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【摘要】當前各地高校紛紛進入新校區建設的,且建設項目大多采用全過程跟蹤審計的方式。它在優化投資決策、規范建設行為、促進項目管理、控制投資風險等方面均發揮著積極的作用。這種全過程的跟蹤審計把建設工程審計分為事前控制、事中控制、事后控制三個階段。加強高校新區建設項目的跟蹤審計,應準確把握介入時間,合理定位介入深度,把握重點環節,健全和完善法律法規,規范收費,提高審計人員業務素質。
【關鍵詞】高校新校區建設項目跟蹤審計
一、高校新區建設項目跟蹤審計的必要性
隨著我國高等教育大眾化進程的加速,高等教育迎來了一個快速發展的時期。各地高校紛紛進入新校區建設的,工程建設項目不斷增加,且呈現出投資主體多樣化,資金來源多渠道,投資大,周期長,技術復雜,程序環節多,專業性強等特點。任何一個環節出現閃失,都可能對學校造成重大經濟損失,影響項目效益的發揮。這意味著高校新區建設項目的投資風險在增大,同時也對提高投入資金的使用效益有了更加迫切的要求。因此,如何適應新形勢,合理有效地管理和使用資金,加強對高校新校區建設項目的監督,控制投資風險,已成為當前許多高校新區建設審計工作的重點,也成為擺在監察、審計人員面前的一項重大而迫切的課題。
長期以來,對建設項目的審計基本都是沿用事后竣工結算的審計方式,高校建設項目也不例外。實踐證明,這種審計方式存在一定的局限性,審計工作在規范建設管理方面未能發揮應有的作用。如:找到了管理漏洞,但問題已無法糾正;查出了損失浪費,但資金已無法挽回;揪出了腐敗案件,但人已經觸犯了法律。可見,傳統的審計方式存在著時效性差、時間滯后、訴訟增多、風險加大的弊端,難以適應形勢發展的需要。
有鑒于此,1994年南京市審計局率先開始探索建設項目跟蹤審計的路子,并對南京長江二橋建設工程進行全過程跟蹤審計,取得良好效果。其后,這種跟蹤審計模式先后被其它省市的審計系統應用,成為政府投資重點工程建設項目的主要審計方式。各地高校新校區建設項目也逐漸借用了這種審計方式。
所謂建設項目跟蹤審計是指獨立的審計機構和審計人員接受業主委托,依據國家相關法律法規和制度,對建設項目從投資立項到竣工交付使用的全過程管理活動,進行連續、全面、系統的審查、監督、分析和評價。其目的是有效控制和真實反映工程投資,幫助建設部門糾正偏差,及時提出審計意見和建議,維護合法權益,有效控制工程成本和投資規模,完善建設項目管理,保障建設資金的合理使用,提高資金的使用效率。跟蹤審計立足項目全過程的監督,它一改過去工程由竣工后集中一次結算審計的傳統模式,是現代審計制度的創新。它在優化投資決策、規范建設行為、促進項目管理以及加強黨風廉政建設等方面均發揮著積極的作用。
當前,在各地高校新區建設中也應通過完善規章制度、合理配置審計資源、積極探索新技術、新方法等措施不斷提高跟蹤審計的質量和水平。通過對建設工程進行全面、詳細的跟蹤工作,真正實現由“結果審計”向“過程審計”的轉變,確保審計質量,從而為被審計單位提供更多更好的服務,實現審計服務的價值增值,協助業主實現投資控制目標。
二、新區建設項目全過程跟蹤審計的實施
全過程跟蹤審計是一種動態的管理,由過去定期、不定期的審計發展到駐場實時審計,這種“貼身”的審計模式使審計監督覆蓋了從項目立項、征地拆遷、安置補償、工程招投標、合同簽訂、設計、變更、設備材料的采購、隱蔽工程等,直到工程最后竣工決算和資金收支的全過程。它把建設工程審計分為事前、事中、事后三個階段,審計人員參與各個環節,全過程進行深入了解。高校新區建設中要有專職審計人員駐扎現場,對隱蔽工程、現場變更、簽證進行詳盡把握,避免結算時產生矛盾,減少審計風險,從源頭上控制工程投資。
1.跟蹤審計的事前控制
事前控制是跟蹤審計的準備階段,是保證建設項目投資真實合理的前提。具體要把握以下幾點。根據建設單位上報的項目情況,組成跟蹤審計小組,確定審計負責人,配備相應的審計人員,依據項目特征制定審計方案,編制審計計劃,參與審計活動。
(2)認真研究、核查報審的文件和資料,檢查建設項目的審批文件是否齊全、有效;建設項目的資金來源是否落實、合理,能否滿足項目建設當年應完成工作量的需要。
(3)嚴格審查各項前期費用的支付情況,檢查各項規費是否合規、合理,征地拆遷費是否符合有關規定和標準,有效控制前期經費的發生,減少工程的投資成本。
(4)進行概算審計,從源頭把關,形成制約機制。從節約投資、優化方案、規范程序等角度,及時提出階段性審計意見。
(5)和相關職能部門召開討論會,共同制定監督制度,明確各方職責,確立跟蹤審計在高校建設中的地位,給審計創造一個和諧的環境。
2.跟蹤審計的事中控制
事中控制是項目建設實施階段的控制,其目的是規范管理,控制項目投資。主要有以下幾個重要環節:
(1)設計階段。設計標準、設計方案、結構安全系數等都會對工程造價產生直接影響。設計階段的跟蹤審計目標是確定設計單位是否符合資質,設計的深度和質量是否滿足要求,設計是否控制在項目計劃投資額內,防止出現“概算超計劃,預算超概算,決算超預算”,從而堵塞設計階段的人為浪費,控制工程造價。
(2)招投標階段。首先,跟蹤審計應根據高校建設資金的使用計劃,監督編制工程概算、審查工程量清單并參與標底答疑,以減少造價的變更。其次,審查招標文件并全過程參與招標,監督開標前的程序是否規范,是否執行了回避制度,報名、制標、評標是否三分離。最后,審簽施工合同。對涉及專業性較強的條款,審計人員應咨詢或通過專家論證,尤其應關注施工方、供應商在履約能力、售后服務、質量保證方面的情況。另外,還應特別注意合同文本與招投標文件之間的統一,避免產生矛盾。21寫作秘書網
(3)施工階段。首先,做好基礎工程、隱蔽工程的現場記錄,參與驗收,做到由基建、審計、施工、監理四方會審會簽后才能加以封閉,使工程成本更加切合實際。其次,把好對材料、設備采購的價格關。跟蹤審計應根據工程進度,要求施工方提前報出所需的材料,在監理、基建質量把關的前提下,通過咨詢、查詢、詢價,搜集材料價格,通過工程例會,由各工程管理方參與討論、議價,最后審計綜合各方情況進行定價,并經各方簽章認可,作為決算價格。工程中使用的設備,也應公開招投標。通過以上的跟蹤定價,進一步避免材料、設備供應中的一些不正當行為,維護學校的利益。第三,審查現場簽證和設計變更。如發現變更幅度大,審計人員應及時向校方發出超支預警,防止隨意增加工程成本,對設計方案不合理或施工地質環境和結構的變化,應廣泛聽取各方意見,對變更進行技術經濟比較,盡可能把工程造價降為最小。審計人員務必堅持原則,對弄虛作假、高估冒算的行為給予堅決抵制。
此外,跟蹤審計應檢查項目概算執行,內控制度建立、執行,工程項目會計核算和財務管理,建設資金是否專款專用等。同時還必須審查確定施工單位的工程量月報,作為學校支付工程進度款的依據,對現場施工情況提出階段性審計意見。
(4)決算審核階段。現在工程結算一般采用標底加變更的方法。首先,要嚴格核實工程量,對平時跟蹤的資料進行匯集、整理并全面復核,明確招標確定的范圍,嚴格審查增補協議等,避免加大工程和重復計算。其次,要查看定額、項目名稱及規格,把好定額套用審核關,防止高套或重復計算,還應注意材料價格和讓利是否符合合同約定。第三,要重點審計各項費用的計取比例、計算基礎是否符合規定要求。審計過程中,審計人員要與校方、施工方及監理多溝通,客觀公正、堅持原則,最大限度地使工程造價得到準確、真實、完整的反映。3.跟蹤審計的事后控制
事后控制是項目決算階段制定決算審計方案,組織力量進行竣工決算的審計階段。主要是做好審計資料的匯集整理和存檔工作。每項工程審計結束后,必須按《檔案管理辦法》及時進行具體而標準化的整理登記,對審計數據進行信息化處理,建立審計檔案。檔案資料必須真實、完整,對涉及高校新區建設項目的來信來訪材料也要依據監察檔案的要求,按規定上交上級檔案館,為今后的后續監督檢查做好準備。
此外,在高校新區建設中開展全過程跟蹤審計還要注意以下兩點:
第一,保持審計工作的獨立性,處理好監督和服務的關系。跟蹤審計主要是構筑以防范為主的預警機制,應做到“到位不越位,參與不干預,介入不包辦,獨立不孤立”。
第二,跟蹤審計應從實際出發,根據不同項目特征,不同施工方案,制定切實可行的跟蹤方案,切忌生搬硬套,真正對工程建設起到指導作用。
三、加強高校新區建設項目跟蹤審計的思路
1.準確把握跟蹤審計介入時間
高校新區工程建設一般要經歷立項、設計、招投標、施工、決算等階段。跟蹤審計應綜合考慮被審計項目的建設規模、建設周期、審計資源和成本等要素,確定介入的時間。但無論采取何種形式,審計都應貫穿建設的全過程,確保應有的連續性。此外,在審計的過程中,要體現跟蹤的適時性,對項目建設的重要環節、重大活動以及建設單位的要求要及時跟進。
2.合理定位跟蹤審計介入深度
高校新區工程建設綜合性強,而審計是以堵塞漏洞、完善項目管理機制為目的,是作為第三者參與項目建設的過程,不是建設項目負責人。審計機關并非從事建設、施工、監理等具體工作,而是履行對上述工作的監督職能,促進這些工作規范、有效地運行。跟蹤審計中發現問題,應及時與校方聯系并以書面形式反映,不直接干涉相關建設單位的工作。在跟蹤審計中,應把握好監督者的角色定位,強調依法監督。
3.把握跟蹤審計的重點關鍵環節
跟蹤審計是對建設項目貫穿始終的全過程審計,沿著建設周期這條主軸展開,以工程投資控制為主線,緊緊圍繞投資控制這個中心對建設項目進行全方位的實時跟蹤。目前,在審計力量不足,審計成本有限的情況下,為了保證跟蹤審計質量,應對工程投資有較大影響的環節予以重點關注。首先要將內部控制審計作為一項重要內容,并將其與其他審計內容相結合貫穿于整個審計過程。其次,在跟蹤審計中應找出投資、進度、質量的關鍵控制點,制定跟蹤細則,提出合理化建議,確保投資得到有效控制。
4.健全和完善跟蹤審計的法律法規
跟蹤審計是對項目建設全過程進行的實時動態審計,是建設項目審計模式的重大創新。為了使跟蹤審計健康運行,確保跟蹤審計有法可依、依法實施,使這一模式能更好地為高校新區工程建設項目服務,應建立一套跟蹤審計的規章制度和實施辦法,健全審計程序和審計規范,以及與此相銜接的項目管理制度、財務管理制度等,為跟蹤審計人員、項目管理人員、財務管理人員提供具體的指導,使各部門各司其職,相互配合,協調運轉,讓跟蹤審計變被動為主動,并逐步進入程序化、規范化、制度化的軌道。
5.規范跟蹤審計收費,提高審計人員業務素質
在跟蹤審計過程中,審計機關因自身的力量有限,往往借助社會中介協審,因此規范跟蹤審計的收費,就顯得尤為重要。只有這樣,審計機關才能更好地整合審計資源,利用自身熟悉業務、易溝通等優勢,結合社會中介機構專業人才儲備較好,業務力量相對較強的優點,相互協作,更好地開展跟蹤審計工作。
此外,跟蹤審計也對審計人員的自身素質提出更高的要求。審計人員不僅要提升政治素養,強化責任心和敬業精神,也要有精湛的專業技術和較寬的業務知識,同時還應具備良好的協調溝通能力,充分了解建設工程全過程理論,掌握最新的技術方法,提高綜合能力,降低審計風險。
總之,建設項目跟蹤審計作為現代審計制度的一種創新,在實踐中已彰顯出它的積極作用,具有廣闊的應用前景。當前,在高校新區建設過程中,我們要以科學發展觀為指導,在實踐中深化對跟蹤審計的認識,加強對跟蹤審計的研究,使之不斷完善和提高,從而促進建設項目規范、有序、有效運行,為高校的改革和發展,乃至為經濟社會又好又快地發展提供更優的服務。
參考文獻:
[1]成虎.工程合同管理[M].中國建筑工程出版社,2005.
