是一本關于稅收倫理的學術論文與隨筆集。本書運用新倫理學的原理與方法，系統性地拓展了傳統“稅收學”的研究視野與學科邊界。同時，還能以稅收治理的重要現實問題為研究導向，以社會主義初級階段理論為出發點，篤信社會主義核心價值觀的理想，自覺跳出“稅務、稅收、財政、當下、中國、人類”六個思維局限，兼顧現實的復雜性、實踐的可操作性與未來的不確定性，提出一些未來中國稅制改革的新構想與新方案。這些觀點和成果，或能為中國稅制的現代化轉型提供一些理論上的參考與智力上的支持，從而盡些知識人所應有的價值提醒與告誡的本分，未雨綢繆，預警或防范稅制轉型過程中可能出現的系統性風險。
基于倫理學的稅收研究，旨在不斷尋求和接近稅收價值的真理，從而為優良稅制的制定提供內在的道德根據和道義基礎。根本來說，倫理視域的稅收治理與探索，無不是為了理順和調節五大稅收基本利益關系，即征納稅人之間、征稅人之間、納稅人之間、國與國之間以及人類與非人類存在物之間的利益關系，而要徹底理順和調節這五大稅收基本利益關系，首先須弄清楚這五大基本利益關系中的“核心利益關系”，即征納稅人之間利益關系的本質。并且必須遵從人道自由和公正平等兩大基本道德原則來調節和理順這對關系。因此，稅收道德和稅法無疑是調節這五大基本利益關系的主要途徑和方法。稅收道德價值是稅法制定的價值導向系統。稅收道德先進、優良，則稅法大多會先進、優良；稅收道德落后、惡劣，則稅法大多會落后、惡劣。而稅收道德與稅法之優劣，完全取決于增進或消減全社會和每個國民福祉總量之多少。
基于以上觀點，本書提出了未來中國稅制改革或者稅制現代化轉型所面臨的主要目標與使命： 一是必須始終瞄準稅制“增進全社會和每個國民福祉總量”這個終極目的，進行結構性稅制改革目標的設定與路徑選擇； 二是要注重“稅權”合法性問題徹底解決，即要全力擴大“稅權”的民意基礎；三是近期應重點促進直接稅與間接稅比重結構性失調問題的解決，逐步建立“以直接稅為主，間接稅為輔”的稅制新格局；四是要重視稅制基本價值問題的研究，克服以往重形式、輕內容的現象；五是要特別重視“征納稅行為實施如何規律”的研究，并以此作為稅制價值的核心根據。
就稅制文明轉型的現實策略而言，本書認為應分四步走：第一步，總量減稅、總體減速，目標在于減輕普遍性、表層的納稅人“稅痛”；第二步，間接稅降比、直接稅增比，目標在于構建“直接稅為主，間接稅為輔”的稅制新格局；第三步，大力推進財政透明、預算公開，目標在于建立財稅權力長效“閉環式”監督體系，逐步解決征納稅人之間權利與義務分配不公的根本問題；第四步，擴大稅權民意基礎、建立納稅人利益表達協調機制，最終目標是建立納稅人主導的稅制。
本書精心擷取并審慎應用倫理學前沿理論研究成果，對稅收治理基本范疇，諸如稅收、納稅人、稅率、稅收目的、稅收行為規律、稅收核心價值、稅制結構與類型、最優稅制形態、稅德評價等重要專題進行了原創性的探索與研究；作為一名曾經在稅務系統一線奮戰多年的實務工作者，作者通過長期的現場體驗與觀察，對當前中國稅制改革面臨的主要問題與挑戰給予了新穎、獨特的省察，并基于對現實復雜性、實踐可操作性與未來不確定性兼顧的認知，堅持現實與理想、戰略與戰術相統一的原則，提出了富有建設性的稅制改革思路與建議。作者立意高遠、視野開闊、制心一處、擇善固執，旨在為漸進式推進中國稅制的文明轉型，發揮稅收在現代化進程中的重要影響力獻智獻策。
一、中國稅法學研究掉隊的成因分析
稅法在現行執法體系中是一個分外的范疇，它不是按傳統的調解對象的尺度分別出的單獨部門法，而是一個綜合范疇。此中，既有涉及國家底子干系的憲法性執法范例，又有深深浸透宏觀調控精神的經濟法內容，更包羅著大量的范例辦理干系的行政規則；除此之外，稅收犯法方面的治罪量刑也具有很強的專業性，稅款的掩護步驟還必須警惕民法的具體制度。因此，將稅法作為一門單獨的學科加以研究不光完全須要，而且具有非常重要的理論和實踐意義。當憲法學熱衷于研究國家底子政治經濟制度而無暇顧及稅收舉動的合憲性時，當經濟法學致力于宏觀調控的政策選擇而不克不及深入稅法的制度籌劃時，當行政法學也只注意最一樣平常的行政舉動、行政步驟、行政幫助原理而難以觸及稅法的特質時，將全部的與稅收干系的執法范例聚集起來舉行研究，使之形成一門獨立的法學學科顯得尤其重要。這樣可以博采眾家之專長，充實警惕干系部門法已有的研究成果和研究要領，使稅法的體系和內容改正完備和富厚。
然而，當前我國稅法學研究的現狀是，主攻方向不明確，研究氣力疏散，研究要領單一，學術底細不夠，理論深度尤顯短缺。經濟學者只珍視稅收制度中對屈從有龐大影響的內容，法學家們也只饜足于對現存端正服務論事的表明，稅法在法學體系中底子上屬于被人忘記的角落。隨著社會主義法治歷程的深入，依法治稅越來越成為人民日益體貼的現實標題。人們不光體貼稅收舉動的經濟效果，更體貼怎樣議決周到過細的執法步驟保證本身的正當職權不受侵陵。稅法的成果不光在于保障當局正當使用職權，同時也在于以執法的情勢對干系主體的舉動舉行束縛和監視，使其在既定的框架中運轉，不至于侵占百姓的權利和優點。恰恰在后一點上，我國稅法學的研究相當單薄。如稅收法定原則的貫徹落實，稅收征管步驟優化籌劃，納稅人權利的掩護等，都是我國財稅法學研究亟待增強的地方。
論文關鍵詞 經濟法 收入分配改革 壟斷性國有企業 財政稅收
經濟法作為一個立足于社會整體利益的法部門,其核心是社會本位,這來源于經濟法對實質正義、社會效率、經濟自由和經濟民主的追求。因此,基于經濟法的目的、價值觀念、理念和特性,它理應在收入分配改革領域發揮重要的作用,尤其是在初次分配排除壟斷和再次分配促進公平方面,發揮經濟法中的反壟斷法、反不正當競爭法、產業政策法和財稅法的系統作用,本文也著意從這一方面來展開。
