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《中華人民共和國企業所得稅法》于2008年1月1日起正式實施,這次企業所得稅改革統一適用稅率,統一稅前扣除標準,統一稅收優惠政策,強化反避稅措施等,這些舉措無疑將對企業所得稅稅收籌劃產生較大的影響。因此,研究新企業所得稅法規定的稅收優惠政策,探討法條中可利用的納稅籌劃空間,設計切實可行的未來經營策略來爭取新的稅收優惠以減輕總體稅負,是企業在新法過渡期的最應該關注的問題。
一、稅收優惠政策改革對企業傳統納稅籌劃方式的影響
1.對納稅人利用外資身份籌劃的影響
舊企業所得稅法下外商投資企業和外國企業能享受到稅收政策上的超國民待遇,所以歷來有許多內資企業利用各種手段轉變為外資身份以圖節稅。據調查,國內著名企業新浪、網易、金蝶、聯通、裕興等公司都是利用國際避稅地注冊經營的典型。由于新《企業所得稅法》取消了上述優惠政策,很多過去簡單地通過改變企業身份就能享受稅收優惠的籌劃方法已經失靈。此次納稅人身份的統一即意味著兩者稅收待遇的統一,將使得以往常見的內資企業通過資本旅游至國際避稅地注冊企業再返回國內投資、或者直接借用外籍或港澳臺人士身份等方式成立虛假外商投資企業的納稅籌劃途徑都將失去意義。
2.對企業登記注冊地點籌劃的影響
舊稅法的稅收優惠,以區域優惠為主,優惠主體包括經濟特區、沿海經濟開發區、國家級經濟技術開發區以及高新技術開發區等,所以,新設企業在選擇登記注冊地點時,往往首先考慮這些地區以享受減免稅以及低稅率的優惠。而按照新稅法的規定,除在新《企業所得稅法》頒布前已經設立的企業可以在5年內繼續享受稅收優惠外,上述優惠已經取消。由于這些地域性優惠政策的取消,原來靠在特定區域成立符合一定條件的企業,包括通過打擦邊球、貼上高新技術企業標簽就能獲取稅收優惠的籌劃方法已經無效。
3.對職工數量籌劃的影響
原有稅收政策要求吸納特定人員就業必須達到一定的比例才能享受稅收優惠,如新辦的勞動就業服務企業要求當年安置待業人員超過企業從業人員總數60%,方能享受3年內免征企業所得稅;對民政部門舉辦的福利工廠和街道辦的社會福利生產單位要求安置“四殘”人員占生產人員總數35%以上,方能暫免征收所得稅。而新企業所得稅法規定只要企業聘用規定的特定人員,其所支付的工資就可以享受加計扣除政策,取消了對安置人員比例的限制,降低了稅收優惠門檻,企業利用職工數量進行稅收籌劃的方式也就失去意義了。
二、利用稅收優惠政策進行納稅籌劃的思考
根據稅收優惠政策,稅收籌劃可以從以下幾個方面:
1.企業投資產業選擇的稅收籌劃
舊稅法規定,只有高新技術產業開發區內的高新技術企業,才能按15%的優惠稅率征收所得稅;而新稅法對這一規定不再作地域限制。新規定說明了國家的產業政策是扶植高新技術企業的發展,企業在進行納稅籌劃時就要結合自身條件對這些規定加以充分利用。在企業設立之初就要優先考慮是否有涉足高新技術產業的可能;在進行投資決策時,創業投資企業也要優先考慮有投資價值的未上市的中小高新技術企業。這不僅有利于減少企業的稅收負擔,還有利于我國科技水平和科技創新發展能力的提高。
2.投資方向的稅收籌劃
新企業所得稅法將稅收優惠政策調整為以“產業優惠為主、區域優惠為輔”的優惠政策,經濟特區、經濟開發區、高新技術開發區等已失去“區域優惠”,如對全國范圍內的高新技術企業的稅收優惠;對環保、節能節水、安全生產等專用設備投資抵免企業所得稅政策;對創業投資機構、非營利性組織等機構的優惠政策;對交通、能源、水利等基礎設施和農林牧漁業投資的稅收優惠。因此,過去企業對不在此類地區的高新技術企業進行納稅籌劃時,通過公司關聯交易將利潤轉移給位于此類地區并享受稅收優惠的關聯企業,來謀求稅負的減輕的方法就不再適用,企業可以積極爭取投資于符合國家鼓勵引導的產業項目以獲取稅收優惠。
3.對安置特殊就業人員的稅收籌劃
新稅法規定安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業人員所支付的工資,可以在計算應納稅所得額時加計扣除。并且,新稅法將優惠范圍擴大到所有安置特殊就業人員的企業,同時取消安置人員的比例限制,這樣企業可以通過聘用特殊就業人員減輕企業的稅負。因此,電力企業應結合自身條件盡可能多的安排這樣的職工就業,一方面這些職工為企業創造了利潤,另一方面也有利于減輕企業的稅收負擔,同時企業可以在一定的適合崗位上盡可能地安置下崗失業人員或殘疾人員,促進了整個社會和諧穩定的發展。
4.利用過渡期的稅收籌劃