關鍵詞:跟蹤審計，房地產開發，控制
自2005年以來，隨著房地產市場宏觀調控的不斷深入和土地“招掛拍”制度的推行，房地產開發從過去的暴利時代逐步向微利時代過渡，與此同時，房地產開發項目的投資控制日益成為開發商所關心的重點。房地產開發項目造價全過程跟蹤審計是開發項目投資控制的重要手段，也是工程造價由靜態控制向動態控制的轉變。房地產開發項目工程造價全過程跟蹤審計是指造價咨詢機構對開發項目從前期、實施、竣工結算的各階段、各環節工程造價進行全面的、全過程的監督和控制。跟蹤審計作為現代審計的一種重要方式，已經在大中型房地產開發項目審計中被廣泛采用，并且取得了明顯的社會效益和直接的經濟效果。
一、開發項目全過程跟蹤審計的主要特點
項目全過程跟蹤審計不同于傳統意義上的工程結算審計。傳統的工程結算審計是對工程造價進行事后控制，這種工程造價的控制方法是在工程實體形成，竣工交付使用后進行的，雖然也能節約一定的建設資金，但是存在難以克服的缺點，而全過程跟蹤審計則是對工程施工前期至結束全過程的控制，即工程招標結束簽訂合同前造價咨詢機構就介入，在整個工程合同簽訂、材料采購、施工、竣工結算過程中，對工程造價進行全過程控制。
與傳統的工程竣工結算審計相比，全過程跟蹤審計具有其突出的特點。首先，全過程跟蹤審計是對工程造價進行的主動控制，從材料采購招標、材料設備合同簽訂、工程合同管理、索賠與反索賠、預決算審核、工程進度款支付審核等方面進行項目全過程跟蹤審計服務，合理確定并有效控制工程造價，使工程建設投資在事前和事中得到控制，達到主動控制的目的，最大限度地降低工程造價。其次，從時間角度來看，全過程跟蹤審計屬于事前、事中審計，而傳統的工程結算審計屬于事后審計。工程竣工結算審計只能在工程結束后，依據施工和監理單位提供的結算資料進行審計；而對工程建設中大量的隱蔽工程以及眾多的變更簽證無法準確掌握，造成了工程造價的潛在水分。最后，全過程跟蹤審計相對于竣工結算審計工作業務量大，并且帶有很大的咨詢性、服務性，實施開發項目全過程跟蹤審計后，專業審計人員可以根據項目委托方或投資方的需要，及時提供咨詢服務，從而將盲目擴資、超投資計劃、超預算等現象消滅在事前。
二、全過程跟蹤審計工作的實施內容
房地產開發項目全過程跟蹤審計的內容十分復雜，從總體上看，可劃分為以下幾個階段進行實施：
招標
合同簽訂
工程實施
竣工
協助編制或審核招標文件 審核合同 做好工程計量 審核工程結算
參與招標、評標審核協議條款 按工程計量控制中期付款 審計工程財務
提出合理化建議 控制工程變更后的價款調整決算
控制工程材料、設備
1、招標階段
該階段為接受委托的造價咨詢機構協助委托人編制或審核施工、材料設備采購招標文件，保證其內容完整，有關要求合理、合法，主要工作內容包括：審核工程量清單，并保證其完整、正確；審核項目設置（特別是第五級編碼設置）、項目名稱表達、工程量計算規則等是否符合《建設工程工程量清單計價規范》要求；確定評標標準和方法是否科學合理；審核標底，并保證其完整合理；參與招標、評標過程，提出合理化建議，保證其招投標全過程符合有關規定等。
2、合同簽訂階段
該階段造價咨詢機構的主要工作內容有：擬訂施工及設備材料采購合同，保證其合理、合法的合同形式；審要合同條款（付款方式、合同雙方風險的分擔，重點審核合同中關于工程價款調整的范圍、程序、計算依據和設計變更、現場簽證、材料價格的簽發和確認方面的條款，明確工程造價結算方式，避免因合同簽訂的漏洞造成索賠現象的發生。
3、工程實施階段
對工程量清單報價招投標的工程，依據招標、投標文件和簽定的施工合同內容進行跟蹤設計。跟蹤審計部門參與圖紙會審及設計變更的論證，對影響工程價款的部分提出相應的建議或方案；審核圖紙以外工程經濟簽證，對于影響工程造價較大的工程項目，特別是隱蔽工程，審計人員及時到現場進行審核或確認，并作相應的取證；嚴把簽證關，嚴格控制工程變更，盡量減少變更費用；定期進行計劃支付與實際支付的比較分析，不定期提交造價變化分析報告，找出存在的問題，研究糾偏的措施；收集整理有關新材料、新工藝實施過程中的有關資料，對工程施工過程中采用的新材料、新工藝的性能等進行跟蹤記錄，作為審核與編制招標文件的基礎資料；根據工程的實際需要，審計咨詢機構可會同開發企業、施工承包單位、監理單位對新工藝的工、料、機的消耗量進行試驗、測定、計量，積累施工項目單價資料。
4、竣工階段
分析研究可能發生工程費用索賠的誘因，制定防范性對策，避免減少承包單位提出索賠的機會；審核承包單位提出的索賠要求，并進行協商，及時處理費用索賠；審核承包單位提交的竣工結算書；審計工程財務決算。
三、跟蹤審計工作的控制重點
在全過程跟蹤審計工作實踐中，造價咨詢機構常常是對建設項目的每個分部、分項的建設活動全部參與并審計，這種做法重點不突出，不僅工作量大，造成審計資源浪費，而且影響施工進度，因此，科學合理地選擇跟蹤審計介入的時機和內容是跟蹤審計的關鍵。首先，對工程質量、進度、投資影響較大且事后不能審計或審計難度較大的工作內容，要作為跟蹤審計的重點和必審項目，提前介入。對其他工程內容和施工活動，根據審計資源和條件采取不定時抽查的方式進行現場取證和審核，隨機進行。其次，對施工組織設計中確定的施工措施和方法重點審核。對涉及變更的項目應先報審變更資料，經審核需要變更的，要嚴格程序，避免隨意變更。對牽扯到增減工程造價的現場簽證，不僅要對其進行論證，還要求其現場簽證的時間性，不能補簽、改簽，對簽證的規范性、及時性和必要性要重點審查。具體說來有以下幾點：
1、參與工程項目的招投標工作。審計人員參與招投標工作，主要從招標程序、招標文件、招標組織上進行審計監督，審查有無不按規定執行，有無暗箱操作，是否按招標工程的綜合條件擇優確定中標單位。
2、合同簽訂前的審核。對合同的簽訂進行監督和法律咨詢，審核合同是否符合法律法規，同時還要審查招標方的有關要求是否落實到合同中去，對于約束施工單位行為的處罰措施有沒有具體體現。
3、對影響工程造價比較大的重要部位和重要環節進行重點跟蹤。根據施工進度，采用定期或不間斷方式進行跟蹤，利用照相機、攝像機等工具記錄、取證。對于定額缺項或不在綜合單價中的項目，在施工過程中協助有關各方做好實際消耗量的計量、記錄。
4、把握好設計變更及現場簽證關。以合同的形式，督促設計單位嚴格執行設計規范，盡量減少設計變更，必須變更的，應先報審變更資料，經審核確需要變更的，要嚴格程序，避免隨意變更。嚴格審查施工簽證的規范性、及時性和必要性。
房地產開發項目全過程跟蹤審計不僅能夠減少漏洞，提高資金使用效率，而且避免了許多在決算中業主與承包商之間不必要的價格糾紛。全過程跟蹤審計也是在新形勢下產生的一項新的審計方式，正在不斷實踐探索階段，在今后的實踐過程中還要不斷加以完善，使其在完善開發項目工程造價管理，提高開發建設資金使用效益方面發揮更加積極的作用。
Abstract: This paper describes the tracking audit of the historical background, and housing demolition, land acquisition, tracking the implementation of the audit, and puts forward some suggestions for the demolition project tracking difficulties in the work of audit.