一、問題的提出
馬克思曾對分配和生產的關系做過這樣的經典論述,“分配的結構完全決定于生產的結構,分配本身就是生產的產物”豍.從這一論述中我們可以看出,馬克思認為收入分配公正、合理的實現首先需要所有制問題的解決,收入分配領域存在著的諸多問題會隨著生產力的極大發展而消失。但與我國改革開放以來經濟迅速發展、生產力不斷提高的現實狀況不同,居民收入差距有逐步擴大的趨勢,收入分配領域也存在著許多的問題。據北師大收入分配與貧困研究中心李實課題組測算認為,2010年我國的基尼系數已經達到0.50的水平。而按照國際上普遍認同的基尼系數等級線,0.40是警戒線,0.50是危機線,0.60是動亂線,這說明我國已經瀕臨危機線甚至實際上已經超過了危機線豎.由此可見,解決收入差距過大的問題已迫在眉睫,進行收入分配改革、解決居民收入差距過大的問題已經關系到了社會結構的穩定與和諧社會的建設。
二、收入分配改革的頂層設計
所謂“頂層設計”,原本是來自網絡工程學的一種說法,英文原文是top—downdesign,它是說在進行一個大系統的建設前,要從頂層開始,由上到下的進行設計豏.因此根據此理論,收入分配改革的頂層設計就是以怎樣的理念和原則來指引和設計合理、有效地收入分配改革實踐。
收入分配改革的頂層設計是否合理關系到收入分配改革的成敗。基于經濟法的視角,結合我國具體國情,我們認為對待收入分配改革,應該形成這樣的共識:以制度推進為手段,以有效落實“按勞分配為主體,多種分配方式并存”的分配制度為基礎,以壟斷行業改革特別是壟斷性國有企業的收入分配改革、財政稅收改革為突破口,擴大中等收入者的比重,提高低收入者收入,以盡快扭轉收入差距擴大的趨勢。
三、如何有效落實我們的分配制度
落實好收入分配制度的目的在于提高居民收入在初次分配中所占的比重,居民收入在初次分配中的來源主要有兩類:一是勞動報酬;二是財產性收入。因此如何提高居民的勞動報酬和財產性收入成為了問題的關鍵。
(一)提高居民的勞動報酬在當前我國“按勞分配為主體,多種分配方式并存”的分配制度格局之下,勞動報酬即工資仍是人們的主要收入來源。“十二五”規劃中提出要提高勞動報酬在初次分配中的比重,而要做到這一點,就必須建立和完善正常的工資增長機制,這一機制的建立和完善是靠工資集體協商制度的建立和最低工資水平的提高來實現的。(1)近幾年來,工資集體協商制度一直得不到完善和有效運作,在實踐中出現了許多問題,這是無法靠政府一方面的力量來解決的,還要靠工會等社會自治團體發揮其應有的作用。鑒于經濟法主體角色的特定性以及勞動者力量的薄弱,大力培育社會組織、中介組織及其他NGO等自治組織成為協調政府與企業、個人利益,建立完善的工資集體協商制度的有效途徑。當然在培育工會等自治組織時,應避免“官辦、官管、官運作”的現象,提高其自治性和自愿性,使其能夠真正代表勞動者階級的利益和訴求。(2)逐步提高最低工資水平是建立和完善工資正常增長機制的基礎所在,對于保障底層行業職工的工資水平發揮著極其重要的作用,是保障底限性公平的體現。在這一方面要充分發揮政府政策的推動作用,形成逐步提高最低工資水平的制度。
(二)下大氣力增加居民的財產性收入財產性收入,是指家庭擁有的動產(如銀行存款、有價證券等)、不動產,如房屋、車輛、土地、收藏品等)所獲得的收入豐.在黨的十七大報告中也提出了要“創造條件讓更多群眾擁有財產性收入”的決策。但目前居民的財產性收入還是很不樂觀的,僅占居民人均可支配收入的一小部分,迫切需要增加居民的財產性收入。因此要努力做到以下幾點:(1)增加居民財產性收入的前提是大力保護公民的財產權,尤其是在拆遷、征地和征用公民財產的過程中,要確保公民的財產權利和財富增加值權利不受侵害;(2)進一步明晰產權,使之能夠在抵押、轉讓、出租等交易流動中廣泛運用,這主要涉及的是居民的不動產方面;(3)在動產方面,我們可以看出,財產性收入的增加主要考驗的是居民的理財能力。因此要靠金融機構的努力,拓寬居民金融理財渠道,讓百姓擁有越來越多的金融理財工具和產品,同時加強對交易行為的規范,確保居民的合法財產權益不受侵犯。
四、壟斷性國有企業收入分配改革
在收入分配領域,壟斷性國企高收入群體與私營單位就業人員之間的收入差距成為體制內與體制外乃至整個社會收入分配差距的典型縮影豑.據國家統計局5月3日的數據顯示,2010年城鎮非私營單位在崗職工的年平均工資為37147元,而城鎮私營單位就業人員的年平均工資為20759元,前者是后者的1.8倍,足見兩者差距較大。因此,收入分配領域的國企改革對收入分配改革具有戰略性的全局意義。但是對國有企業收入分配改革并不能籠統的一刀切,我們主要應是針對壟斷性國有企業和國企管理人員的收入分配進行改革,這是改革的關鍵所在。而且單純采取對壟斷性國有企業和國企管理人員的減收政策是行不通的,筆者認為應堅持擴大體制內競爭和“結構性減薪”并舉的總體策略。具體如下:
(1)通過擴大體制內競爭來改革壟斷性國有企業的收入分配要充分發揮產業政策法和反壟斷法的作用。首先通過產業政策立法,讓更多的民營企業參與到體制內的競爭中來,尤其是在我們的電力、電信、石油等壟斷性行業。讓民營企業參與到體制內的競爭,這樣不僅有利于私營企業利潤的增長從而使其職工工資增長,更有利于市場競爭化程度的提高,使國有企業面對充分的競爭而煥發活力,更好地發揮國有經濟的主導作用。其次,加強反壟斷法和公司法的有效實施,使壟斷性國有企業向著政企分開的現代化公司經營管理模式發展,盡最大限度減少某些壟斷性國有企業行政職能和經濟職能并存的現狀,以優化市場競爭秩序,提高競爭水平。(2)主張對國企職工采取“結構性減薪”的做法,即基于特定目的對特定職業和特定崗位的人群實行減薪。首先在國有企業職工群體中,收入較高的是國企管理人員,原因有二,一是這些人員多由行政指派,沒有在其任命上發揮市場的作用,二是這些高管的工資與企業績效關聯不大,且信息披露不全面。對其采取的措施主要是嚴格規范國企高管人員的薪酬管理,原則上控制或降低其收入水平,堅持市場才是企業家最好的定價者豓,并把管理因素對于企業的貢獻作為其薪酬的重要衡量因素。其次,對于國企職工并非一味的控制或降低其收入水平,對于國企非正式職工,退休、下崗職工而言,要提高他們的工資福利水平。
五、財政稅收改革
如果說初次分配領域的改革是基礎,那么在再分配領域的改革則是促進收入分配更加合理的關鍵所在。初次分配領域要發揮市場在資源配置中的作用,而對于再分配領域來說,則是經濟法特別是財稅法發揮其作用的最好舞臺。財稅法范圍較廣,以下著力從預算法和稅法兩個方面談一下我們再分配領域的改革。
(一)預算法與再分配預算法是指調整國家在進行預算資金的籌集和取得、使用和分配以及監督和管理過程中發生的社會關系的法律規范的總和,其本質是對政府收支活動的控制。近年來政府的財政收入連年增長,有的地方增長率甚至已經超過了15%,大大超過了同期的GDP增速和居民人均純收入的增速。如何花好這些錢,如何讓政府把錢花的更合理,則需要預算法發揮其應有的作用。要使我們的國家預算更好地服務于收入分配改革,筆者認為要做到以下兩點:(1)促使合理財政支出結構的形成。加大對社會保障、醫療衛生、教育以及區域協調發展方面的扶持力度,將財政支出更多地用于保民生、促增長上,使社會發展惠及人民大眾。(2)減少行政權對預算權的干預。按照我國的政權組織形式,各級人大行使預算審批權,其他機關不得干預。但在現實生活中,行政權對人大預算審批權的干預尤為嚴重,尤其是在各級地方。因此必須切斷行政權對人大預算審批權的干預,使政府在制度框架的束縛下合理分配財政支出。
(二)稅法與再分配根據社會契約論,稅是公民從國家獲得的利益的對價,黑格爾也曾說過稅是個人對國家作出的犧牲。從其本質來看,稅收是政府對國民收入進行的二次分配,理應對促進收入分配的公平合理發揮應有的作用。稅法與再分配應著力處理好兩點:(1)加快結構性減稅的步伐,即有增有減、結構性調整,減輕一部分群體和稅種的稅負水平。尤其是對于個人所得稅而言,要合理制定個稅起征點,實行綜合所得制,即對收入總額實行累進制,多收多交,少收少交。(2)收入不公很大程度上源于社會財產的不公,因此要開征財產稅,即以納稅人的某些特定財產數量或價值額為征稅對象的類稅,包括房產稅、遺產稅和贈與稅等。目前我國還沒有開征遺產稅和贈與稅,許多學者也做過很多可行性研究,立法應盡快做出回應,出臺相關法律,我們認為遺產稅和贈與稅的開征,有助于解決社會成員發展不公的問題。
論文關鍵詞：稅收籌劃;所得稅;避稅
0 引言
稅收是企業的一項重要經營成本，稅收政策對企業的生產經營活動會產生重要影響。但是，長期以來我國企業對稅收籌劃并不重視，直到近幾年才被人們逐漸的認識、了解和應用。隨著改革開放的不斷深入，以及我國社會主義市場經濟的逐步建立和完善，企業相應地有了節約成本、創造利潤的動力和壓力，在這種情形下人們對減輕稅收負擔有了真正的認識。稅收籌劃就是在充分利用稅法中提供一切優惠的基礎上，在諸多選擇的納稅方案中，選擇最優，以達到整體稅后利潤最大化。為此，本文擬對商貿企業的稅收籌劃做簡單探討。
1 稅收籌劃的原則
稅收籌劃是指在法律規定的范圍內，以國家稅法為研究對象，根據稅法的規定比較不同的納稅方案，根據結果做出的優化選擇。一切的違反法律規定的避稅行為，都不屬于稅收籌劃的范疇。因此，我們在稅收籌劃過程中一定要堅持合法性的原則。在籌劃實務中堅持合法性原則必須注意以下三個方面：一是要全面、準確地理解稅收條款，而不能斷章取義，要理解稅收政策的立法背景。二是要準確分析判斷采取的措施是否合法，是否符合稅收法律規定。三是要注意把握稅收籌劃的時機，要在納稅義務發生之前選擇通過經營、投資、理財活動的周密精細的籌劃來達到節稅目的，而不能在納稅義務已經發生而人為采取所謂補救措施來推遲或逃避納稅義務。
2 當前我國商貿企業中稅收籌劃存在的問題
2.1 對稅收籌劃的認識不夠
一些企業簡單的認為與稅務機關搞好關系是主要的，稅收籌劃是次要的。長期以來，由于我國稅收法制建設滯后，加上征管機制不完善，稅務機關在執法上的自由裁量權較大，一定程度上存在稅收執法上的隨意性，造成納稅人把與稅務機關搞好關系作為降低稅收支出的一條捷徑。
2.2 稅收籌劃方式單一
目前，企業稅收籌劃主要集中在稅收優惠政策的利用和會計方法的選擇兩大領域。眾多籌劃者意識到，充分利用國家的稅收優惠政策，可以使企業的稅基縮小，或者避免高稅率，或者得到直接的稅額減免;也意識到通過選擇會計方法，滯延納稅時間，可以在不減少總體納稅額的情況下，取得“相對節稅”的收益。但從各國的稅收籌劃實踐來看，企業稅收籌劃的方式遠遠不止這些。原則上講，稅收籌劃可以針對一切稅種。不同稅種對不同企業來講，稅負彈性的大小是不同的。從稅負彈性大的稅種入手，結合稅收籌劃的基本方法和企業的經營規模進行稅收籌劃，可以貫穿于企業發展的全過程，涉及所得稅、流轉稅、資源稅、財產稅以及稅收優惠、稅前扣除等各個層面。同時，防止企業陷入稅法陷阱、實現涉稅零風險以及獲取資金的時間價值等也應該是稅收籌劃的重要方式。 轉貼于
3 我國商貿企業稅收籌劃方法
3.1 謹慎選擇采購廠家，實現合理避稅