新稅法對原享受法定稅收優惠的企業實行過渡措施。對新稅法公布前已經批準設立,依照稅收法律、行政法規規定,享受低稅率和定期減免稅優惠的老企業,可以按舊稅法規定的優惠標準和期限繼續享受至期滿,但因沒有獲利而尚未享受優惠的企業,優惠期限從新稅法施行年度起計算。因此,享受過渡期減免稅優惠的企業應在合理的范圍內,盡可能把利潤提前到減免期。具體措施有:提前銷售收入的確認時間;把費用分攤到以后,如將廣告費后延、延長固定資產折舊年限并按直線法計提折舊,將計算的折舊遞延到以后納稅年度扣除、將研發費用盡量計入無形資產遞延到以后納稅年度攤銷等。
三、結束語
稅收籌劃作為納稅人的一種理財手段,可以為企業節稅,實現經濟效益的最大化,壯大企業的經濟實力,但也存在稅收籌劃不當違法偷稅的風險。因此,納稅人只有在正確解讀企業所得稅法律法規的前提下,熟練掌握和運用稅收籌劃的方法,遵循科學的稅收籌劃原則,才能真正取得稅收籌劃的成功,為企業創造出更大的經濟效益。
參考文獻:
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以往學界關于企業稅收籌劃合法性與正當性的研究方法和結論，已不足以指導目前變化著的企業稅收籌劃實踐。稅收籌劃的合法性不僅直接源于稅法規范的明文規定，而且內在地根植于法律特別是稅收理念、稅法原則、立稅精神等更廣泛意義上的正當性。因而，需要學術界和實務界沖破先前基于具體技術和特定規范的研究范式，脫出經驗主義的窠臼，代之以新的稅法學研究視角，對稅收籌劃行為進行系統考察，站在一定的法理高度，以一個新的分析框架，對稅收籌劃的合法性與正當性進行多維度識別，以對特定稅收籌劃行為做出恰當的分析，得出更加理性的結論，從而為及時發現和糾正不當的企業稅收籌劃行為，并為創新稅收籌劃規制制度提供新的理論支點。
稅收籌劃（TaxPlanning）一般被認為是與節稅（TaxSaving）具有相同的本質屬性，并作為一種合法的節稅行為而被各國政府所認同，進而為各國稅收政策、法律所允許或鼓勵。隨著中國市場經濟的不斷完善，企業稅收籌劃逐漸被國內接納，并廣為企業等納稅主體所采行。時至今日，國內稅收籌劃的經濟、社會、制度及其規制環境已發生了重大變化，國家稅法規范的日益多元化、彈性化和復雜化，納稅主體權益保護理念的進一步強化，為企業稅收籌劃提供了更大的空間；加之專業機構的介入，企業稅收籌劃進一步走向隱蔽性、專業化和復雜化，對其合法性的判別愈加不易，以至以之為基礎的法律規制出現失度；特別是企業競爭的加劇，致使企業稅收籌劃成為企業不可或缺又經常異化的行為。然而，稅收籌劃的專項立法、規制實踐和學理研究又不能及時策應這些變化，故在利益最大化追求的驅動下，不少企業的稅收籌劃越發失去其正當性基礎，進而異化為逃稅、偷稅、漏稅等稅收違法行為和事實，使得企業稅收籌劃背離了稅法規定和稅法精神，已危及稅法制度追求的公平、效率和秩序。
企業稅收籌劃及其環境因素的新變化，需要學界重新審視其合法性，以便更好地區分企業稅收籌劃行為和不正當稅收違法行為，保護正當的企業稅收籌劃行為，防范和規制稅收違法行為。以往關于企業稅收籌劃正當性與合法性的研究方法和結論，已經不足以指導目前變化著的稅收籌劃實踐。筆者認為，盡管現今各國都試圖在立法或司法上嚴格區分節稅與避稅，但是由于節稅與避稅各自內含的技術性、隱蔽性和復雜性，兩者的邊界十分模糊。因此，判斷不同類型稅收行為要基于但不限于稅法的具體規定，企業稅收籌劃的合法性不僅直接源于稅法規范的明文規定，而且根植于法律特別是稅法理念、原則、精神等更廣泛意義上的正當性。因而，需要沖破先前基于具體技術和特定規范的研究模式，脫出經驗主義的窠臼，代之以新的稅法學視角，對特定形態的稅收籌劃行為進行考察，才能對其合法性與正當性進行多維度識別，以做出恰當的分析和結論，進而為規制不當的企業稅收籌劃行為做出理性思考提供基礎。
一、稅收籌劃應遵循稅法規制的一般價值標準
效率、公平和秩序是諸多法律調整所共同追求的價值，也是稅法規范、制度和體系得以創制的基礎，更是稅法規制的價值導向。在實踐中，一個主體的特定稅收行為是否合法正當，除具體稅法規范之外，可依法的一般價值標準加以評判。企業稅收籌劃的運行能夠遵循法律追求的一般價值，這是稅收籌劃得以存在并得到法律、政府和社會認可的一般法理基礎。
首先，企業通過依法實施稅收籌劃以降低稅負，節約經營成本，提高自身經濟效益，增加企業的可稅性收益，為國家稅收的實現提供經濟基礎，從企業和國家兩個角度考慮，都有利于實現稅法追求的效率價值，這是顯而易見的。
其次，稅收籌劃不屬于稅法禁止的范圍，企業在依照公法性質的稅法進行稅收籌劃的同時，也受到私法的保護，企業可按意識自治的精神自由選擇，任何企業都有選擇和不選擇稅收籌劃以及選擇什么樣的籌劃技術作為提高自身經濟效益的權利和自由。
盡管企業稅收籌劃具有一定的難度，但是從事企業稅收籌劃的專業人員和機構的服務，也為企業的這種選擇提供了現實基礎。企業可通過稅收籌劃提高競爭能力，實現公平競爭。