關鍵詞：跟蹤審計 征地房屋拆遷 難點 建議
Keywords: tracking audit, land acquisition demolition, problems, suggestions
中圖分類號：F292
隨著城市建設的快速發展，拆遷范圍也伴隨建設項目規模的擴展而越來越大，越來越多的土地被征用、房屋需拆遷。征地房屋拆遷安置補償已成為各方關注的重點、難點和熱點問題，拆遷資金的運用和管理直接影響到人民群眾的切身利益，關系到社會經濟的和諧發展。為進一步規范征地拆遷管理，提高拆遷資金使用效益，維護被拆遷人合法權益，近年來，許多重大建設項目和市政建設項目在拆遷過程中實施了跟蹤審計，確保拆遷工作高質、高效運作。
1.跟蹤審計產生的歷史背景
1.1 西方國家“跟蹤審計”發展簡述
1977年在秘魯利馬舉行的世界審計組織第九屆會議通過的《利馬宣言—審計規劃指南》提出：“公共當局的資金有相當數量用于承包合同和市政工程，因此，對這些資金的使用應當進行特別徹底的審計。” 西方國家是在20世紀90年代后期出現了“跟蹤審計”（Follow-up Audit），但究其實質，它相當于我們國家的“后續審計”，以美國、英國等發達國家為代表的“英美流派”的立法型國家審計機關，其公共工程項目審計的主要內容包括建設計劃（決策、勘察設計等主要工作的統稱）審計和投資績效審計兩個部分；時間主要是“一前一后”，“一前”就是建設計劃審計，“一后”就是建設項目的績效評估，它們較少采用與項目建設同步的跟蹤審計。在德國跟蹤審計主要體現為效益審計的一種方式，它是在某些問題沒有得到清晰的認識，或被審計單位不承認錯誤，拒絕糾正錯誤時進行跟蹤，目的是促使有關問題得到徹底解決。
1.2 我國跟蹤審計產生的歷史背景
國家審計署在《2008至2012年審計工作發展規劃》首次提出跟蹤審計理念，要求對關系國計民生的特大型投資項目、重大突發性公共事項等項目試行全程跟蹤審計。總理在《2009年政府工作報告》中提出“行政權力運行到哪里，監督就落實到哪里，財政資金運用到哪里，審計就跟進到哪里。”劉家義審計長也強調指出，審計機關要充分發揮審計保障國家經濟社會健康運行的“免疫系統”功能，審計不僅僅是核實損失，更重要的是減少損失。這對審計工作提出了新的更高的要求，也為審計事業的發展指明了方向。當前，跟蹤審計勢在必行。通過跟蹤審計，以資金為主線，以項目為基點，對權力運行進行及時有效的監督和制約，可以拉長和拓展審計監督的時空距離，將問責和問效有機統一，促進決策的民主性和科學性，保證政策的可行性和連續性，發揮審計在服務黨委、政府宏觀決策和經濟社會發展大局中的建設性作用
1.3我市征地房屋拆遷項目跟蹤審計的提出
《實施細則》(寧政發[2007]143號)規定，各區應當實行拆遷審計制度，對征地房屋拆遷項目實行成本審計，嚴格控制拆遷成本；在拆遷項目結束后辦理報結時應當提供審計部門對拆遷項目成本審計的材料。
《關于加強征地拆遷管理，全面推進依法拆遷、文明拆遷、陽關拆遷工作的意見》（寧政發[2010]261號）規定，健全拆遷補償、補助、安置審核確認決策制度，建立由拆遷人、實施單位、評估機構、項目監管組、審計人員等聯合組成的清點核量、共同確認工作組；項目所在各區縣也要相應成立領導小組，落實牽頭部門和專門工作人員，組織紀檢、監察、審計、建設、房產、土地、等部門對拆遷項目實施全過程監管，嚴把拆遷補償審核關。
《拆遷事務辦理協議》簽訂前，拆遷實施單位應當對拆遷總費用進行測算，同時應當明確拆遷費用結算方式，原則上采用拆遷費用總額包干方式，個別項目也可采用拆遷費用據實結算方式。從2007年以來實施的征地房屋拆遷項目情況來看，由于拆遷項目實施過程中不確定因素較多、突況較多，拆遷實施單位普遍采用了據實結算方式，因漏項、少算等事先未預料事宜產生的費用由拆遷人按實補足，這一過程就需要跟蹤審計來進行監督和管理。
2.征地房屋拆遷項目跟蹤審計的相關措施
2.1規范拆遷工作程序
審查拆遷工作的實施程序是否合規，是否取得拆遷許可證書，征地拆遷手續是否齊全。是否制定詳實的拆遷補償安置方案，拆遷補償是否公告，公告是否公開、公正、透明，促進依法拆遷、文明拆遷、陽光拆遷，和諧拆遷。
2.2落實拆遷補償安置政策
審核拆遷補償標準是否合理合規，各項拆遷補償安置政策是否落實到位，切實維護拆遷群眾的合法權益，確保社會穩定。
2.3嚴管拆遷專戶資金
征地房屋拆遷項目跟蹤審計要始終圍繞征地拆遷資金的收支、管理使用這條資金運行軌跡為主線，對拆遷專戶資金的撥付使用情況進行全程跟蹤審計監督，確保拆遷資金安全、高效運行，提高政府拆遷資金的使用效益。重點審查專戶資金內部控制制度，資金審批支付流程是否符合國家、省、市相關文件的規定，防止擠占挪用和損失浪費。
3.需要關注的工作環節
3.1拆遷測量環節
對照拆遷項目的紅線圖、測量單位的測量報告，對整個拆遷項目的范圍、面積、房屋的數量、地面附屬物的數量進行審核，復核測量報告真實性、準確性。通過對拆遷面積和戶數真實性的審查，防止違規擴大補償面積等問題的發生。
3.2拆遷房屋評估環節
嚴格審核中介機構出具的評估報告，核查報告結果的依據是否充分，是否存在無依據出具報告的問題，防止出現利用中介機構出具虛假報告，騙取拆遷補償資金等問題。
3.3資料審查環節
按照拆遷實施方案及有關文件規定，審查一戶一檔資料是否齊全、完整，對資料的真實性、準確性、合法性、合規性進行認定。審核拆遷補償協議書、拆遷補償清單所列補償內容、補償標準、補償金額的真實性、合法性與公正性。
3.4入戶現場勘測環節
對照測量報告、評估報告、拆遷補償協議、拆遷補償清單所列內容逐項進行入戶核查，鑒定其真實性、準確性。對房屋面積測量、附屬物清查核實，并進行影像取證。
3.5拆遷補償款發放環節
監督檢查遷補償資金發放全過程，跟蹤拆遷補償資金到位情況。通過審查拆遷項目專戶的銀行對賬單，核對被拆遷戶存折，確認拆遷補償資金是否及時足額發放到拆遷戶手中，切實維護被拆遷戶利益。
3.6拆遷資金決算環節
審查拆遷資金是否專戶管理核算，是否及時出具拆遷項目專項資金決算報告，審核拆遷專戶資金的撥付使用是否符合相關財務制度規定，審查拆遷總費用開支的真實性、合法性，資金在撥付的各個環節是否存在滯留、截留、擠占和挪用現象，確保整個拆遷項目資金列支范圍真實、合規、合法，最大限度地發揮國家資金的使用效益。
4.征地拆遷項目跟蹤審計的難點
4.1政策法規不夠完善，補償標準不夠統一
征地拆遷過程中，涉及的補償項目非常寬泛，既有土地、房屋等大宗財物，還有許多其他財物，如果樹、禽畜之類等，例如現階段南京市征地房屋拆遷適用的政策主要是《南京市征地房屋拆遷補償安置辦法》及其實施細則，以及《市政府關于調整規范征地房屋拆遷補償有關政策標準的通知》，但上述文件對禽畜的補償標準以及一些受施工影響的房屋建筑物是否做出相應補償及補償標準問題未予明確，形成“補償不規范、不補償不合理”的尷尬局面。
此外，個別交通項目通常跨度較大，一個項目往往涉及到多個區（縣），但因現階段各個區（縣）的農村集體土地征地拆遷補償標準差異較大，從而造成同一項目在不同區（縣）適用的補償標準不一致，造成被拆遷人互相比較、攀比的現象，以致滋生社會不安定因素。
4.2部分房屋面積很難確權
隨著市區各類交通建設項目的開展以及新農村建設步伐的加快，涉及農村地區的征地拆遷項目越來越多。在農村的征地拆遷中，由于當地農村用地管理或歷史等原因，大量房屋沒有集體土地使用權證、房產證或其他相關權屬證明資料。根據規定對于此類無證房屋經甄別后屬于違法建筑的應不予補償安置，但實際操作上各地區標準不一。
此外，對于有證合法房屋，則存在證照記載的內容與被拆遷房屋用房現狀不一致的情況，對該部分房屋面積的確權也是現階段農村征地拆遷項目的一大難點。
4.3順利出具審計報告難度大
由于目前很多工程項目時間要求比較高，必須在限期內開工建設，拆遷實施單位為趕進度很多前期工作做得不夠細致，對于被拆遷人提出的超過政策的補償要求繞開審計人員后給予較大讓步，在跟蹤審計人員提出問題后往往不及時處理，留待項目結束后上報主管部門以求批復同意。
然而等到拆遷項目結束、相關問題需待解決時，卻因種種緣由導致相關問題處理不及時，最終難以按期出具審計報告。
5.對征地房屋拆遷項目跟蹤審計的幾點建議
5.1盡快建立征地拆遷專項資金跟蹤審計制度
首先，審計機關提前介入征地拆遷工作，實行全程跟蹤，可以提高資金的使用效益，更重要的是及時提供有關信息，為領導決策提供科學的依據。其次，有利于推進拆遷管理工作規范化，及時糾正工作中的錯誤，促進拆遷管理工作按法律辦事，按規矩辦事，確保補償資金及時發放到位，保障群眾利益，維護拆遷區域的社會穩定。再次，審計部門作為第三方實施過程性監督，可以一定程度上避免拆遷單位、被拆遷戶與上級管理部門的相互勾結，套取補償資金，從而在源頭上及時防范和遏制腐敗行為的發生。
5.2要深入拆遷現場，盡量獲取第一手資料
房屋拆遷工作量大，涉及范圍廣，人口多，各拆遷戶房屋結構不一，面積不一。為保證審計證據的客觀性，相關性，充分性和合法性，審計工作人員要不斷加強相關業務學習，并深入拆遷現場，走訪群眾，認真做好取證材料，記好審計日記和審計工作底稿，加強依法監督，還要采用攝像的方式，記錄一些圖象資料。要詳細了解拆遷的范圍，拆遷的內容，安置補償的標準、補償資金的落實情況，監督補償專項資金的使用和流向情況。
5.3要加大拆遷工作過程的透明性，把監督落到實處。
相關單位和拆遷實施單位要嚴格按照《市政府印發的通知》（寧政發[2010]261號），把各自的職責權限、補償執行標準、補償項目和補償金額張榜公布，做到公開、公正、透明，接受社會的監督。如此，才能盡量避免拆遷資金管理出現紕漏，同時也有利于補償資金足額發放到拆遷戶手中，做到專款專用。
參考文獻：
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【關鍵詞】建筑工程；全過程；跟蹤審計；方法；措施
在現代審計領域中，建筑工程全過程跟蹤審計是一種全新的模式和方式，建筑工程全過程跟蹤審計針對工程造價來實施有效、主動的控制，具有突出特征。從時間角度出發，我們不難發現，建筑工程全過程跟蹤審計屬于事中審計和事前審計，與竣工結算審計比較，其審計工作的業務量比較大，并且具有服務性和咨詢性。所以，專業的建筑工程審計人員必須要根據主管部門需求，及時提出咨詢服務，事前預防超預算現象、超投資現象以及盲目擴建現象。下面，筆者就關于建筑工程全過程跟蹤審計的方法及措施進行分析。
1 建筑工程全過程跟蹤審計的方法和措施
1.1 建筑工程前期跟蹤審計