企業所需的物資既可以從一般納稅人處采購，也可以從小規模納稅人處采購，但從一般納稅人處購入，取得增值稅專用發票可以抵扣17%，而從小規模納稅人處購入，經稅務機關開票，只可以扣稅6%或4%，少抵扣的11%或13%成為企業要多負擔的稅額，這部分稅額會形成存貨成本，最終會影響到企業的稅后利潤。如果小規模納稅人的貨物比一般納稅人的貨物便宜，企業從小規模納稅人處采購也可能更劃算。但若是采購時考慮現金流出的時間價值，在從兩類納稅人處采購的貨物的質量及不含稅價格相同的前提下，選擇小規模納稅人作購貨對象對企業加速資金周轉、擴大再生產、提高生產效率同樣具有重要意義。
3.2 注重結算方式的選擇，實現合理避稅
從結算方式選擇上入手采購時結算方式的籌劃最基本的一點是盡量延期付款，為商貿企業贏得一筆無息貸款，但應注意企業自身的信譽。結算方式有賒購與現金采購之分:當賒購與現金采購無價格差異時“則對企業稅負不產生影響”賒購為好;當賒購價格高于現金采購價格時“在增加采購成本的同時”也會獲得時間價值和增加增值稅扣稅的利益，此時企業需要進行納稅籌劃以權衡利弊。
3.3 注重物資入庫種類的種類選擇，實現合理避稅
按照財稅［2009］113號文件的《關于固定資產進項稅額抵扣的通知》，構建固定資產和購買無形資產的進項稅額不得抵扣，因此在物資采購時貨物的歸類方式會影響到企業的稅負。在不違背稅法規定的條件下，適當選擇貨物的歸類方式，可以降低稅負，將與構建固定資產時一起購進的零配件，附屬件作為低值易耗品。不僅可以扣抵稅收，而且可以提前確認成本，推遲納稅。同樣，與材料一同購進的與技術有關的支付，如果計入無形資產則不得扣稅，所以最好計入材料成本。
3.4 選擇最優存貨計價方法，實現合理避稅
對企業存貨的計價方法，稅法允許企業各項存貨的領用和發出，其成本計價可以從先進先出、后進先出、加權平均等方法中選擇，但是計稅方法已經選定，不得隨意進行改變。會計準則在存貨計價上也提供了多種計價方法.從理論上分析，存貨計價也是納稅人進行稅收籌劃的有效手段。一般的，企業所處的經濟環境是物價上漲時，應該采用后進先出法，使本期的銷售成本提高，達到本期降低所得稅的目的，相應的，如果物價漲落幅度不大，可以采用加權平均法，避免高估利潤，多繳納所得稅。從理論上說，存貨計價方法可以調節當期的利潤水平，但是在會計準則取消了后進先出的計價方法后，當前的籌劃空間還不是很大。
[論文摘要]本文簡要地闡述了我國稅務會計分立以后發展中的現實問題。
稅務會計是在財務會計的形成發展過程中逐步產生和發展起來的會計分支，它以國家現行稅收法律法規為依據，以貨幣計量為基本形式，運用會計學的基本理論和核算方法、連續、系統、全面地對納稅人應納稅款的形成、計算和繳納，即稅務活動所引起的資金運動進行核算和監督，以保障國家利益和納稅人合法權益的一種專業會計。
一、建立具有中國特色的稅務會計模式
隨著會計制度和稅收制度的改革，我國稅法與會計準則之間的差距呈擴大趨勢，財務會計與稅務會計的目標逐漸出現差異，財務會計不再融財務、稅務的要求于一身，而是遵循會計準則。稅法也在力求獨立，如稅法第一次制定了資產的稅務處理就是明證。這使稅務會計與財務會計的分離成為可能。兩者分離是不是促進市場經濟發展的必要條件呢？從法、德、日等國家的經驗看，卻又未必。這些國家所采用的財稅不分或盡量相統一的會計模式和美國的相比，不論實務或理論都沒有嚴謹的財會體系，但并不妨礙各國的經濟發展。
問題的關鍵不在于形式，而在于實質內容。綜觀各國的稅制規定，盡管美國是會計準則與稅法、財務會計與稅務會計相互獨立的國家，但財務會計中的謹慎性原則仍深深體現在稅務會計中。
隨著世界經濟的發展及一體化的到來，會計國際化已經成為會計發展的必然趨勢，這就要求我們處理好國際化與本土化的關系。因此，我國在稅務會計模式的選擇上，在考慮國際化的同時也要適當顧及我國的客觀現實、社會經濟背景，建立既符合國際貫例，又能適應我國國情的稅務會計模式。
二、遵循流轉稅會計和所得稅會計并舉的稅務會計模式，應加快稅收法規建設，創造良好的稅務會計發展環境
我國現行稅制模式是以流轉稅、所得稅為主體的雙主體稅制模式，這種模式既能保證國家財政收入，又有利于政府職能的實現；既能促進經濟發展又可調節社會收入差距。我國的雙主體稅制模式決定了增值稅與所得稅共同構成稅務會計的兩大主體稅制。
隨著稅務會計的誕生，企業會計可能會把注意力更多地放在如何在合法或不違法的情況下為企業制定出最佳的納稅方案上。這便對企業管理及稅收征管提出了更高的要求。一方面要求企業用制度的形式規定稅務會計必須遵循的準則，規定企業的其他管理人員不能為達到某種目的而強行要求稅務會計作出違法行為，從而為企業稅務會計營造良好的法制環境；另一方面要求稅務人員在有法可依的基礎上，做到有法必依、執法必嚴、違法必究，實現稅收的法治化，減少稅務管理上的人治現象。其核心在于制約稅務機關權力，將稅務機關稅收征管權的運作納入法律設定的軌道中。這不僅可以防止稅務機關可能出現的權力腐敗，而且可以保護納稅人的合法權益不因稅務機關的濫用權力和越權行事而遭受損害。只有將稅務機關的權力納入法制規則的有效制約之中，稅收的法治化才能得以實現。
三、建立適合我國國情的稅務會計模式，必須注重培養一批通曉稅務會計和財務會計的專業人才