最后，也正是主要基于上述兩點，企業的稅收籌劃得到稅收征管部門的許可和鼓勵
企業通過合法手段減少稅收負擔，增加企業的可稅性收益，有利于實現納稅主體利益和國家公共利益在長遠意義上的動態平衡，同時也不傷及企業之間競爭的公平性，由此可見，企業稅收籌劃符合公法和私法所共同追求的秩序原則。正是因為稅收籌劃的運行遵循著上述三方面的價值標準，使得它在稅收行為范疇中與稅收違法、稅收非法以及其他非正當稅收行為區別開來，這是識別和研究企業稅收籌劃正當性的稅法理論基礎。
二、稅收籌劃以稅法學上的“兩權分離”為理念基礎
從一般意義上說，國家的稅收涉及政府收入和國民負擔，作為政府收入的稅收收入，從另一個側面看，實際上是國民的一項負擔。稅收問題實質上是特定的財產權在政府和國民之間的轉移和分配。因此，稅收立法的過程也是對國家和國民稅收權利進行配置的過程。國家財政權與國民財產權的“兩權分離”是歷史上稅收法律制度產生、發展的基礎，也是現實中稅收法律制度運行的前提。這一基于國家財政權與國民財產權“二元結構”假設的理論，要求無論是國家財政權，還是國民財產權，都應當是“法定”的，都應當依法加以保護，不能片面地強調某一個方面。稅法制度對“兩權分離”主義的追求，體現了征稅主體和納稅主體的不同權利主張和利益需求，有利于平抑不同權利主體的利益沖突，引導多主體有效博弈，實現稅法制度對不同主體利益的平衡保護。“兩權分離”作為基本理論假設，正在成為稅法研究的重要前提，并為越來越多的學者所接受。此外，在“兩權分離”的前提下，稅法的基本屬性可以定位為：稅收是企業及其他納稅主體向國家履行的公法之債，企業在承擔納稅義務的同時，也具有一定的稅收權利，其中企業出于利益最大化的考慮，盡量少納稅是符合企業的經濟屬性和趨利需求的，符合各國稅法關于公權利和私權利平衡保護的基本精神，這已為眾多法學研究者認同和許多國家的司法實務界所認可。
在“兩權分離”主義視野中，企業的稅收權益被納入二元結構中“國民財產權”的范疇，企業通過稅收籌劃正當地保護自身的合法利益，符合稅法精神。成功的企業稅收籌劃能夠幫助企業自身減輕對國家的稅收負擔，實現經濟利益，其實質是通過抑制國家公權力來擴張企業私權利，體現了納稅主體財產權利和征稅主體稅收利益的沖突。企業在依照稅法精神和稅法規定減少稅負以增加效益的同時，也增加了可稅性收入，在理論和形式上成為國家稅收權力實現的物質基礎，正是企業稅收籌劃以其手段的合法性和效果的增值性為基點，使得企業和國家在稅收活動的動態博弈過程中促成了國家財政權與國民財產權的平衡與協調。
三、企業稅收籌劃符合稅法學上的稅收法定原則
法定原則是公法領域的通用原則，其源于憲法保護國民權益的精神追求，主要著眼點是限制政府權力的不當行使。稅收法定原則是公法上通用的法定原則在稅收規制問題上的具體體現，是一項歷史悠久的法律原則，其含義是指稅法主體的權利義務必須由法律加以規定，稅法的各類構成要素都必須且只能由法律予以明確規定；征納主體的權利義務只以法律規定為依據，否則任何主體不得征稅或減免稅。有的專家將稅收法定原則分解為：課稅要素法定、課稅要素明確、依法稽征等三個子原則，并將其概括為稅收征管主體必須按照法律的實體和程序規定，來確定課稅的稅法主體、課稅客體、計稅依據、稅率以及稅收優惠等來課稅。從企業稅收籌劃的操作層面看，其技術技巧的著力點就在于通過有計劃的籌劃和安排，以合法的方式改變課稅的稅法主體、課稅客體、計稅依據、稅率以及稅收優惠等課稅要素，從而合法地少繳或不繳稅款。其實質是利用國家稅收法律制度的規定，來保護自己的稅收權益，合法是企業稅收籌劃的根本前提。稅收籌劃的基礎是基于多種原因而制訂兩種或多種合法的稅收方案，這些方案可以是稅法所明示的或為其所默示。稅收籌劃的合法性來源于被選擇的方案所涉及行為的合法性。在稅收征管實踐中，企業及其稅收籌劃人在分析稅收政策、法律規定和基本制度的基礎上，提出企業稅收籌劃方案，征求稅收征管機關的意見，征管機關必須依據法定原則和內容，判定該方案和行為的合法性和正當性，不得在法律沒有規定的情況下任意否認其籌劃方案。
判定企業稅收籌劃合法性與正當性的標準就是法律的規定。然而，在中國，目前稅收法制不健全，一定程度上導致企業稅收籌劃的法律規制水平不高。考察中國關于企業稅收籌劃的立法資源，不難看出，現行憲法及其同類型文件至今尚沒有明確規定稅收法定原則，稅收法定原則在憲法中沒有明確的地位。在《稅收征收管理法》中規定，稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅，依照法律的規定執行，任何機關、單位和個人不得違反。這一規定應該被視為中國的稅收法定主義的規范體現。但是，由于現階段稅收立法的數量不夠、質量不高，按照稅收法定主義，許多應該由法律規定的稅收問題，僅是由中央政府的條例、相關部委的規章、通知、辦法等行政規范性文件加以規定，違背了稅收法定主義關于稅收問題的法律保留的基本原則，無疑為企業稅收籌劃的合法性和正當性認定增添了復雜性，模糊了合法性稅收籌劃和不正當稅收行為的邊界，為企業稅收籌劃的法律規制帶來不小的難度。但這并不影響人們按照稅收法定的原則來指導對稅收籌劃正當性的分析和判斷。隨著我國稅收法律制度的逐步完善，稅收法定主義在指導稅收籌劃的法律規制方面會發揮更大的作用，越來越彰顯其應有的價值。