在建筑工程前期實施跟蹤審計工作，必須要對建筑工程的招標文件進行審查，對建筑工程量清單以及建筑工程投標最高限價進行復核。審查建筑工程施工合同，主要審查其是否與現行法律、政策、法規相符合，是否符合招投標文件條款，其語言文字是否規范、嚴謹和簡練，在描述專用條款的時候是否清晰。還要對建筑企業是否健全內控制度進行檢查，對于沒有完善內控制度的企業要對其進行指導和督促，使其建立起完善和健全的管理制度，保證建筑工程項目規范實施，項目資金得以合法使用。
1.2 建筑工程施工階段跟蹤審計
在建筑工程施工過程中，必須要對其工程進度款撥付、材料價款、隱蔽工程量、現場變更簽證單等進行控制和監督，對其進行跟蹤審計。
首先，要對建筑工程隱蔽工程量進行現場確定，在建筑工程施工過程中，會存在很多隱蔽的項目，建筑工程的隱蔽工程量是否屬實仍需我們進行確定。因為其屬實與否會直接影響到建筑工程最終的工程造價以及結算審計效果。與此同時，在建筑工程施工過程中，選擇不同的施工工藝，也會對工程造價產生直接影響。所以，建筑工程跟蹤審計一方必須要對建筑工程施工工藝以及隱蔽工程量實施現場確認工作，并且將其真實、詳細的情況在審計工作底稿之中記錄下來。
其次，對材料價格進行核實和確定。在建筑工程施工過程中，施工材料的價格必須要根據合同條款實施區分，如果在合同中約定這一材料是固定的價格，跟蹤審計人員要對進場材料型號、規格以及品牌進行核實，明確其是否與招標文件或者合同約定相一致。如果合同約定或招標文件報名該材料是可調價格，那么，審計人員必須要對材料的型號、品牌以及規格等進行復核。與此同時，審計人員還要對市場進行調查和詢價，掌握市場的行情，避免由于市場變動而導致不必要損失。
最后，還要對現場簽證和設計變更進行審查。對建筑工程設計施工現場簽證、變更手續是否真實、及時、完整、合理、合規，必須要對其實施定性審查，明確其是否擁有合法的依據和手續，是否與現行規定、工程招投標文件精神、施工合同相符合，反映的內容是否準確，是否存在變相重復計取等問題。
1.3 建筑工程竣工結算階段跟蹤審計
在建筑工程竣工驗收以后，建筑工程跟蹤審計人員要在第一時間為單位下發限期申報竣工結算書面要求，審核并驗收建筑工程施工方申報竣工結算資料是否真實和完整。與此同時，還要對施工方所提供的結算資料進行復核，包括對隱蔽工程工程量、設計變更等的復核，旨在保證建筑工程施工方所提供的資料，能夠對工程實際情況進行真實反映。建設企業還要根據合同約定來要求審計人員對結算資料進行審核。
2 保證建筑工程全過程跟蹤審計質量的措施
2.1 明確管理和咨詢關系
服務和監督是建筑工程全過程跟蹤審計的重要職能，必須要對角色定位進行準確把握，履行工程監理、項目施工以及建設管理工作的職能，但是并不從事以上工作。對跟蹤審計人員角色進行定位。首先，對建筑工程經濟指標和技術指標合理控制進行重點關注，明確職責條例和程序規范，不干涉不涉足建筑工程監理、施工以及管理具體工作，不能代替實施管理職能。其次，對審計文化的價值進行挖掘，挖掘其精神層面價值，保證審計人員獨立性。再次，提升建筑工程質量，保證建筑該工程造價管理具有科學性和真實性，對投資規模進行控制，有效降低建筑工程成本。最后，要提升審核的質量以及效率，保證建筑工程施工方、建設方的工程相關各方合法權益，保證建筑工程質量以及建筑工程進度。建筑工程審計人員要不斷對專業技術進行學習，拓展自身的業務知識面，提升審計人員專業的素質。與此同時，建筑工程審計人員還要實施良好的交流和溝通，對新方法和技術手段進行了解和掌握，進而提升自身審計的能力，實現審計目標。
2.2 協調相關部門工作
首先，建筑工程全過程跟蹤審計人員必須要對職業道德和價值觀進行完善，塑造和諧的工作環境。與此同時，還要對群眾參與積極性進行充分調動，除了涉及到國家的相關內容之外，還要對建設單位進行督促，督促其公開程序、公開業務內容、公開進度、公開預算，對建筑工程全過程跟蹤審計管理進行優化，做到防微杜漸，從本質上發揮建筑工程全過程跟蹤審計的功能和作用。
其次，與上級部門進行溝通和交流，獲得上級部門的支持，在上級部門組織之下，對施工范圍、建設部門和監理部門工作進行協調，在目標、思想和理念上獲得一致的意見，進而得到相關部門的工作配合和認同。
2.3 明確跟蹤審計合同內容
建筑工程施工單位要在招標單位協助之下，對即將委托的機構內容制定明確的規定，在保證工作內容一致的情況下，對各個跟蹤審計單位收費額進行比較。與此同時，還要在簽訂合同的時候，細化跟蹤審計的內容。檢查項目建議書、環境影響評估報告、建設用地批準、環保及消防批準、可行性研究報告、建設計劃和施工許可等相關文件是否齊全，對招投標的結果是否有效、合法進行檢查，還要檢查合同條件是否公允，是否符合規定，其和投標的承諾以及招標的文件是否一致，這樣能夠從本質上避免產生扯皮現象。避免不必要的麻煩，提升建筑工程全過程跟蹤審計的質量。
3 結語
在建筑工程項目管理的過程中，跟蹤審計是重要的內容，更是防控腐敗和控制項目投資的重要方法。當前形勢下，建筑工程項目審計的重點大多數為決算審計和完工后結算審計，這屬于事后靜態審計，并不具有預防功能。想要保證建筑工程審計的質量，必須要堅持關口前移，對事中監督、事前審計進行強化，開展行之有效的全過程跟蹤審計。本文中，筆者通過分析建設項目跟蹤審計的特征和內涵，提出了建筑工程全過程跟蹤審計的方法和措施。
參考文獻：
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關鍵詞：施工企業；跟蹤審計；方法
中圖分類號：F239 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2012）30-0123-02
施工企業屬建筑施工業，它是以承建工程施工為主要經營活動的建筑產品生產者和經營者，在市場經濟體制下，施工企業通過工程投標競爭，取得承包合同后，以其技術和管理的綜合實力，通過制定最經濟合理的施工方案，組織人力、財力和物力進行工程的施工安裝作業技術活動，以求在規定的工期內，全面完成復核發包方明確標準的施工任務，通過工程點交，取得預期的經濟效益，實現企業的經營目標。
內部審計是相對外部審計而言的。從施工企業角度看，其通過審查和評價工程施工經營活動及內部控制的真實性、合法性和有效性來促進施工企業組織目標的實現。他是為施工企業改進經營管理和實現經營目標服務的，因而也是企業監督評價機制與公司內部治理結構的重要組成部分。目前中國施工行業市場競爭激烈，施工企業生存和發展面臨巨大的壓力，加強其內部審計管理顯得尤其重要。
一、施工企業內部審計的現狀
1.粗放經營，管理意識不強，內部審計不到位。施工企業大多重視經營工作——“工程招攬”，但對工程的賺錢點、控制點在哪里卻沒有形成制度予以重視，內部審計人員還按老思路開展工作，特別是一些老企業只注重合規性檢查。不能充分發揮審計工作的效能。
2.審計意識和手段落后，審計缺乏必要的技術支持。內部審計人員投入了大量的精力查錯糾弊，缺乏服務意識，缺乏對工程過程的跟蹤審計，所以提不出可供被審計單位使用和借鑒的建議和意見，使得被審計單位消極配合，甚至掩飾真實的情況。還有相當一部分工程存在等工程結算后才能知道工程的真實情況，這已失去時效，欠缺實際指導意義。
3.內部審計人員整體素質偏低，內部審計的先進理念不能及時掌握，不能很好的適應審計工作的開展。
二、 根據施工企業的特點實施跟蹤審計
企業是市場的主體，又是市場的基本經濟細胞；施工企業的主體又是由眾多的工程項目單元組成的，工程項目是施工企業生產要素的集結地，是企業管理水平的體現和來源，直接維系和制約著企業的發展，同時也是實施內部跟蹤審計的對象。只有把內部審計的基點放在項目管理上，通過加強項目管理的跟蹤，實現項目合同目標，監控項目成本控制，提高工程投資效益，才能最終達到提高企業綜合經濟效益的目的，求得全方位的社會信譽，從而獲得更為廣闊的企業自身生存、發展的空間。根據施工企業作業施工和會計核算的特點我們可在以下幾個關鍵控制點進行跟蹤審計。
（一）事前控制——目標成本的管理
第一，工程投標預算期審計——預算期的審計包括制作標書過程中的費用審計和投標額審計。（1）投標費用審計。針對建設單位擬建項目的公開邀標，各施工企業立即組織成立由各專業技術部門人員形成的編標小組，對建設項目的造價進行概預算，制作標書。這一過程實際重點為標書制作費用的真實合理性。（2）投標額審計。對于投標額的審計，重點關注既要達到工程質量、符合工程設計要求，又要體現降低成本增強市場競爭力。在審計的內容應放在投標額的合理性與企業資源的匹配情況，以及中標額與標書金額的差異。
第二，工程施工合同訂立期審計。工程中標后，就進入施工合同訂立階段。加強對工程施工合同的管理監督，是內審對工程造價實施審計把關的主要環節之一。內審人員在審查施工合同中應注意，要求使用標準的合同文本。合同的主體、合同的內容及訂立合同的形式和程序必須合法，避免由于過低壓價或要求施工單位墊資施工等不合理條款的出現，以免給日后的合同實施帶來爭議與隱患。同時也要防止有損國家、集體和單位利益的高估冒算的價格訂入合同之中。內審應注意把好工程合同價格審計關，堵塞合同簽訂中的漏洞，把審計監督關口前移。
第三，全面審查工程量。審計工程量是工程造價審計的重點。工程量是計算工程造價的基礎，在實際工作中應抓住那些造價大，容易出錯的分項工程進行重點審計復核。
第四，全面核對定額單價，洞察施工單位高套定額的問題。定額套用是否正確，是審計工作的重要關口。審計時應注意檢查預（結）算中所列各分項工程單價是否與定額單價相符。要注意將施工單位的預算定額，與文件規定的定額標準進行比較，將不相符合規定的部分及時剔除。
第五，審計取費標準。在實施審計中：一要嚴格按照建設管理部門核定的施工企業取費證費率收取費用。二要審查施工企業的經濟性質、資質等級，是否按規定取費，有無高套取費標準。三要審查各項取費標準是否符合定額規定的條件和適應范圍。四要審查計費基礎是否符合規定。只有這樣，才能最終保證工程造價的合理性和真實性，提高基建投資的綜合效益。
（二）事中控制——對資金運營的管控、對實際成本真實性、合理性監督
工程造價主要由合同、設計變更及現場簽證等決定，施工階段造價控制審計的工作重點是審查合同執行情況及工程中間量變更的管理及控制流程是否有效。在跟蹤審計過程中，內審機構主要對工程施工過程中的資金管控能力，工程進度款撥付、材料價款及其現場變更簽證等關鍵控制點進行監督控制。