稅務會計作為融會計知識、稅務知識、法律知識及其相應的實際工作經驗為一體的高智能活動主體：首先需要這些工作人員不能滿足于已有的知識，而要不斷地學習稅收會計等領域新的法規、準則、制度；其次稅務機關應給企業稅務會計常年提供咨詢服務和培訓機會；再次企業應樹立正確的納稅觀念，選拔符合稅務機關和企業要求人員擔任稅務會計，并為其提供培訓、調研機會，保證稅務會計質量的不斷提高；最后嘗試在高等教育中開設與“稅務會計”相關的課程，培養具有較深會計理論、稅收理論及法律理論功底的專業人才。要求這些專業人才應具有市場觀念、競爭觀念、經營觀念和效益觀念，他們既能按會計準則處理會計事務，保持財務會計信息的真實性和可靠性，又能依據稅法規定中申報納稅、計算、核算。他們的存在對于建立我國稅務會計模式意義重大。
四、必須建立我國稅務會計理論體系
目前在我國對稅務會計的研究中，偏重于實務和具體方法，對貫穿其中的基本理論的探討非常不足，更不要說理論的體系。這樣，面對出現的新問題，不能找出其理論依據，相應的解決方法的理論說服力就不強。同樣制定出的條例和法規其公允性、權威性及其與稅收實踐的相容性受到質疑，這正是所謂的理論對實踐的指導作用。
五、強化組織領導
健全的組織形式是保證企業稅務會計工作規范化、科學化的必要條件。就我國現狀來看，要設立企業稅務會計，還必須建立注冊稅務會計師協會，定期組織稅務會計資格考試，保證企業稅務會計具有一定水準的執業素質，并對稅務會計運行過程中出現的問題進行分析和研究，為完善稅收規定和企業決策提供參考。
六、稅務
由于財務、稅務會計的分離，企業財務會計管理加強，專業化要求提高，在稅務會計方面，制度體系也會日益完善，確認標準和計量方法越來越精細，同時在稅收征管上更是加強嚴格執法，使涉稅業務風險增大。財務、稅務會計分離，及它們都向著更加專業化發展，使原來包羅財務、稅務于一身的“會計人”，越來越難以再勝任一身兩職。這些都促使企業涉稅會計從財務會計中分離出來，有必要成為一個獨立的服務專業，為大中型企業提供稅務籌劃等顧問咨詢，為廣大中小企業、個人提供日常稅務咨詢和納稅申報等具體涉稅業務。
七、稅務籌劃
稅務籌劃是納稅人在遵守稅法、擁護稅法、不違反稅法的前提下，針對納稅人自身的特點，利用會計特有的方法，規劃納稅人的納稅活動，既要依法納稅，又要充分享受優惠政策，以達到減輕稅負或推遲納稅目的一項會計工作。稅務籌劃是納稅人整體財務籌劃的重要組成部分。人們長期都十分忌諱稅務籌劃的理論和實踐，其主要原因是將稅務籌劃與偷漏稅混為一談，其實不論從法律上講，還是從實踐上看，稅務籌劃與偷漏稅都有著本質的區別。
隨著改革開放的不斷深入，企業經營自主權日益擴大，企業已成為獨立核算、自主經營、自負盈虧的經濟實體。因此，經營管理者便將目光緊緊盯在自身的經濟效益上，盡力采取各種措施，增加收入，減少成本費用，但是對納稅人來說，無論納稅怎樣公平、正當、合理、都與納稅人經濟利益密切相關。當收入、費用一定的情況下，稅后利潤與納稅金額互為消長。這種經濟利益的刺激，使企業自覺不自覺地注視到應納稅款上，并希望尋找一種辦法，即在不違反稅法的前提下，盡可能減少應稅行為，達到降低稅負的目的，這就是稅務籌劃。
關鍵詞：稅法學；中國稅法；稅收制度；稅收管理
中圖分類號：F810 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X(2007)02-0157-04
稅法學是研究稅收分配規范活動的一門科學，是稅收學和法學有機結合的學科。隨著我國社會主義市場經濟的不斷發展和稅收法制建設的強化，中國的稅法學體系如何建立與發展需要進一步研究。
一、建立稅法學的必要性
第一，研究稅法學是規范稅收制度的客觀要求。長期以來，我國對稅收研究基本停留在經濟學的視野中，未從法理上對其進行深入的論證。多數著述和論文一般只看重要素的具體含義，而沒有充分認識其內在的結構性，更未從法律運行機制對要素予以歸整。稅法學則從法律角度著眼于稅收主體之間權利與義務關系的定位，從憲法學國家權力來源的角度設計出納稅人的實現過程，以體現對征稅權的制衡和對納稅人權益的保護。因此，建立稅法學從法律角度去梳理稅收法律制度，并總結出規范系統的邏輯結構。這是規范稅收制度的客觀要求，是稅收研究發展的必然趨勢，是稅收學與法學共同發展的必然結果。
第二，研究稅法學是完善稅法體系的客觀要求。在我國現行有關稅收的法律體系中，憲法學主要研究國家政治經濟制度，較少顧及稅收行為的合憲性；經濟法學主要致力于宏觀調控的政策選擇，不能深入稅法的具體設計；行政法學只注意最一般的行政行為、行政程序而難以觸及稅法的特質。而稅法中既有涉及國家根本關系的憲法性規范，又有深深浸透宏觀調控精神的經濟法內涵，更包括規范管理關系的行政法則。此外，稅收犯罪方面的定罪量刑也具有很強的專業性，稅收保護措施還須借鑒民法的相關規定。因此，將所有與稅收相關的法律規范集合起來進行研究，博采眾長，形成稅法學研究尤為重要。
第三，研究稅法學是實現依法治稅的客觀要求。加強稅法學研究，建立健全稅法學體系，對稅收法治的建立與完善有重要的促進作用，有利于形成指導稅收管理的法治思想。在稅法學上研究依法治稅的意義，主要在于一種觀念的啟迪和更新，特別是當稅收領域無法可依、人們稅法意識殘缺不全時尤其如此。時代在前進，稅法要發展，必須將依法治稅的理念與具體的法制建設緊密結合，積極深入地進行稅法學研究，真正為稅收法治的實現起到助推器的作用。因此，稅法學的建立和完善，是稅收法治化的重要基礎和標志，有利于增強稅收法治觀念，提高稅收法律意識。
第四，研究稅法學是加強稅收管理的客觀要求。我國從事稅收和稅法方面研究的學者中，經濟學者往往只重視稅收制度中對效率有重大影響的內容，而法學學者只滿足于對現存規則就事論事的詮釋，稅法學在法學體系中基本處于被遺忘的角落。隨著社會主義法治進程的深入，依法治稅越來越成為人民日益關心的現實問題，人們不僅關心稅收行為的經濟效果，更關心如何通過周密細致的法律措施保證自己的合法權益不受侵害。稅法學是以法律的形式對相關主體的行為進行約束和監督，使其在既定的框架中運轉，不至于侵犯公民的應有權益，因此，建立和加強稅法學研究，對規范稅收管理活動有著重要的積極作用。