四、稅收法律關系決定了稅收籌劃存在的正當性
稅法學研究認為，征稅主體和納稅主體構成稅收法律關系中的稅收主體。在這一關系中，盡管稅收主體雙方的地位和權利不完全對等，但是征稅主體和納稅主體都是權利主體。國家通過制定稅收法律制度和有關政策，稅收征管機關代表國家依法行使稅收征管權，以國家強制力依法取得稅收收入，維護國家的稅收權利，增加財政收入；同時，通過不同行業、不同產品的稅種、稅率、稅收優惠政策等辦法達到對經濟進行宏觀調控的目的。企業作為稅收法律關系中的另一方，在稅收籌劃過程中，通過企業稅收籌劃方案的準備、制訂和實施，可以促使國家各項稅收法律、法規、政策的運用及操作的及時、準確和完整，同時，促進各項稅收優惠政策的落實，以及時有效地發揮其作用。企業依法實施稅收籌劃，一方面有利于促進國家稅收立法目的的實現，發揮稅收對經濟的宏觀調控作用，有利于國家對企業行為實施稅法規制；同時，企業通過稅收籌劃，更好地了解國家稅收法律制度，及時掌握稅法和稅收政策的調整，也使本企業的納稅更加具有計劃性、經常性和自覺性。因此，企業稅收籌劃能夠為納稅人及時、足額、自覺地向國家上繳稅款打下良好基礎，在客觀上對稅收征管機關的組織政府收入工作起到積極的協助作用。對納稅企業來說，在稅款繳納過程中，其權利和義務則一般是對等的，依法納稅是其應盡的義務，而采取合法的途徑進行稅收籌劃，以達到減輕稅負的目的，維護自身經濟權益，也是其在履行納稅義務的同時應當享有的一項權利。因此，通過稅收籌劃可以使企業在行使納稅義務的同時，利用合法手段保護自己應該享有的合法權益。
正是基于上述原因，企業稅收籌劃才在合法性的前提下具有廣泛的正當性，從而在經濟生活中有其存在的可能以及發展的空間。因此，在稅收法律關系中，無論是從征稅主體和納稅主體任何一方面來看，稅收籌劃的存在都是必然的，也是合理的，這是征納雙方權利得以實現的有效途徑。
五、稅收籌劃在動態博弈中可推進稅收法制建設
稅收“兩權分離”的思想，為稅收籌劃作為企業的一項獨立合法權利奠定了理論基調，企業能夠以具有自己獨特利益主體的身份和行為，為追求自己利益的實現而與征管主體及其規制進行博弈。再從稅收的基本內涵看，它是加諸納稅主體的一種強制性負擔，基于理性經濟人之假設和追求利益最大化的組織屬性，企業等納稅主體總是千方百計采取策應國家稅收政策的對策行為，以避免或減輕自己的稅負。企業稅收籌劃的運行過程體現了稅收法律關系中征管主體和納稅主體在博弈中協調利益沖突，在經濟上體現為“國家稅收的減少”與“企業實際稅后利益的增加”的矛盾。兩者按照稅法規則進行博弈，追求均衡狀態和各自利益的實現，以至“共贏”。同時，博弈規則在主體博弈實踐中得以產生、修改和完善。合法的企業稅收籌劃不僅能促進稅法精神的實現，而且能促進不同稅收主體的利益平衡，同時，對于國家這一稅收主體和博弈主體而言，這種動態博弈能夠在反復的“稅收政策—對策—修改政策”的循環周期中促進博弈規則的演變，推動著稅收法制建設，提高稅收征管主體的稅收征管和國家的稅法規制水平。
在稅收立法方面，企業稅收籌劃有利于完善稅制，促進稅法質量的提高。企業稅收籌劃既是納稅人對國家稅法及國家稅收政策的對策行為，同時也是對國家稅收政策導向的正確性、有效性和國家現行稅法完善性的檢驗。國家可以利用稅務籌劃行為所反饋的信息，特別是通過稅收籌劃的方案發現并改良已有稅法的不完備之處，對現行稅法和稅收政策進行修訂和完善。立法機關加強稅收籌劃的實踐研究，有利于立法機關順應不同時期國家經濟發展對稅收和宏觀財政政策的調整，及時檢查稅法對企業稅收籌劃規制的適度性，不斷完善稅收法律制度，準確劃定稅收籌劃的法律邊界。因此，稅收籌劃的過程實質上是輔助國家稅法完善的過程，做到對稅收籌劃規制的適時、適度，從而使我國稅收法律制度建設的質量和水平在實踐中螺旋上升。