第一，強化監督項目資金的管控力度，針對項目管理的控制弱點，應針對關鍵控制點實施控制措施，特別是要持續推進項目資金集中管理，發揮項目公司集約化、統籌協調的能力。（1）要求各項目責任承包項目實行財務委派制。使工程項目現場都派駐財務人員，直接參與項目的管理和監督，實現對項目工程財務監管的全覆蓋。（2）嚴把收款控制關。在與建設單位簽訂總包合同后，即刻同建設單位財務部門聯系并送達“委托書”，由項目公司指定的財務人員與建設單位辦理收款業務，非指定人員不允許收取、接觸工程款。保證工程項目資金的安全。（3）集中工程項目部的資金付款審批權限，按審批流程和權限進行資金用途的審核、審批。通過控制項目資金，監督并提高資金使用合理性和有效性，保證施工現場的資金運營效率。
第二，材料價款審查。當前，在材料費占到工程造價的65%左右，個別工程甚至能達到70%的現狀下，材料的管理與核算工作直接影響工程經濟效益。（1）加強對材料采購成本的控制，嚴格工程預算定額規定的材料價格并以此控制實際采購價格；（2）要審查材料數量是否與定額含量的實際用量一致。要把住建材的質量和價格關，深入市場尋價，通過跟蹤審計，及時發現和糾正材料價格不實和質量問題。（3）完善付款流程，明確付款審核人的責任和權力，嚴格審核采購預算、合同、相關單據憑證、審批程序等相關內容，強化付款依據，審核無誤后按照合同規定及時辦理付款。形成了由項目經理、材料員、會計員的多點控制，加強了會計系統的控制作用，細化控制環節。
第三，變更簽證的確定。設計變更及現場簽證對于工程造價的控制起到重要作用。首先，內審機構要審查是否有明確的設計變更及現場簽證流程。其次，審查根據變更的提出方是否有相應的控制流程，同時，審查控制流程中工程現場監督和工程量的核實工作有控制環節及控制措施。以保證變更增減工程量計算的準確性。變更簽證單的內容決定了簽證流程的不同，只有發揮監理、造價咨詢機構監督、鑒證職能才能從源頭上控制工程造價。
（三） 事后控制——及時竣工結算、加強成本核算
工程竣工驗收后，及時辦理竣工結算，按施工合同規定的時間辦理決算送審。
第一，審計首先要查看工程結算流程是否合理有效，就爭議費用是否存在有效的溝通機制。第二，要對設計變更部分或因業主原因導致停工的停工損失，材料價格波動超出合同規定的部分要及時進行現場簽證和價格批價，追加合同價款辦理工程結算，確保取得足額工程收入。第三，在積極辦理資金結算的基礎上，加大工程款的回收力度，及時登記入賬，保證工程項目資金運營的效率。 第四，持續關注工程保修期內項目部是否根據實際工程量合理預計可能發生的維修費。
三、嚴格執行審計，提高審計質量和效率
提高建設項目工程造價審計的質量和效率，就必須堅持和牢牢把握住建設項目全過程跟蹤審計這個靈魂。在事前，要對建設工程預算進行審計，通過審計對單項工程或單位工程的造價及建設工程總造價在事前進行總體了解和把握，為投資決策提供較為可靠的依據，防止因預算編制上的原因而導致項目投資的超支問題。在事中，要對建設工程在施工過程中的態勢審核把關，包括對工程款支付的審核，對施工變更、費用簽證、材料價差認定的把關，促進施工的正常進行，并防止各種隱患的發生。在事后，要做好建設工程決算審計，充分利用事前、事中審計的資料進行匯總分析，為決算審計提供真實、合法的資料，提高建設工程決算審計質量和水平。
通過以上方法對工程項目的各個施工環節和風險控制點的持續跟蹤審計，能有效的全覆蓋、全過程跟蹤控制，充分發揮風險導向作用，提高審計質量和效率，降低企業的經營風險，保證企業平穩健康的發展。
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一、問題研究的法律依據
建設領域禁止違法轉包、分包工程的法律比較多，每個行業都有具體的規定，但是歸根結底，最基本的法律依據有《中華人民共和國招標投標法》、《中華人民共和國合同法》《中華人民共和國建筑法》等三個。其中關于施工人員不能隨意更換的規定，在《中華人民共和國招標投標法》中寫的比較明確，其中第二十七條規定“招標項目屬于建設施工的，投標文件的內容應當包括擬派出的項目負責人與主要技術人員的簡歷、業績和擬用于完成招標項目的機械設備等”，第四十六條規定“招標人和中標人應當自中標通知書發出之日起三十日內，按照招標文件和中標人的投標文件訂立書面合同”，同時第四十八條還規定“中標人應當按照合同約定履行義務，完成中標項目。中標人不得向他人轉讓中標項目，也不得將中標項目肢解后分別向他人轉讓”。
二、審計方法
以上法律條款表明，施工人員不能隨意更換。同時根據我國《建設工程施工合同示范范本》，如果更換項目經理、技術負責任人等需要事先征得發包人的同意，并應在更換前14天通知發包人和監理人員。否則，視為違約。
對此，審計人員只要將實際到位的項目經理、技術負責任、安全負責任、材料負責人等，與施工單位投標文件中的承諾擬派人員進行對比，便可分析工程是否存在違約、甚至違法轉包、分包工程的問題。重點核查施工人員的姓名、年齡、工作單位、身份證號、職稱證書等等。如果實際到位的施工人員（主要是項目經理、技術負責人、安全負責人等）不是當時投標承諾人員，或者施工人員中間有變更，便要引起審計人員的重視。這時，便要詢問建設單位是否同意施工單位調換相關負責人。若建設單位沒有同意，則可認定屬于施工單位違約，或者存在違法轉包、分包工程的問題。
圖1 跟蹤施工人員動態變化審計流程圖
要核實清實際到位的人員有那些，可以多渠道、多方面調閱有關工程材料:工程進度支付表、工程驗收單、設計變更單、隱蔽性工程施工記錄、工程結算單等等。在這些資料中，都有施工人員的簽字記錄，可以反映實際到位的施工人員情況。
三、審計結果及處理法規
關鍵詞：建設項目工程造價跟蹤審計運行方式
中圖分類號：TU723.3 文獻標識碼：A 文章編號：
引言：
建設項目具有資金運用大、涉及人員廣、物資使用量大等特點，在具體的建設中需要將其進行分解，逐步逐項的進行。相應的工程造價跟蹤審計在建設項目中運行模式根據建設項目的特點決定。工程造價跟蹤審計是由我國審計機構依據國家法律法規制度的，工程造價跟蹤審計運用到建設項目中以公正、公平、合理、客觀的角度監督和控制建設項目的成本。
工程造價跟蹤審計的介紹
工程造價跟蹤審計是審計部門對建設工程項目中實際造價過程的監督和管理的經濟活動。工程造價跟蹤審計是對建設項目的全過程進行控制的經濟活動，對建筑工程項目中的每個環節中涉及的工程造價進行動態監督和控制。工程造價跟蹤審計是對投資估算、設計概算、施工圖預算、工程結算、竣工結算等等所進行的詳細的動態監督和控制，從使建設項目的資金有效的運用，最大限度降低建設項目的成本。工程造價跟蹤審計的職能具有間接的保證建設項目質量和確定建設項目成本的清晰化，為建筑企業提供一個詳細的建設項目成本，促使企業對于建設項目具體資金運用的掌握。工程造價跟蹤審計是有建筑企業的審計部門完成的，審計部門是由工程造價咨詢公司、審計機構、會計事務所等組成，是一個高規格、高效率、高標準的部門，對控制建設項目質量和加強內部控制起到積極的作用。
工程造價跟蹤審計具有法律、法規的原則、堅持實事求是的原則、堅持信息溝通的原則、堅持審計人員深入施工現場的原則、堅持客觀公正的原則。從客觀的角度，對建設項目從建設項目確定實施開始到建設項目竣工的全過程進行準確和詳細的審核。工程造價跟蹤審計的具體實施是以國家相關規定為依據，對建設項目的審計工作具有權威性，是建筑企業中不可缺少的一項重要工作
建設項目工程造價跟蹤審計的運行方式
工程造價跟蹤審計在監督和控制建筑項目的運行方式通常是根據建設項目的具體情況采用適當的運行方式，能夠將建設項目的成本詳細、準確的審核。一個建設項目從確定實施到建設項目竣工所需的時間較長，工程造價跟蹤審計工作的運行方式要與建設項目相符。所以，工程造價跟蹤審計的運行方式是按照時間跨度分為從建設項目的全過程進行審核和對建設項目階段進行審核。階段性工程造價跟蹤審計的運行方式是對建設項目更詳細的監督和控制。采用全過程監控的工程造價跟蹤審計是通過制定有計劃的、有針對性的審計審計方法對建設項目的設計、策劃、準備、施工等全過程實施跟蹤監控。而階段性程造價跟蹤審計的運行方式是由審計部門的一個或幾個人審計人員負責建設項目不同環節審計工作，每個環節的進程都在審計人員的監督下進行，保證建設項目中的每個環節資金的合理利用，建設項目成本的真實性。
建設項目階段式審計和全過程式審計作為工程再造價跟蹤審計的運行方式，其具體的實施取決于建設項目的實際復雜程度而采用適合的審計方式，對于大型的、難以控制的、施工時間長的建設項目采用階段式工程造價跟蹤審計的運行方式，大型建設項目實施中有很的環節，并且每個環節都比較復雜，運用全過程工程造價跟蹤審計運行方式難以對建設項目中每個環節的細節部分都能掌握，而階段式的運行方式則是有審計工作人員對建設項目中的每個環節的進程進行跟蹤審計，能夠具體了解建設項目環節中資金的運用，能夠詳細的記錄成本運用情況。全過程監控的工程造價跟蹤審計的運行方式更適用于小型的建設項目中，從建設項目的整體出發統籌控制建設項目的進行，不不僅能夠保證建設項目成本的控制，還節省工程造價審計工作的時間。工程造價跟蹤審計的運行采用適當的方式能夠保證審計工作的質量、審計工作的效率、審計人員的有效利用。
建筑項目中工程造價跟蹤審計運行模式存在的問題
工程造價跟蹤審計在建設項目中運行是對建設項目成本有效控制，使建設項目使用的資金合理的運用到適當的部分，最大限度的降低建筑企業的人力、物力、財力。然而，目前我國工程造價跟蹤審計在建設項目中運行還存在一定的不足，很多問題是阻礙建筑企業競爭實力提升和發展的提高。
1.工程造價跟蹤審計的風險的不缺定性
之所以說工程造價跟蹤、審計具有不確定的風險是因為工程造價跟蹤審計工作在對建設項目進行成本監督和控制的結果要保證其準確性，審計工作人員提供的審計報告的陳述、數據、結論的準確度都可能構成不同程度的風險。工程造價跟蹤審計的不確定風險主要有實際作業中出現的風險、審計單位的失誤造成的風險、工程造價中固有的風險。從客觀的角度講，建設項目的復雜程度增加工程造價跟蹤審計工作的難度，難以掌握建設項目促使工程造價跟蹤審計多多少少存在一定的錯誤或失誤，造成不同程度的風險在所難免。
2.工程造價跟蹤審計資源占有率大
工程造價跟蹤審計工作運行促在建設項目的前期和中期，注重建設成本的監督和控制，由于建設項目的前期和中期的建設比較復雜，工程造價跟蹤審計工作審查的范圍較大、項目較多，促使工程造價跟蹤審計占用大量的資源。建設企業為了降低工程造價跟蹤審計的風險，保證審計報告的準確性，使用大量資源和較高的成本提升工程造價跟蹤審計的能力。工程造價跟蹤審計是將建設項目管理信息、具體的審計內容、施工過程中的信息結合在一起，促使工程造價跟蹤審計的質量的提高，所以，占用的資源量較大。