二、稅法學研究的歷史進程
稅法作為一種社會現象和上層建筑早已存在，原始社會末期就已經有了稅和稅法的萌芽，但對稅法研究的稅法學并沒有自然產生。將稅法學作為一門獨立的學科，至今只有幾十年的歷史。
(一)西方學者對稅法學的研究
西方國家普遍實行市場經濟，稅收是市場經濟的一個重要手段，而發達國家又普遍實行法治，稅收法律制度比較成熟完善，稅法學也較為豐富。稅法學體系的建立大體上可追溯到20世紀初期，其中，德國的研究最為透徹，日本次之。
德國早期的稅法學是作為行政法學的一個組成部分，著名的行政法學家奧托．梅耶撰寫的行政法著作中就包括稅法的內容。隨著德國1918年設立帝國財務法院，特別是1919年頒布(德國稅收通則)，德國的稅法開始從行政法中獨立出來。1926年在明斯特召開德國法學家大會時，德國稅法學開始作為一個獨立的學科而興起。對稅收法律關系的研究有權力關系說和債務關系說兩種觀點：《德國租稅通則》頒布前，奧托?梅耶將稅收法律關系界定為一種權力關系，認為稅收法律關系是國民對國家課稅權的服從關系；《德國租稅通則》頒布后，德國學者對稅收法律關系的性質認識發生了重大的變化，著名的稅法學家阿爾伯特。亨澤爾提出了稅收債務關系說，認為稅收是國家對納稅人請求履行稅收債務的關系，該學說對稅收法律關系作了更加符合市場經濟規律和法治理論的解析。
日本在接受夏普建議之前，只是將稅法學作為行政法學的一個分支。與德國早期一樣，稅收法律關系在傳統行政法學中，被理解為一種命令與服從的權力關系，并不研究如何維護納稅人的權益。二戰后，日本的經濟情況發生了很大的變化，稅收領域也隨之發生了變化，呈現出稅負重、人性化等特點，并且納稅者逐漸成為稅收法律關系的主角，稅法學作為一門獨立學科成為必要。從20世紀50年代起，日本的稅法學研究正式起步，至今已形成相對完整的研究體系。日本學者北野弘久的《稅法學原論》是稅法學理論的集大成之作，對日本稅法學界具有重要影響。北野教授把稅法學視為對稅法現象的研究，視為與行政法學、民法學等相并列的法學的一個分支學科，并形成了一個完整、統一、和諧的稅法學理論體系，被稱為“北野稅法學”。2001年，陳剛、楊建廣等譯，北野弘久的第4版《稅法學原論》《中國檢察出版社》在中國發行，對中國稅法學的研究提供了有益的參考。
(二)我國學者對稅法學的研究
中國法學研究自20世紀30―40年代起步后，遭受50―60年代的挫折，在80年代初期進入復興和發展時期。我國臺灣法學界于20世紀60年代初開始重視稅法學的研究，并迅速在稅法基礎理論、稅收實體法和稅收程序法等領域出版了大量的研究成果，其研究偏重于理論概括和邏輯統一，深受稅收法定主義思潮的影響。
我國80年代中期逐步重視稅法學的研究與發展，最初中國稅法學的研究方向不夠明確，研究力量分散，學術底蘊不足，理論深度欠缺，基本是散見的一些文章，但經過20多年的稅制改革與完善，以及專家、學者們的探索，現代中國稅法學體系已初步形成并逐步走向科學、完善的發展方向。大
體上看，我國第一本專門的稅法學著作是1985年北京大學劉隆亨教授編著的《國際稅法》(時事出版社)。但一般認為，1986年劉隆亨著的《中國稅法概論》(北京大學出版社)一書的出版，標志著我國稅法學的初步形成。
我國實行社會主義市場經濟體制以來，人們對稅收和稅法的認識發生了重大變化，在稅法學研究方面產生了諸多高水平的論著。包括1993年高爾森主編的《國際稅法》(第2版，北京大學出版社)，1995年劉隆亨著的《中國稅法概論》(第3版，北京大學出版社)，1997年劉劍文主編的《財政稅收法》(法律出版社)，1998年涂龍力主編的《稅收基本法研究》(東北財經大學出版社)，1999年嚴振生編著的(稅法)(北京大學出版社)，徐孟洲主編的《稅法》(21世紀法學系列教材)，2001年王曙光主編的《稅法》(東北財經大學出版社)，廖益新主編的《國際稅法學》(北京大學出版社)，2002年劉劍文主編的《稅法學》(人民出版社)，2004年劉劍文主編的《國際稅法學》(第2版，北京大學出版社)，2005年徐孟洲主編的《稅法學》(普通高等教育“十五”規劃教材)，等等。這些專著或著述的問世，對加強稅法理論與實踐研究、構建具有中國特色的稅法學體系都起到了積極的重要作用。
在稅法學蓬勃發展的同時，有關稅法學研究的組織也逐漸組建起來。1998年3月28日中國稅法學研究會成立，它是全國稅法學界教學、科研和實際工作者自愿參加的全國性社會團體和學術團體；在此基礎上，中國法學會財稅法學研究會、中國財稅法學教育研究會等學術團體成立，為稅法學研究做出了積極、有益的努力，使稅法基礎理論與實踐有了更廣、更深、更高的研究。但稅法學目前的研究現狀仍不能令人滿意，基礎理論研究尚沒有大的突破與發展，具體制度研究則暴露出理論深度不足、學術視野狹窄和研究方法單一的缺點。稅法學研究的現狀不僅與我國稅收法制建設的實踐不相適應，而且也不能滿足納稅人權益意識逐漸增強的現實需要。因此，加快稅法學研究的步伐、增強稅法學研究的理論深度、拓寬稅法學研究的領域、挖掘稅法學研究的方法，成為中國稅法學發展亟待解決的重要課題。
三、稅法學的學科屬性
(一)稅法學的學科性質
稅法學是一門以法學等原理去研究稅收活動規范性問題的法學分支學科。我們認為，稅法學基本性質可概括為：