在稅法執行方面，鑒于企業稅收籌劃體現了不同稅收主體之間動態博弈的復雜運動，稅收籌劃行為的多樣性以及稅收籌劃方案的復雜性，對征管機關的執法能力形成挑戰。特別是大量的以合法稅收籌劃的名義逃稅、偷稅、漏稅等稅收違法行為和事實，為稅收征管機關及其工作人員提供了鮮活的研究材料。對稅收籌劃的有效監管，有利于稅收征管執法機關及其工作人員，在識別具體的企業稅收籌劃行為的合法性和正當性的過程中，提高稅務執法的職業水準，提升稅收征管的實際能力，確保稅收行政機關及其工作人員正確代表國家征稅，行使稅收權力，維護國家稅收權利，同時實現國家對納稅人權利的保護。在稅法遵守方面，企業進行稅收籌劃的初衷是為了少繳、緩繳稅，通過稅收籌劃實現其稅收利益，但這一目標的實現必須通過符合稅法的形式來完成。這就要求企業必須在其經濟業務發生前，要深入研究稅法精神，熟悉稅收法律制度和具體的規范，準確把握從事的業務有哪些環節，它們將涉及我國現行的哪些稅種，這些稅種有哪些優惠和鼓勵政策，掌握以上情況后，納稅人才能充分運用稅法，合理安排企業的經濟活動，達到節稅目的。因此，稅收籌劃在一定期程度上可以加快普及稅法，強化納稅意識，提高企業的稅法意識和遵從稅法的自覺性，這在稅收法治發展的初級階段尤為重要。新晨
六、稅收政策之變易與稅收籌劃正當性之承認
[關鍵詞]企業稅收策劃 風險 防范策略
在一個企業中，財務管理工作是所有工作的重點，是企業發展和循環的基礎。但是，財務管理工作中也與存在很多風險,能否正確把握風險、規避風險,對企業未來的生存和發展有著重要意義。稅收籌劃工作是企業財務管理工作中的關鍵環節，越來越多的人開始關注和研究企業稅收籌劃方面的內容。我們要認真分析當前企業稅收籌劃中的問題，同時不斷加強研究探索，吸取經驗，實現對企業稅收籌劃風險的有效防范。
稅收籌劃是指納稅人在稅法許可的范圍內,通過對自身的經營或投資活動的適當的安排,在不妨礙正常的經營的前提下,達到稅負最小化的目標。稅收籌劃的內容包括合法節稅、稅負轉嫁籌劃以及實現涉稅零風險。雖然采用任何一種方法理論上都可以使納稅主體直接或間接獲取經濟收益,但任何事情都是有成本的,稅收籌劃也不例外。在進行稅收籌劃時,應根據主體的實際情況,運用成本收益分析方法確定每次稅收籌劃的凈收益。如果凈收益很小或者為負,則該項籌劃就不值得去做。1稅收籌劃的概念稅收籌劃是指納稅人在法律的許可范圍內,通過對自身的經營、投資、理財活動的事先安排和籌劃,在不妨礙正常經營的前提下,通過合法地選擇取得所得的試點,或是轉移所得等方法使收入最小化、費用最大化,實現免除納稅義務、減少納稅義務、或是遞延納稅義務一種理財行為。稅收籌劃充分利用稅法中所提供的一切優惠,在諸多可以選擇的納稅方案中擇其最優,以期達到整體稅后利潤最大化。
一、企業稅收籌劃概念與風險
（1）稅收策劃概念
稅收籌劃是指企業按照國家稅收法律的相關規定,在法律規定許可的范圍內,通過對各種經營和理財活動的籌劃安排,努力實現稅后利益最大化的一種財務方面的籌劃活動。在企業納稅減少、受益相對增加的情況下，稅收籌劃對企業的意義更加側重于降低企業的成本，使企業在競爭中更有優勢，同時也實現了買賣雙方的互惠互利。
（2）企業稅收策劃的風險
任何一種追求經濟利益的活動通常都存在著相應的風險，企業的稅收策劃同樣存在風險。稅收籌劃風險是指稅收籌劃的失敗及其后果,主要包括以下方面:第一，企業不依法納稅的風險;第二，對稅收方面的優惠政策執行不到位形成的風險;第三，缺少對稅收政策的整體把握形成的風險。我國企業目前在稅收策劃方面的風險主要表現在以下方面：
1.稅收政策不穩定
我國在稅收政策的變化方面比較頻繁,這種變化既為企業稅收籌劃提供了更多的空間,又給企業稅收籌劃帶來了一定的風險。每項稅收籌劃項目的完成都需要一個過程，如果在實施過程中稅收政策發生了變化，那么已經制定好了籌劃方案有可能違反變化后的政策，變成不合理的方案，給稅收政策的籌劃帶來了風險。
2.稅務行政執法不規范
我國目前有多個征稅主體，包括：海關、財政、國稅、地稅等多個機構。在進行稅務行政執法時，各個系統經常會發生重疊，同時，受稅務機關工作人員業務素質的影響,經常會發生稅務行政執法不規范的現象。在這種稅務行政執法不規范的環境下進行稅收籌劃工作,經常會出現以下風險問題:稅務行政執法主體將企業稅收籌劃的行為認定為偷稅行為,或者沒有及時追究企業違反稅務法律的誰稅收策劃行為，使企業在進行稅收籌劃時產生錯誤觀念,為將來的稅收策劃風險埋下了隱患。
3.稅收籌劃項目選擇不當導致風險
稅收籌劃可以在企業投資、生產、經營等多個領域可以開展, 但由于每個企業的情況各不相同，涉及的稅收籌劃項目也有差別，就就需要企業能夠進行有合理選擇問題。如果沒有認真分析就開始了稅收籌劃，那么項目成功的概率自然比較低。
4.相關人員能力不足導致的風險
在企業的稅收籌劃中，相關工作人員的業務能力是保證項目成功的基礎。如果企業的會計的業務能力和財務管理水平很低,會嚴重影響信息的真實;另外，企業稅收的籌劃還需要企業領導的重視,否則難以保證各項工作的順利展開。因此，做好稅收籌劃的人員基礎工作，對保證項目成功具有重要意義。
二、企業稅收籌劃風險的防范策略
（1）樹立關于企業稅收籌劃的正確認識