3.工程造價跟蹤審計工作者存在的素質問題
建筑企業中審計部門的審計工作者的素質直接影響工程造價跟蹤審計的質量。工程造價跟蹤審計運用于建設中不管采用階段的監督方式還是全過程監督的方式都與審計工作人員不可分離。建筑企業對于審計部門的審計人員在有工程造價師資格證的同時還有審計師資格證、會計師資格證等，因為審計工作者的要掌握工程技術和工程經濟。其次，工程造價跟蹤審計的工作人員要與建設項目設計過程、策劃過程、施工過程等環節的人員進行溝通，審計人員要以較高的綜合素質與其相溝通，以保證審計工程造價跟蹤審計的質量。所以，工程造價跟蹤審計的人員要具備高素質的職業道德和專業的審計能力。
結束語：
工程造價跟蹤審計在建設項目中運行對其成本進性動態監督和控制，有效的保證建筑企業資金的合理利用，是間接的提高建筑企業的能力、提高建筑企業的競爭實力、提高建筑企業人的品牌形象。然而，對建設項目實施階段監控化的工程造價跟蹤審計的運行方式和全過程監控工程造價跟蹤審計的運行模式的應用中存在風險不確定性、資源占有率大、審計員工素質差等問題。所以，建筑企業要不斷優化和改善工程造價跟蹤審計工作。
參考文獻：
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關鍵詞：建設項目 跟蹤審計 研究成果 發展展望
一、引言
建設項目有著投資規模大、涉及單位多、技術要求高等特點，對其實施竣工結算審計容易出現“豆腐渣工程”、干部腐敗等問題，因而需要實施跟蹤審計來規范工程建設、提高建設工程的績效。本文旨在梳理有關學者對于建設項目跟蹤審計基本內涵、存在問題的研究，并提出對其發展的展望。
二、建設項目跟蹤審計理論研究成果
1.建設項目跟蹤審計的定義
建設項目跟蹤審計指采用跟蹤審計的方式對建設項目進行審計，具有促進建設項目的經濟性、效果性、效益性的作用的審計方式（曹慧明，2005）。
2.建設項目跟蹤審計相關概念要素
（1）審計目標：建設項目跟蹤審計對國家重大的投資項目、重點民生建設工程等實施全過程跟蹤審計，能夠促進經濟社會的協調發展，提高審計人員工作的效率和效益（蔡春，2011）。（2）特點：建設項目跟蹤審計具有審計時間提前且次數增多、審計方式轉變為就地審計、審計內容更全面、審計作用更大等特點（曹慧明，2005）。（3）審計作用：其具有遏制高估勢頭、防止腐敗滋生、提高審計的地位、提高審計人員的素質等作用（曹慧明，2005）。（4）審計主體：跟蹤審計審計主體為國家審計機關、獨立的審計機構及審計人員、內部審計機構，較早開始開展跟蹤審計工作的社會社會組織更多地介入跟蹤審計（蔡元來，1997）。（5）審計介入時間：國家審計機關對建設項目實施跟蹤審計分為事前分析、事中監督、事后評價三個階段，審計人員可從這三個階段選擇合適的時間介入，開始審計工作（白日玲，2009）。（7）審計內容：建設項目的建設過程分為項目前期準備階段、實施階段、竣工驗收交付階段三個階段，審計人員應針對每個階段的重點環節、重點事項，確定不同的審計內容（劉連華，2007）。（8）審計方法：在實施跟蹤審計時主要有階段性跟蹤審計、環節性跟蹤審計、同步跟蹤審計、批量跟蹤審計四種不同的方法，審計人員應根據不同建設項目的特點合理選擇審計方法（錢水祥，2009）。
4.建設項目跟蹤審計存在的問題及改進方法
（1）建設項目跟蹤審計存在的問題
跟蹤審計中審計人員易偏離審計目標；審計成本大；審計介入時間模糊；審計依據不足；審計人員數量有限（ 任延艷，2007）。跟蹤審計聘請社會審計機構，導致審計資源的浪費和閑置；內部審計資源未得到合理利用（畢秀玲，2011）。
（2）建設項目跟蹤審計改進方法
對跟蹤審計的職能做出科學定位；全面合理地評價跟蹤審計的價值；準備把握介入審計的時間；合理確定審計的重點環節；充分利用人力、財力資源；依法進行審計（任延艷，2007）。合理安排審計間隔時間、提高被審計單位內部審計職能等以明確審計人員的定位；培養審計人才、利用社會審計資源等以緩解人員不足的壓力；通過量化考核和案例考核來合理衡量審計人員的工作成果；建立合理的付費方式向社會審計機構支付費用（曹慧明，2009）。
三、建設項目跟蹤審計前景展望
建設項目跟蹤審計是竣工結算審計的發展，使得審計行為由事后結算轉向事前準備、事中監督。
（1）相關法律法規的完善：國家應提高對跟蹤審計的重視程度，出臺相關法律法規。同時，審計人員也應注重對審計實踐過程中的經驗、教訓進行歸納總結。
（2）加強對審計人員的培訓：在高校中開設與跟蹤審計相關課程；在公務員選拔時注重跟蹤審計能力的考核；在國家審計機關內部定期培訓。
（3）加強與社會審計機構的合作：使得國家審計機關能夠合理選擇業務能力強的審計機構，保證審計任務的完成；同時，也能合理地確定付費方式，保證國家經濟資源的合理利用。
（4）加大宣傳力度，增強社會各界對跟蹤審計的認識：使得被審計單位支持審計人員的工作；建立高效合理的內部控制制度并保證其實施，減輕審計人員的審計任務。
（5）健全審計成果考核制度：對審計成果的考核應從多方面著手，不但對多指標進行量化考核，還可通過其為促進跟蹤審計的發展做出的貢獻進行考核等。
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實施地方政府債務資金跟蹤審計是一個新的嘗試，它有利于實現對地方政府債務的動態監督和有效管理，對其開展理論研究和實踐探索極為必要。本文結合地方政府債務資金的運行流程，從債務資金的舉借、配置、使用以及償還等環節，分析了實施地方政府債務資金跟蹤審計應重點關注的問題，并就各環節實施跟蹤審計進行了較深入的研究，以期推動地方政府債務資金跟蹤審計的發展。
[關鍵詞]
地方政府債務；跟蹤審計；債務管理
一、引言
審計署2013年底公布的數據顯示，截至2013年6月末，地方政府背負的債務已達17.89萬億元，成為我國國民經濟中一個突出的問題。為全面加強地方債管理，有效防控地方政府債務（下文簡稱“地方債）風險隱患，政府部門出臺了一系列政策措施。2014年10月，國務院《關于加強地方政府性債務管理的意見》和財政部《地方政府存量債務納入預算管理清理甄別辦法》，部署各地清理存量債務、甄別政府債務，并要求地方各級政府及時將政府存量債務分類納入預算管理。2015年5月，國務院《關于2015年深化經濟體制改革重點工作的意見》對地方債改革工作提出了明確要求：“制定加強地方政府性債務管理意見的配套辦法，加快建立規范的地方政府舉債融資機制，對地方債實行限額管理，建立地方債風險評估和預警機制。”學術界也提出了一些緩解地方債風險的建議。然而，地方債的增速依然沒有得到有效控制。據新華社2015年8月29日報道，截至2014年底，地方債總規模為24萬億元，其中政府負有償還責任的債務為15.4萬億元，相比2013年6月末的累計債務規模增長了41.3%。國家審計是國家治理的重要組成部分，[1]有的學者嘗試從審計角度就如何提高地方債管理水平進行研究，[2][3]這些研究大多是從事后審計的角度探討發揮審計的監督作用。由于事后審計往往存在“即使發現問題，但已木已成舟”的問題，難以充分發揮審計的監督作用。而在實踐中日益受到重視的跟蹤審計，通過事中與事后的有機結合，能及時反饋審計發現的問題，有利于防患于未然，審計效果顯著。那么，跟蹤審計能否參與地方債管理？基于此，我們嘗試將跟蹤審計引入到地方債管理工作中，深入研究地方債資金跟蹤審計問題。將地方債管理與跟蹤審計相結合進行探討，不僅豐富了地方債管理和跟蹤審計兩方面的學術文獻，而且有助于建立有中國特色的地方政府債務審計模式和風險評價體系，為地方政府債務風險分析和監管提供具有可操作性的思路和方法，進而有利于有效防范地方政府債務風險。同時，國家審計是治理地方政府債務的一個重要手段，本文的研究既拓展了地方政府債務審計理論研究，又為國家審計進一步加強政府債務審計監督和治理提供了借鑒，在一定程度上更加有利于促進國家審計在國家治理中作用的發揮。
二、跟蹤審計的含義、特點、作用及實踐探索
（一）跟蹤審計的含義及特點跟蹤審計通常是指審計事項發生后，審計機關依法對財政資金或政府投資項目進行的全過程、分階段、有重點的持續性審計，其對象是政府投資資金使用者從事的經濟活動。[4]跟蹤審計是跟隨被審計事項的發展過程持續進行的一種審計方式，具有過程性突出、時效性強、效益性明顯等特點。白日玲（2009）根據跟蹤審計的介入時間點，將跟蹤審計分為全程介入式、適時介入式和重點介入式等三種模式。[5]譚勁松等（2013）在分析跟蹤審計含義的基礎上，借鑒人體免疫系統的思想，提出跟蹤審計具有三道“免疫防線”特征。[6]
（二）跟蹤審計的作用及適用范圍跟蹤審計能及時發現、反饋各個階段存在的問題，有針對性地發表審計意見和建議，是一種動態監督活動。[7]跟蹤審計是跟隨被審計事項同步進行的一種審計方式，其優勢主要表現為及時發現問題、揭示風險，把可能出現的問題消滅在萌芽狀態。審計機關能利用自身專業技術，對被審計單位管理上可能存在的漏洞早發現、早預防，從根本上解決過去事后監督時滯性問題。這不僅有利于全面促進和提高被審計單位管理水平，而且有利于提升財政資金的使用效率或促進政府投資項目的順利開展。隨著經濟社會的發展，跟蹤審計的作用也在不斷發生變化。推動政策措施落實是跟蹤審計的又一實踐創新。2014年8月，國務院辦公廳印發《關于穩增長促改革調結構惠民生政策措施落實情況的跟蹤審計工作方案》，要求全國審計機關自2014年8月起，持續開展對地方各級人民政府、國務院相關部門貫徹落實政策措施情況的跟蹤審計。總之，跟蹤審計在及時發現與披露問題、揭示風險、推動政策措施落實等方面發揮了重要作用。宋常（2011）認為，跟蹤審計的成本通常會高于傳統的事后審計，成本的提高往往會抵消其帶來的經濟效益，因此只有那些金額高、性質特殊的項目才適合采用跟蹤審計。[8]審計署在《2008至2012年審計工作發展規劃》中曾提出，對關系國計民生的特大型投資項目、特殊資源開發與環境保護事項、重大突發性公共事項、國家重大政策措施的執行試行全過程跟蹤審計。我國政府審計機關已經實施并完成了汶川災后重建、玉樹和舟曲災后重建、京滬高速鐵路建設、西氣東輸二線工程等跟蹤審計項目。學者們也對跟蹤審計實踐進行了歸納總結，王中信（2009）以汶川地震抗震救災款物全過程跟蹤審計為例，對如何開展重大突發性公共事件跟蹤審計進行了探討。[9]自2009年起，美國審計署對一系列重振制造業政策的執行和實施情況進行跟蹤審計，審計報告12篇。[10]美國審計署還針對頁巖油氣開發進行跟蹤審計，監督政策落實情況和項目進展情況，先后出具了89篇報告。[11]