1．稅法學是研究稅法現象及其規律的一門法學學科。稅法學以稅收分配的科學性、合理性、規范性和可行性為基礎，要對稅收法律關系、稅法地位、稅法原則、稅法要素和稅收立法等稅法基礎理論，以及稅收基本法、實體法和程序法等法律內容作出解釋并闡明法理依據。它是與經濟法學、行政法學、民法學等相并列的法學的一個分支學科。
2．稅法學是涉及多方面學科知識的一門邊緣性學科。稅法學是在吸收有關學科的理論、知識和方法的基礎上逐步形成、完善與發展起來的，是與經濟學、財政學、稅收學、會計學、法理學、行政法學、民法學等學科有著密切聯系的一門綜合性很強的邊緣性學科。也可以說，稅法學是一門年輕、需要完善與發展的新學科。
3．稅法學是理論密切聯系實際的一門應用性學科。稅法學不是純理論科學或基礎研究，而是一門應用性較強的學科，體現著理論與實踐的統一。稅法學在研究基礎理論的同時，應結合稅務工作中的實際業務研究，從實踐中發現新情況和新問題，拓展稅法學研究的領域，探索出研究問題的新方法與新視角，進而可以更好地發揮理論對實踐的指導作用。
(二)稅法學的研究對象
根據唯物辯證法的觀點，任何一門學科都以客觀世界的某一類事物、現象及其過程作為自己的研究對象。由于稅法學發展時間尚短，還沒有真正確立其科學的界限，但作為一個獨立的學科，稅法學有其相對獨立的研究對象和領域。
日本學者北野弘久在《稅法學原論》中對稅法基礎理論的許多重要理論問題都進行了研究和探討，包括稅收的概念、稅法學的出發點、基本研究方法等一系列基本問題，并主張結合判例進行研究，以拓展稅法學研究對象的領域。
在我國，有的學者認為，稅法學應當成為以稅收法律關系為研究對象的法學學科；也有學者認為，從一定意義上說稅權是整個稅法研究的核心。我們認為，稅法學的研究對象是稅法及其相關的一切社會現象。主要包括稅法基本理論及其要素設計兩個部分，即研究稅收基礎理論及稅法地位、稅法作用、稅法原則、稅法要素、稅收立法和稅收法律關系等理論，以及稅收基本法、稅收實體法和稅收程序法等法律內容。隨著稅法學的不斷完善與發展，其研究對象也更加系統化和科學化。
(三)稅法學的基本特征
稅法學的基本特征是稅法學性質的具體體現。稅法學性質是內在的、質的規定性，而稅法學的基本特征則是外在的、形式的反映。我們認為，稅法學的基本特征可以概括為：
1．研究內容的規范性。稅法學作為法學學科，與經濟法學、行政法學、民法學等學科一樣，其內容體系應主要依據現行法律、法規進行學理闡釋，不排除必要的理論探討，但所闡明的規范必須符合現行的稅收法律規定，也不能用理論探討來代替現行的稅收法律規定。
2．專業基礎的廣泛性。稅法學是一個專業性很強的學科，需要具備一定的相關理論為基礎，如會計學、經濟學、稅收學等。如果稅法學研究就稅論稅、就稅法論稅法，而沒有將其放到與其他學科的廣泛聯系中，所得出來的結論必定有失允當，難以成為國家科學的法律體系的有機整體。
3．理論知識的實踐性。稅法學主要包括稅法理論和稅法規定兩部分，稅法理論部分突出其學科的“法性”，而稅法規定部分則將稅法理論與稅收實務結合起來。稅法學只有經過長時期的“實踐、認識、再實踐、再認識”的過程，才可能逐步走向科學與成熟。
(四)稅法學的學科體系
劉劍文教授認為，稅法學體系應當包括國內稅法學、國際稅法學、外國稅法學和比較稅法學。其中，國內稅法學指以國內稅法特定現象及其發展規律為研究對象的稅法學分支學科；國際稅法學指以國際稅法特定現象及其發展規律為研究對象的稅法學分支學科；外國稅法學是站在本國角度研究以某國或多國稅法特定現象及其發展規律為研究對象的稅法學分支學科；比較稅法學是指研究以世界各國稅法共同性、差異性及其發展趨勢為研究對象的稅法學分支學科。本文主要討論國內稅法學的學科體系，包括以下三個部分：
1．稅法學基本理論。主要包括稅法學的研究歷程、學科屬性及與其他學科的關系，稅收與稅法基礎理論，稅收法律關系和稅法歷史沿革等。
2．稅收實體法研究。主要包括流轉稅法、所得稅法、財產稅法、行為目的稅法等基本規定、稅額計算及其征收管理。
3．稅收程序法研究。主要包括稅收征管法、稅務行政管理法和稅務信息管理法等法律制度規定。
四、稅法學與相關學科的關系
(一)稅法學與經濟法學的關系
經濟法學是一門研究經濟法現象及其發展規律的學科，側重于經濟法的基本理論、體系和內容的研究。總體上說，稅法學是經濟法學重要的分支學科，它與企業法學、公司法學、合同法學、商標法學等共同構成經濟法學體系。稅收作為國家調控經濟的一個重要手段，在經濟法學的宏觀調控內容中應有涉及，但稅法學與經濟法學在闡述稅收與稅法的內容上應各有側重。經濟法學應圍繞稅收和稅法的宏觀調控手段進行研究，主要應闡明稅收宏觀經濟調控的手段運用；而稅法學則應圍繞稅法的基礎理論和稅收法律規定進行研究，主要應闡述稅法的具體法律內容，并明確各稅應納稅額的計算及其征收管理。
(二)稅法學與財政學的關系
財政學是一門研究財政現象及其發展規律的應用理論學科，主要包括對財政理論、財政活動和財政政策的研究。其中財政活動包括財政的收入和支出，而稅收是財政收入的主要來源，所以財政學收入理論的核心必然是稅收。因此，財政學為稅收立法提供了寶貴的資料，即財政學在稅法的立、改、廢過程中發揮著重要的影響。財政學中的宏觀財政政策、分稅制財政體制、稅款繳庫和轉移支付制度等方面內容，都與稅法學有著密切的關系。財政學是從宏觀角度來分析財政現象，更多地關心稅收資金的運動過程，研究如何提高稅收經濟活動的效率，減少稅收的負面影響；而稅法學是對財政學研究領域的稅收問題側重法學角度進行分析，更多地著眼于主體之間的權利義務關系，并考慮納稅人基本權責的實現過程，以體現對征稅權的制衡和對納稅人權利的保護。