想要盡量規避稅收籌劃的風險，首先需要樹立對稅收籌劃的正確認識。加大宣傳力度，糾正人們對企業稅收籌劃方面的錯誤理解。利用各種媒體對企業稅收籌劃進行宣傳，對于一些重點內容要更要加大宣傳力度。例如：稅收籌劃的概念、特點、原則以及介紹偷稅、騙稅、抗稅等違法行為的法律概念。稅務征管工作人員也要在執法活動中保證納稅人擁有了解稅收籌劃的權利。相關稅務中介機構要介紹一些企業稅收籌劃的成功案例，提高企業管理人員的稅收籌劃意識。
（2）加強相關理論研究
目前，我國企業缺少對稅收籌劃理論的研究，理論研究基礎十分薄弱，導致我國企業在稅收籌劃工作上缺少理論指導，也導致了對風險的防范能力不足。加強相關理論的研究，主要包括以下方面的工作：
1.積極引進國外先進的稅收籌劃理論成果，并且認真研究分析，努力從研究中尋找適合我國企業稅收籌劃的理論方法，從整體上促進我國理論研究水平的提高。
2.增加以稅務機關、稅務機構以及納稅人為主體的研討會次數，在會中各方積極交流觀點和意見，探討我國稅收籌劃現狀。分析國內外先進的成果和經驗，并通過不斷總結，找出未來稅收籌劃工作的規律。
一、稅收效應理論及其對納稅主體的效應分析
經濟學理論所說的收入效應是用來說明貨幣收入一定條件下，商品價格上升與實際收入變化之間的關系，即被迫購買價格已經上漲的商品等于減少實際收入，從而減少幾乎所有商品的購買量。從稅收角度而言，所謂收入效應是指由于課稅或增稅使納稅主體的收入發生變化，改變總體收入水平，使納稅主體境況變壞的效應。稅收收入效應的大小由納稅主體的總收入與其繳納的稅金之比例，即平均稅率所決定的。平均稅率高，稅收負擔重，則對納稅主體的收入效應大；反之，則產生的收入效應小。一般來說，稅收的收入效應不會對納稅主體“工作努力”產生妨礙，因為稅收增加會使納稅主體收入減少，所以納稅主體為了取得更多的收入而不得不減少閑暇等其他方面的享受，能激勵人們更加發奮工作。
經濟學理論所說的替代效應是用來說明相對價格變化及其所造成的與私人支出模式變化之間的關系，即一種商品價格上升，而其他商品價格不變的情況下，用其他商品來替代價格上升了的商品。從稅收角度來看，所謂替代效應是指由于政府實行差別稅收待遇，使某種商品或勞務與另一種商品或勞務之間的相對價格發生變化，導致人們改變對各種商品或勞務的選擇，用一種不征稅或少征稅的商品或勞務來代替征稅的或稅負重的商品或勞務。替代效應是由稅收的邊際稅率或邊際稅負所決定的，邊際稅率越高，替代效應越大；反之則越小。一般地，替代效應不利于鼓勵人們努力工作，而會導致人們增加閑暇。收入效應和替代效應是稅收對納稅主體產生的兩大基本效應。收入效應反映了征納雙方在國民收入分配中的關系，也反映出稅收對經濟的激勵作用。替代效應則表明，當課稅超過一定限度時，人們通過逃避稅收，會對經濟產生抑制作用。著名的“拉弗曲線”揭示了稅收負擔程度的經濟效應和財政效應，同時也是對稅收收入效應和替代效應的最好證明，即，一定程度的稅收負擔既能保證稅收收入，又對納稅主體產生收入效應，激勵“工作努力”；稅負超過一定限度，不僅不能取得最佳稅收收入，反而產生較大的替代效應，激勵逃避稅收。政府課稅必須兼顧財政需要和納稅主體負擔能力或負擔心理，既保證稅收收入的極大實現，又維護納稅主體相應的合法權益，促進納稅人“工作努力”，力圖淡化稅收替代效應的負面影響。
二、稅收調控理論及其對納稅主體的激勵與制約
稅收調控經濟的職能及作用方式概括起來有兩種：其一，稅收自動穩定機制。稅收自動穩定機制也稱“內在穩定器”，是指政府稅收規模隨經濟景氣狀況而自動進行增減調整，從而“熨平”經濟波動的一種稅收宏觀調節機制。例如政府對所得課稅，在經濟衰退時期，納稅主體收入下降，即使不改變個人和企業所得稅的稅率，國家課征的所得稅稅額也會自動下降，并且在累進稅率的作用下，稅收減少的幅度大于納稅主體收入下降的幅度，從而增加社會總需求，起到反經濟衰退的作用。相反，在經濟高漲時，納稅主體的收入上升，國家征收的所得稅相應自動增加，并且在累進稅率的作用下，稅收增加的幅度會大于個人和企業收入上升的幅度，從而抑制社會總需求，減緩經濟活動的過度擴張。其二，相機抉擇的稅收政策。相機抉擇的稅收政策是指政府根據經濟景氣狀況，有選擇的交替采用減稅和增稅的措施，以“熨平”經濟周期波動的調控政策。在經濟發展的不同時期，政府根據社會總供給和總需求的對比狀況，以及總供給與總需求內部結構的分配狀況，通過增稅或減稅措施，以及稅負差別待遇，調整人們的收入分配狀況和消費水平，進而刺激或抑制消費和投資欲望，包括擴張性的稅收政策和緊縮性的稅收政策。比如，在經濟衰退時期，實行減稅措施，通過相對增加市場主體的可支配收入，刺激消費需求增加，推動生產規模擴大，刺激經濟復蘇，從而促進國民收入恢復到充分就業水平；在經濟繁榮時期，通過增稅措施，相應減少人們的可支配收入，抑制私人消費和投資需求，從而扼制社會總需求，防止經濟過熱。