（三）跟蹤審計用于地方債管理的創新審計署《關于2015年地方審計機關開展審計業務工作的指導意見》指出，“要持續跟蹤審計地方政府性債務，注意反映和揭示新情況新問題，促進國務院關于加強地方政府性債務管理意見的貫徹落實”。地方債管理的目標是控制規模與防范風險，跟蹤審計的目的是將監督關口前移以提高監督效果，兩者的著力點或關注的對象實質上都是財政資金或財政性資源。在實踐中，財政資金或財政性資源已經將地方債與跟蹤審計連結起來，比如有關地方債政策落實情況的跟蹤審計實質上就是地方債資金跟蹤審計的體現。然而，現有的理論研究并未能較好地將跟蹤審計與地方債管理結合起來，對地方政府債務如何進行跟蹤審計，學術界并未提供較好的答案。盡管對如何加強地方債管理已有了一些探討，但從審計視角的研究較少。王世成和李袁婕（2013）認為應制定《地方政府債務法》，在法律層面建立地方政府性債務全方位立體監督體系，實現依法治債，從而使地方政府舉債能夠有法可依，有序運行。[12]李燕和同生輝（2014）則提出只有事前控制和執行控制相結合、主動管理和風險監控相結合，才能將對地方政府債務的管理落到實處。[13]Liu（2014）認為，導致中國地方債現狀的主要原因是預算軟約束和非市場化的要素分配，而緩解地方債風險的措施則包括強化預算約束和改革地方政府的投融資體制。[14]Br觟thaler等（2015）發現，對市政債券進行限額管理能有效降低地方債規模及波動性。[15]馬軼群（2015）通過模型推理發現，國家審計的揭示、抵御和預防功能可以對地方政府債務租值耗散進行治理，提高信貸資金的配置效率，是目前治理地方政府債務的重要手段。[16]從上述文獻可知，學者們普遍認可對地方債實行全方位、全過程、立體型的管理方式。我們認為跟蹤審計體現的監督關口前移、時效性強、全程監督等特點，正好契合了這些需求。因此，地方政府債務跟蹤審計既是地方債管理方式的創新，又是跟蹤審計范圍的拓展。
三、實施地方債資金跟蹤審計的重要意義
（一）有利于進一步促進地方債監督管理體制的完善跟蹤審計從地方債資金舉借環節就參與到地方債資金使用的監督之中，一方面能及時發現地方債資金舉借、配置、使用、償還等環節中的舞弊、違規、違紀行為，另一方面能就發現的問題及時向有關各方揭示，督促相關部門改進地方債管理工作，及時堵塞內部控制和管理過程中的漏洞，有效地預防和減少相關違法違規，從而進一步完善地方債資金監督管理體制。而原有的事后審計只是事后反饋存在的問題，發揮的監督作用相對有限。
（二）有利于進一步促進地方債管理水平的提升從審計署2013年審計結果看，近87%的地方債資金投向了市政建設、土地收儲、保障性住房、農林水利、生態建設等工程，并且這些工程一般周期長、業務復雜。對地方債資金運行過程中的浪費現象，事后審計只能是批評與處罰。跟蹤審計由于能更早地發現、反饋地方債資金運行中的浪費現象，促使被審計單位加強后續資金的管理，從而在一定程度上避免項目后續過程中資金運行低效或無效行為，有利于節約地方債資金，提高其使用效率和管理水平。
（三）有利于進一步促進地方債有關政策措施的落實如前所述，地方債資金主要投向關系國計民生的基礎設施、重大工程項目及配套工程建設中，大多屬于貫徹國家宏觀經濟政策的重要資金來源。執行地方債跟蹤審計能及時發現和糾正有令不行、有禁不止的現象，總結和反映好的做法和經驗，促進政策落地生根及不斷完善。通過開展地方債資金跟蹤審計，可以連續監控有關宏觀經濟政策措施的實施過程，并如實反映與客觀評價有關政策執行情況，推動政策措施的貫徹落實。
（四）有利于進一步促進地方債審計的效率和效果的提高跟蹤審計的優勢之一是提高了審計信息的及時性。跟蹤審計將監督關口前移，不僅有助于及時發現并糾正問題，而且通過信息的及時反饋，有效地降低地方政府與資金使用單位之間的信息不對稱程度，抑制或降低道德風險進而提高地方債資金的使用效果。它能在一定程度上促進被審計單位提高資金管理水平，從而緩解被審計單位對審計工作的抵觸情緒，營造良好的審計氛圍，從而提高審計效率。另外，地方債資金從舉借、配置、使用到最終償還需要在很多部門之間流轉，如果每一個環節都各自開展審計工作，必然造成銜接困難、重復勞動、效率低下。而跟蹤審計則能自始至終圍繞地方債的某一筆資金，有效減少流程中的重復環節，優化審計資源，提高審計效率。總之，傳統的地方債審計主要審計地方債的規模、結構及期限，很少涉及資金舉借、配置、使用及償還等方面的內容。如果采用地方債跟蹤審計，則可以將審計監督的關口前移，對地方債資金使用中出現的問題及時發現與反饋，促進糾正，進而起到亡羊補牢甚或未雨綢繆的作用。因此，在地方債資金管理中實施跟蹤審計，對促進地方債監督管理體制的完善、地方債管理水平的提升、地方債政策措施的落實及地方債審計效率和效果的提高都具有重要意義。
四、實施地方債資金跟蹤審計的有利條件
（一）已有的跟蹤審計實踐經驗可資借鑒1999年2月，國務院辦公廳《關于加強基礎設施工程質量管理的通知》首次提出“各級審計部門應對國家撥款的基建項目進行跟蹤審計和專項審計”。2001年8月，《審計機關國家建設項目審計準則》提出，“對關系國計民生或財政性資金投入較大的國家建設項目，政府審計機關可以對其前期準備、建設實施、竣工投產的全過程進行跟蹤審計”。《審計署2008—2012年審計工作發展規劃》強調，“對特大型投資項目、特殊資源開發與環境保護事項、重大突發性公共事項、國家重大政策措施的執行試行全過程跟蹤審計”。2014年8月，《國務院辦公廳關于印發穩增長促改革調結構惠民生政策措施落實情況跟蹤審計工作方案的通知》要求，“審計機關持續開展對地方各級人民政府執行政策落實措施情況的跟蹤審計”。2014年11月，《國務院關于加強審計工作的意見》也提出，“要加大對經濟運行中風險隱患的審計力度，密切關注財政、金融等方面存在的薄弱環節和風險隱患，特別是地方政府債務、區域性金融穩定等情況，持續組織對國家重大政策措施和宏觀調控部署落實情況的跟蹤審計，推動政策措施貫徹落實”。劉家義審計長在2014年全國審計工作會議上表示，今后一段時期審計署會加大對中央重大政策措施落實情況的跟蹤審計力度。在政府部門的強力推動和基于加強財政資金監督的客觀需要，跟蹤審計作為一種新的審計方式應運而生并蓬勃發展，成為國家審計的重要監督手段。在實踐中，國家審計機關已經成功實施了汶川大地震救災款物和災后重建項目、玉樹地震救災物資項目、城鎮保障性安居工程、西氣東輸工程、京滬高速鐵路等重大項目的跟蹤審計，積累了較豐富的跟蹤審計實踐經驗，為開展地方債跟蹤審計奠定了一定的基礎，并提供了可資借鑒的相關思路與經驗。
（二）國家審計的相關理論予以指導國家審計最基本的職能是經濟監督，其初始目標是檢查財政收支的真實性和合規性、評價政府部門利用公共資源的效率和效果、增強財政收支的透明度等。隨著經濟社會的進步和制度環境的變遷，國家審計的內涵也在不斷發展變化。劉家義審計長（2012）提出，“國家審計的實質是國家依法使用權力監督制約權力的行為，本質是國家治理系統中一個內生的具有預防、揭示和抵御功能的‘免疫系統’，是國家治理的重要組成部分”。[17]國家審計作為國家治理的重要組成部分，不應再局限于對經濟行為的監督和經濟后果的評價，而應更加強調事中控制和積極預防，進一步發揮“預防、揭示、修補”功能，即預防潛在威脅、及早發出預警信息，揭示違法違紀違規行為，修補制度缺陷和管理漏洞，真正擔當起作為國家經濟社會運行“免疫系統”的角色。與事后審計方式相比，跟蹤審計突出過程監督，有效克服了事后審計即使發現問題，但糾偏成本很高或木已成舟而于事無補的局限，具有時效性較強、過程性突出、預防性明顯、效益性顯著等特點，充分體現了國家審計的“免疫系統”本質（宋常等，2014）。[18]其實，加大審計參與地方債資金管理力度的呼聲一直不斷。審計署《“十二五”審計工作發展規劃》曾要求對地方政府債務實行動態化、常態化的審計監督。總理指出：審計是我們國家監督機制的重要組成部分，是國家利益的“捍衛者”、政策落實的“督查員”和公共資金的“守護者”。因此，有必要擴大審計對地方債資金的監督范圍，將地方債資金的舉借、配置、使用及償還等環節納入其中，即實施全過程跟蹤審計。
（三）跟蹤審計對象與地方債資金投向的交叉融合目前，地方債資金的投向與審計署實施的跟蹤審計項目已有部分交集。財政部《2009年地方政府債券資金項目安排管理辦法》明確規定，地方政府債券資金主要安排用于中央投資地方配套的公益性建設項目及其他難以吸引社會投資的公益性建設項目。據審計署2013年12月30日公告顯示，截至2013年6月30日，大部分省市的地方債資金主要用于基礎設施建設和公益性項目，主要投向市政建設、交通運輸、土地收儲和教科文衛及保障性住房。強化審計監督要做到財政資金運用到哪里，審計就跟進到哪里。可以說，無論是對重大項目還是對政策措施落實情況進行跟蹤審計，其根本落腳點還是財政資金的使用效益（效率與效果）。圍繞財政資金使用，加強對重點領域、重點項目的監督是跟蹤審計的應有之義。因此，財政資金是連接地方債與跟蹤審計的紐帶，如圖1所示。地方債資金投入的項目大多具有投資規模大、建設周期長等特點，其資金使用效果一定程度上影響國家有關政策的落實，對這些項目加強跟蹤審計十分必要。其實，國家審計的目的不僅僅是為了查核被審計單位存在的問題，而且是為了督促被審計單位整改存在的問題，改善經營管理，堵塞各種漏洞，進而提高被審計單位的經營績效。審計的主要目標，應該體現為審計發現的問題都能夠及時導向制度上的缺陷及其改進，減少“屢審屢犯”和“屢犯屢審”的現象。目前的地方債事后審計模式顯然達不到這樣的預期目標。《國務院關于加強審計工作的意見》（2014年）規定，對公共資金、國有資產、國有資源和領導干部履行經濟責任情況實行審計全覆蓋。審計署關于2015年地方審計機關開展審計業務工作的指導意見指出，要持續跟蹤審計地方政府債務，注意反映和揭示新情況和新問題，促進國務院關于加強地方政府債務管理意見的貫徹落實。據此，更多的地方債資金項目將納入審計全覆蓋的范圍，與跟蹤審計的交集也會越來越多。由此可見，對地方債資金實施跟蹤審計是可行的，既有穩增長等政策措施落實情況跟蹤審計實踐經驗可資借鑒，又有國家審計的相關理論予以指導，更重要的是審計機關當前正在實施的部分跟蹤審計項目所關注的對象就是地方債資金。因此，無論是從提高地方債資金使用效益，還是從控制地方債風險來看，地方債管理工作都需要跟蹤審計的積極參與。