(三)稅法學與稅收學的關系
從某種意義上說，稅法學與稅收學是站在不同的角度對同一個問題進行研究，因為稅收法律關系與稅收關系從來就是合二為一的整體。稅法學是研究如何對稅收關系進行法律規范的學科，是從憲法出發確定權利與義務，并使這些權利與義務得以實現作為研究目標的；稅收學是研究如何對經濟活動進行分配的學科，探索稅制各要素與經濟變動之間的函數關系，不斷優化稅制結構，達到稅收的最佳調控目標。二者研究對象重疊，研究視角各異，研究內容各有側重。稅收學更多地關注作為財政收入的稅收資金的運動過程，而稅法學則應該更多地著眼于稅收主體之間權利義務關系的定位，從憲法學國家權力來源的角度設計出納稅人的實現過程。如果將二者完全混同，就等于取消了稅收學與稅法學的學科界限以及稅法學的存在價值。
(四)稅法學與會計學的關系
會計學是一門研究會計現象及其發展規律的學科，側重于會計理論和資本運營的研究，并構成稅法學研究的重要基礎。在研究對象上，會計學主要研究企業資本運營狀況和效益最大化措施，而稅法學研究包括企業納稅人和自然納稅人以納稅義務為核心的經濟活動。會計學研究講求會計核算的真實性和效益性，真實性即為經濟業務發生的真實與可靠程度，效益性即要求不斷降低成本、追求利潤最大化；稅法學研究講求經濟運行的合理性與合法性，合理性即講求核算的相對平均社會成本及稅收分配的公平與效率問題，合法性即在依照稅法的基礎上不考慮征稅成本而做到應收盡收。此外，當兩者研究的法律內容不協調、不一致時，則應按稅法計算調整企業納稅數額的規定進行研究。
總之，稅法學已具有綜合社會科學的典型特點。在對稅法現象進行全方位研究時，應當綜合政治學、行政學、財政學、經濟學、會計學等一切社會科學加以分析。這種綜合分析方法是研究現代法學的共同方法。當然，它們彼此之間在具體運用過程中存在著一定的差異和共性。
五、稅法學的研究方法
稅法學是一門綜合性學科，應采用交叉學科研究方法，該方法在研究方法的層次上多方引進來自原屬其他學科范疇的研究方法，是一種新穎的、重要的、多元的、開放的稅法學研究方法。
(一)經濟分析法與價值分析法
經濟分析法是指以經濟學的假設和方法來分析制度、揭示制度的經濟性成因，并以此來指導制度的確立。稅法學的經濟分析即是對稅收法律制度所產生的相關經濟后果進行經濟分析，核心在于稅收法律制度的效率，基本方法是成本效益的比較。如果制定的稅法能對經濟發展產生促進作用，則說明稅法具備實施的可行性；反之則需要及時調整，暫緩實施或停止實施該項稅收法律制度。
價值分析法是法學研究中的基本方法，通常用它來論證某一原則、規則、制度的正當性和合理性，或者批判某一制度或現象的非正義性。在稅法學領域，價值分析法是指對各種形式上合法的稅收法律制度進行分析，提升稅法在道德、社會等方面的合理性。價值分析法在稅收法律制度的制定和實施方面的作用是不可替代的，是從道義和理念層面促進稅收法律制度的正當與合理。
(二)歷史分析法與比較分析法
歷史分析法是指不僅要對不同時期的稅收法律制度進行制度對比，比較其異同，還要聯系當時的政治、經濟、社會及文化背景，找出變化的原因和規律。稅收是歷史發展的產物，稅法學也應該放在歷史的背景中去研究，總結稅收法律制度在發展變化過程中的動態規律。不僅重視社會發展的一般必然性，更要重視存在的偶然因素，使制定的稅法更加符合稅收法治建設和經濟社會發展的需要。
比較分析法是經濟學和法學等學科普遍采用的研究方法，包括橫向比較和縱向比較兩種。稅法學中運用比較分析是指對不同國家或一個國家不同時期、不同區域的稅收法律制度所進行的比較。通過稅法的比較分析，在國家稅收歷史文化和制度發展的基礎上，制定適宜于一國國情或區域性的稅收法律制度，這樣才能為稅收法治建設作出科學性、創新性的貢獻。
(三)實證分析法與案例分析法
實證分析法包括邏輯實證分析和經驗實證分析兩個基本層面。通常所說的實證分析法一般只是指后者，也就是“社會分析方法”。實證分析法是一種基本的研究方法，屬于描述性方法的范疇。在稅法學領域應用實證分析法，它是對現實存在的稅法現象和稅法制度內容作出經驗性的表述和說明，注重的是稅法的邏輯分析和內容的解釋，即通過分析回答稅法是什么、為什么等問題。
案例分析法由來已久，特別在醫學、法學和社會學的研究中應用最多，也最有成效。稅法學是理論密切聯系實踐的一門學科，將稅法理論與稅收實務有機結合，運用案例分析來理解稅法理論是必要的。通過剖析稅法個案，研究稅收實務內容，抽象分析和邏輯演繹，從各個方面進行觀察和描述，探尋其發展變化的條件和途徑，從而制定和完善現行稅收法律制度。
(四)定性分析法與定量分析法
定性分析法是一種最根本、最重要的分析研究過程，是對研究對象進行“質”的分析，主要是解決研究對象“有沒有”或“是不是”的問題。研究稅法學就是運用歸納和演繹、分析與綜合、抽象與概括等方法，對稅法學的各種現象進行思維加工，從而去粗取精、去偽存真、由此及彼、由表及里，以揭示稅法學的本質特征及各稅種的具體含義和特征。
定量分析法是研究如何利用數據信息進行分析的一門學科，是對研究對象進行“量”的分析，主要解決研究對象“是多大”或“有多少”的問題。如在稅收彈性、稅收負擔、稅率設計等基礎理論研究中有數學模型或涉及數據分析，以利于確定最優稅制結構；在稅額計算和定量處罰等稅法實際處理分析中是用數據來體現的，因此計算分析在稅法學中顯得尤為重要。
從科學認識的過程看，任何研究或分析一般都是從研究事物的質的差別開始，然后再去研究它們的量的規定，在量的分析基礎上再作最后的定性分析，得出更加可靠的分析。因此，在稅法學的研究中，更應該注重定性分析與定量分析相結合。