在市場經濟條件下，稅收調控方式的選擇要求遵循“黑箱原則”，即要求把受控的經濟主體作為一個“黑箱”看待。調控方式一般只考慮四個基本問題，即：（1）稅收政策的制定；（2）稅收政策與實施結果之間的關系；（3）受控經濟主體整體的行為反應；（4）適時調整稅收政策。具體來說，就是稅收政策的制定和實施，并不深入到企業內部，過問企業內部的具體經濟情況和特性，而是針對經濟主體的整體狀況和國家的政策目標來制定稅收政策和組織實施，對所有的經濟主體產生同樣的效力。
三、稅收效應及稅收調控理論——稅收籌劃的理論依據
由稅收效應理論和稅收調控理論的基本描述及其對納稅主體的影響分析可以得出以下結論：
1.政府課稅應兼顧財政需要和納稅主體的利益，稅收籌劃是納稅主體的合法權益的體現。
稅收收入效應和替代效應理論表明，政府課稅應有一個合理的限度，必須兼顧財政需要和納稅主體的利益，稅收制度的法律地位和法律權威才能真正得以確立，稅收才能取得財政、經濟的最佳效應，這是依法治稅的前提。國家通過合理、完善的稅收制度，依法治稅，既保證國家的稅收權益，也依法維護納稅主體依法納稅后的合法權益。納稅主體在依法納稅的前提下，對經營、投資、理財活動籌劃和安排，取得的任何經濟利益，包括節稅收益，歸根結底屬于納稅人的合法權益，應當受到法律的承認和保護。依法治稅是稅收籌劃合法性的前提。
2.稅收對經濟的調控與影響來自于納稅主體對課稅的回應，稅收籌劃是納稅主體對稅收的正向回應。
稅收調控理論表明，只要稅收存在，就必然對經濟產生一定的影響，這種影響來源于納稅主體對課稅的回應，包括正向回應和負向回應。政府利用稅收調節經濟實質上是通過稅收利益差別來引導納稅主體行為使之產生正向的影響，實現一定的社會、經濟目標，因而政府不僅注重如何制定稅收政策。而且更關注納稅主體對稅收政策的回應。就納稅主體而言，既然外在的稅收環境存在利益差別，不從中作出籌劃或抉擇顯然是不明智的。就課稅主體而言，運用稅收調節經濟旨在通過納稅主體對稅收利益的追逐來實現調控目標，而納稅主體追逐稅收利益的途徑有逃稅、避稅和稅收籌劃，其中，逃稅和避稅的主要后果是導致政府稅收流失，是政府所反對的；稅收籌劃則對經濟產生直接影響，這種影響是好是壞，取決于稅收制度是否合理。稅制合理，稅收籌劃對經濟產生正向影響；稅制不合理，稅收籌劃則產生負向影響。因此國家可以利用的只有稅收籌劃。也就是說，稅收籌劃不僅對納稅主體是必要的，對實現稅收調節目標同樣也是必要的。稅收籌劃本身與稅收政策導向是一致的，它有利于稅收政策目標的實現。
3.稅收調控范圍和手段劃定了稅收籌劃的范圍和途徑。
稅收上的利益差別，使得稅收負擔具有彈性。從縱向看，在不同經濟時期，國家選擇實施擴張性或緊縮性稅收政策，使不同時期的稅收負擔具有彈性；從橫向看，國家在地區之間、產業之間、產品之間乃至行為之間，實施不同的稅收政策，也使稅收負擔具有彈性。由于稅收調控納稅主體行為是通過彈性稅負來誘導納稅主體行為的，因此在稅收負擔有差異或有彈性的領域里，稅收籌劃是可行的，是有利可圖并且是安全的，是國家所鼓勵、所利用的。而在稅負無彈性的領域，稅收籌劃則是無為的、無效的，納稅主體減輕稅負的行為，只能是逃稅或避稅。這也表明，如何根據稅收政策找出彈性稅負，才是稅收籌劃的根本途徑。
4.稅收調控方式決定了稅收籌劃是納稅主體獲得合法稅收利益的唯一途徑。
稅收通過外在稅收環境刺激或制約企業的行為選擇，使企業適應稅收的變化，形成對所有的經濟主體總體上一視同仁的激勵與制約機制。這表明稅收調控并不針對具體的納稅主體，不同的納稅主體所面臨的是同樣的稅收環境。在市場經濟中，納稅主體要想獲得合法的稅收利益，只有通過稅收籌劃才能實現，而企望得到國家的個別優惠是不現實的。同時，國家稅收政策也將根據調控目標與政策實施結果的狀況作出新的調整，這就要求企業稅收籌劃應及時與稅收政策變動作出相應的配合，與時俱進地更新稅收籌劃的內容與方法，而不是一成不變的。由于稅收政策的變動，某些今天看來行之有效的稅收籌劃方法，明天則可能是偷稅行為。
四、影響稅收籌劃的稅收因素分析
分析影響稅收籌劃的主要因素目的在于：把握稅收籌劃的必要程度，即納稅人在財務規劃中把多大精力放在稅收籌劃上是適宜的；了解稅收籌劃大致范圍和可能達到的程度有多大，節稅潛力如何；能帶來最大節稅利益且又最簡便易行的途徑何在以及稅收籌劃所應考慮的其他相關因素。
影響企業稅收籌劃的稅收因素可概括為四個方面：
其一，稅收負擔水平。稅收負擔水平包括宏觀稅收負擔和微觀稅收負擔水平。從宏觀上看，衡量一國稅負高低的公認指標是稅收總額T占國內生產總值（GDP）的比重；從微觀上看，衡量一個納稅人的總體稅負一般不是單純以某一稅種的稅負來衡量，而是以企業資本回報率即資本收益率來評價，資本收益率是凈收益與利息支出之和同投資總額之間的比值。通常情況下，稅負越輕，資本回報率越高，稅負越重，資本回報率越低。