五、地方債資金跟蹤審計的目標與重點
地方債資金運行涉及舉借、配置、使用、償還等多個環節。針對我國地方債資金運行中普遍存在的共性問題進行分析研究，可以明確各個環節跟蹤審計的目標與內容，并確定相應的審計重點。地方債資金跟蹤審計的流程、目標及指標體系，如圖2所示。地方債資金跟蹤審計流程設計應按照風險導向和成本效益原則，將跟蹤審計的重點放在能有效降低地方債風險的關鍵環節，促進地方政府將有限的地方債資金投入到可以產生更多經濟及社會效益的活動中去，以提高地方債資金使用的效率和效果。
（一）地方債資金舉借環節審計目標與重點———依法適度地方債舉借環節是地方債資金運行的起點。新《預算法》規定，從2015年起地方債全部納入地方政府預算管理。經國務院批準，省、自治區、直轄市政府預算中必需的建設投資資金，可以在國務院確定的限額內，通過發行地方政府債券的方式適度舉借債務，市、縣級政府確需舉借債務的應由省、自治區、直轄市政府代為舉借。政府債務只能通過政府及其部門舉借，不得通過企事業單位舉借。然而，地方政府舉債的規模、期限、利率等信息并未完全公開。針對舉債環節的審計應重點關注地方債舉債主體、舉債方式、舉債規模、舉債程序等內容。該環節可能存在的問題有：地方政府未遵循新《預算法》的規定，委托非政府機構代為舉債，比如通過地方融資平臺公司舉債、地方政府仍存在債券以外的融資方式、舉借規模超出預算規模、舉債不按規定程序等。針對當前地方債舉借環節可能存在的主要問題，是否依法適度是該環節審計的目標與重點。第一，明確舉債主體，即地方債的舉債主體是否符合新《預算法》的相關要求，是否仍然通過地方融資平臺這類舉債主體舉債；第二，規范舉債方式，即除發行債券外，融資方式是否有其他形式；第三，控制舉債規模，即核算地方債規模是否超出了地方財政的實際承受能力、償債峰值是否超過地方政府可支配財力；第四，嚴格舉債程序，即核查地方政府的舉債行為是否嚴格遵循法定程序。根據地方債舉借環節的審計重點，在進行審計評價時，宜采用定性分析與定量評價相結合的方式。定性分析指標主要有舉債主體合法性、舉債方式市場化、舉借規模合理化以及舉債流程規范化；定量評價指標主要有債務率（債務余額/政府可支配財力）、新增債務率（新增債務/債務余額）、債務負擔率（債務余額/GDP）、利息負擔率（當年債務利息/政府可支配財力）和財政收入增長率等。
（二）地方債資金配置環節審計目標與重點———有理有據地方債資金的配置主要是在省、自治區、直轄市范圍內分配地方債資金的問題。在我國現行的行政管理體制下，財政資金要從省、自治區、直轄市到市、縣、鄉（鎮）進行層層撥付，導致地方債資金的分配環節過多、時間過長等問題突出，甚至有些資金始終沒有撥付。為提高財政資金使用效率，總理2015年先后多次在國務院常務會議中部署盤活財政存量資金工作。地方債資金配置環節可能存在的主要問題有：省、市、縣之間的資金配置缺乏分配依據，比如未考慮各級政府的財力及償債能力而進行幾乎平均的分配；未遵循項目確定、預算安排、人大審批等程序；分配不及時，存在資金滯留、擠占或挪用等現象。鑒于此，地方債資金配置環節的審計重點應關注省、市、縣之間如何合理分配地方債資金，是否充分考慮各級政府的財力及償債能力，是否及時分配、及時撥付，是否存在資金滯留、擠占或挪用等現象，決策過程是否公開透明等。在地方債資金配置環節，也宜采用定性分析與定量評價相結合的方式。定性分析指標主要有地方債資金配置是否存在分配標準，是否真正按照公開、公平、公正的原則執行，資金分配是否進行了公示；定量評價指標主要有資金分配到位時間和資金及時到位率（及時撥付金額/應撥付金額）等。
（三）地方債資金使用環節審計目標與重點———效益導向地方債資金不僅僅是其規模問題，更重要的在于其使用效率與效果問題。地方債資金的使用既涉及風險水平，又涉及社會效益，是地方債管理的關鍵環節。《關于深化預算管理制度改革的決定》（國發〔2014〕45號）規定，地方債資金只能用于中央投資配套、醫療衛生文化教育等公益性資本支出和適度歸還存量債務，不得用于經常性支出。然而，地方政府如果將地方債資金完全投向公益事業，其社會效益明顯而經濟效益不足，從而導致地方政府的動力不足。地方債資金使用環節可能存在的主要問題有：資金使用部門改變地方債資金既定用途和范圍，將地方債資金投向非公益性項目，甚至存在貪污、挪用、截留、浪費等現象；地方債資金使用缺乏完善的信息披露制度。地方債資金使用環節的審計重點應關注資金的投向，比如地方債投資項目名稱、項目工期、項目負責人等信息是否進行了公示，資金使用單位是否按申報時的用途合法合規使用資金；還應關注資金的使用效率及預期效果，如是否存在資金沉淀現象、已使用資金是否與項目進度相吻合等。在地方債資金的使用環節，可采用定性分析與定量評價相結合的方式。定性分析指標主要有資金使用的目標性（如是否專款專用）和項目目標的可行性（如有無可行性報告）；定量評價指標主要有資金到位率、施工進度完成率、項目凈現值以及項目回收期等。
（四）地方債償還環節審計目標與重點———足額及時償還環節是地方債資金運行的終點。在此環節，落實還款來源、優化還款方式是關鍵。該環節可能存在的主要問題有：償債責任不清、償債意識不強、償債機制不健全，以及償債計劃缺失，地方政府無相對固定的償債資金來源，還款資金來源渠道少。地方債償還環節的審計重點應關注償債資金的及時到位及規模，即償債資金到位的及時性及穩定性，償債資金是否有預算安排；地方政府是否建立了債務監控體系，是否有系統的償債約束機制，是否實行了債務報告制度，債務相關信息是否透明。地方債償還環節的審計評價，也應采用定性分析與定量評價相結合的方式。定性分析指標主要包括是否設立了償債制度、是否有完整的償債計劃、財政金融數據是否真實完整；定量評價指標主要包括當年可支配財力、償債資金規模等。
六、改進和加強地方債資金跟蹤審計的政策建議
（一）大力加強地方債跟蹤審計理論研究加強地方債跟蹤審計理論研究，有利于審計人員把握其發展規律，提高審計工作的效率。然而，我國目前的跟蹤審計實踐還處在起步階段，跟蹤審計理論也比較薄弱。有關地方債跟蹤審計的含義特點、功能作用、內容目標、方式機制以及技術運用等問題亟需進行深入的理論探討，以便指導和促進地方債跟蹤審計的實踐。現階段可從以下方面入手。第一，緊密結合已有跟蹤審計實踐，加強調查研究，了解跟蹤審計工作面臨的重點、難點、熱點問題，探尋解決問題的方法和路徑。借鑒其他項目跟蹤審計有益做法，不斷總結地方債跟蹤審計實踐經驗，探索其發展規律。緊緊圍繞實踐中迫切需要解決的重大問題開展研究，形成具有針對性、前瞻性的地方債資金跟蹤審計理論成果。第二，充分借鑒已有審計理論成果，拓展跟蹤審計理論研究的深度和廣度。第三，繼續加強與科研院所的合作。審計機關立足審計實踐，是審計理論的實踐者和應用者，掌握著大量的一手資料和實踐經驗，但在審計實踐經驗的凝集和升華上可以與科研院所加強合作與交流，共同開展理論研究。
（二）進一步充實地方債跟蹤審計人員隊伍審計人員是提升審計質量的關鍵因素。地方債資金跟蹤審計時間跨度大，情況復雜，對審計人員提出了更高的要求。審計人員不僅需要具備法律、會計、財務、財政、金融等方面的專業知識，而且需要深刻理解地方債資金投放與使用的制度背景及政策意圖，并作出科學、合理的職業判斷和專業評價。因此，需要對現有的審計人員加強培訓，增強其跟蹤審計業務的能力，打造一支能有效開展地方債資金跟蹤審計工作的人才隊伍。在整合內部審計資源的同時，還應該拓寬思路尋求外部力量的支持。隨著跟蹤審計范圍的逐漸擴大，在一些專業性很強的知識領域，可以在《審計署聘請外部人員參與審計工作管理辦法》允許的范圍內，引進或聘用相關領域的專家學者參與地方債資金跟蹤審計。這既有利于降低審計風險，也有利于增強審計結果的權威性及在社會公眾中的認可度。
（三）盡快制定地方債跟蹤審計相關規制完善的地方債資金跟蹤審計規制，是依法開展地方債審計工作的依據。我國跟蹤審計實踐的時間較短，積累的經驗不是很多，目前還缺乏用來規范跟蹤審計的有關規制。因此，需要在不斷實踐并積累經驗的基礎上，制定出與地方債資金跟蹤審計有關的具體規制、指導性意見或業務指南，使地方債資金跟蹤審計有法可依、有章可循，并逐步走上程序化、制度化、規范化。目前，要注意以下幾點：第一，要明確地方債跟蹤審計范圍，跟蹤審計不是大包大攬，不能越位參與地方債資金項目的管理；第二，要考慮審計風險，準確把握跟蹤審計的介入深度和關鍵控制點；第三，要建立質量控制體系，提高地方債跟蹤審計的質量；第四，要建立審計結果公告制度，提高審計工作透明度。
（四）進一步創新地方債跟蹤審計方式方法隨著經濟社會信息化的高速發展，各行各業都在努力挖掘大數據的價值以期望其在本行業帶來巨大變革，大數據時代的信息化審計將在信息獲取渠道、抽樣方法、審計范圍、審計模式等方面發生重大變化。因此，在思維及理念上，應借助“互聯網+”，盡快創新審計技術及方式方法，以充分發揮大數據的優勢。一方面，在審計技術方法上，地方債跟蹤審計應致力于審計信息化建設，盡快適應科技創新和外部環境的深刻變革，充分利用移動互聯網、云計算、大數據、物聯網等先進技術進行在線審計，加快構建地方債跟蹤審計應用系統，實施信息化審計；另一方面，在審計方式上，伴隨經濟社會的協調發展、高度融合，各類型審計常常相互重合和支撐，財政資金流轉于企業、稅務、金融等領域，涵蓋多方面、多方式、多專業的綜合審計將逐步成為一種主要的審計方式。因此，應嘗試將地方債資金跟蹤審計與財政審計、金融審計、經濟責任審計等財政資金審計項目結合，以期收到事半功倍的效果。
七、結語
跟蹤審計作為一種審計方式，具有關口前移、時效性強等優點，近年來得到了審計機關的大力推廣，已彰顯出其優越性及廣闊的應用前景。地方債資金跟蹤審計不僅有利于實現對地方政府債務的動態監督和有效管理，而且有利于國家審計發揮其參與國家治理的作用。然而，現有的研究并未能較好地將跟蹤審計與地方債管理結合起來，相關可用的理論成果尚付闕如。本文基于地方債管理和跟蹤審計的現有文獻及地方債管理和跟蹤審計的對象都是財政資金的客觀事實，探討了地方債資金的跟蹤審計問題，分析了實施地方債資金跟蹤審計的有利條件，初步探討了地方債資金跟蹤審計的目標與重點（含實踐路徑），并對改進和加強地方債資金跟蹤審計提出了若干政策建議。這將有助于建立有中國特色的地方政府債務審計模式和風險評價體系，為地方政府債務風險管理提供可借鑒性的路徑，進而達到有效防范地方政府債務風險的目的。
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