稅收負擔水平對稅收籌劃的影響主要表現為：首先，稅收負擔水平決定稅收籌劃的廣度和深度。如果宏觀稅負和微觀稅負較低，企業稅負可以承受，納稅人就沒有必要精心籌劃節稅策略。因為如果進行稅收籌劃還要花費一筆節稅成本，而所取得的稅收利益對資本回報率影響又不大，此時稅收籌劃的必要性就大打折扣。但是，如果宏觀稅負和微觀稅負水平高，稅收則成為影響資本回報率的重要因素，是否實施節稅策略結果是完全不相同的。其次，國家間稅收負擔水平的差異，影響跨國納稅人的投資決策。由于國際市場上不同國家或地區同類商品稅負輕重不同，不同國家或地區的所得稅稅負水平也有高低之差，相應的投資回報率也相當之懸殊，所以跨國納稅人在實施經營和投資過程的稅收籌劃時，往往青睞于稅負低的國家或地區。
其二，稅負彈性。稅負彈性是決定稅收籌劃潛力和節稅利益的關鍵因素。稅負彈性越大，稅收籌劃的余地和可能的節稅利益就越大，稅收籌劃就越有利可圖。在一次性總額人頭稅制下，由于不具有稅負彈性，不產生替代效應，納稅人就沒有稅收籌劃的余地。而在多種稅、多次征的復合稅制下，各個不同的稅種各有不同的彈性，為稅收籌劃提供了條件和空間。其中，主體稅種由于覆蓋范圍廣、稅源大、稅法規范相對比較復雜，其稅負的伸縮性就較大，成為稅收籌劃所瞄準的主要稅種。
稅負彈性取決于稅種的構成要素，其中主要包括稅基、扣除項目、稅率和稅收優惠。由于稅基的寬窄、扣除的大小、稅率的高低以及稅收優惠的多少，都有較大的彈性幅度，因此各稅種構成要素的彈性大小就決定了各稅種的稅負彈性。一般而言，所得稅的稅負彈性要高于其他稅種，也就成為稅收籌劃的主要稅種。
其三，稅收優惠。稅收優惠是國家稅制的組成部分，是政府為了達到一定的政治、社會和經濟目的，通過給予一定的稅收利益而對納稅人實行的稅收鼓勵。稅收優惠反映了政府行為，是通過政策導向影響人們生產與消費偏好來實現的，也是國家宏觀調控經濟的重要杠桿。無論是發達國家還是發展中國家無不把實施稅收優惠政策作為引導投資方向、調整產業結構、擴大就業機會、刺激經濟增長的重要手段加以運用。
稅收優惠對于納稅人來說，是引導其投資方向的指示器。充分運用稅收優惠政策是稅收籌劃的重要內容之一。它既方便、又安全，而且稅收利益非常可觀。
一、稅收籌劃存在的風險
(一)實施者素質較低
納稅人業務素質的高低對稅收籌劃是否成功具有重要影響,如果納稅人的主觀判斷錯誤則會導致稅收籌劃失敗。但從我國實際情況來看,納稅人對稅收、會計、法律方面的政策、知識掌握程度不高,嚴重影響了稅收籌劃的質量。受素質條件的限制,即便一些納稅人想通過稅收籌劃達到節稅的目的,但往往事與愿違,達不到預期的效果。
(二)稅收方案的不確定性
稅收籌劃方案是在特定的環境產生,要想實施也必須要有特定的環境,稅收籌劃的環境主要包含兩個方面:一是納稅人的內在環境,二是外部環境。首先企業要想獲取某項稅收利益,就要針對稅收政策進行籌劃,抓住稅收變化方向,享受稅收優惠帶來的經濟利益。一旦對預期的經濟活動判斷失誤,就會加重企業的稅收負擔,增加企業經營成本。其次,國家會針對外部市場經濟的改變不斷調整稅收政策,無形當中增大了企業稅收籌劃的難度和風險。
(三)權利與義務的不對稱
納稅人作為稅負的主要承擔者,有權利進行經濟利益的自我保護,通過一系列措施保護自身的權益。而稅務機關是征稅的主體,有征稅的權利,但納稅人和稅務機關的法律地位是平等的,不存在高低之分。現實情況卻并非如此,雙方主體是管理者與被管理者的關系,權利與義務并不對等,主動權掌握在立法者的手中,一旦調整和改變稅法,就會給納稅人造成一定的經濟損失。
二、稅收籌劃風險控制措施
(一)避免稅收籌劃風險
稅收籌劃風險避免策略是目前為止避免風險效果最好的一種方法,能使企業因為稅收政策改變而造成的損失為零,有效保護企業的經濟利益。通常采用以下兩種方法:一是根本不從事可能會發生稅收變化的經濟活動。;二是一旦某項經濟活動存在特定風險就選擇中途放棄。但兩種方法的實現有一定的條件限制,需要注意以下幾方面的問題:出現較小的風險,在企業承受范圍之內不需要中途放棄經濟活動,只有當風險較高,給企業帶來巨大的經濟損失時才選擇中止經濟活動;如果規避稅收籌劃風險的成本較高,甚至高于實施經濟活動時,則不需要放棄經濟活動;要根據風險的實際情況科學合理的進行決策,不能一味的規避風險而錯失發展機遇;規避某項風險時不能保證不會遇到其他方面的風險,要對風險進行仔細甄別,選擇恰當的規避風險的方法。
(二)控制稅收籌劃風險損失
稅收籌劃具有前瞻性,控制稅收籌劃風險主要集中在事前和事中兩個階段,主要表現在以下幾個方面:
1、信息管理
第一是籌劃主體的信息,要分析籌劃主體過去和現在的經營狀況,根據信息梳理預測未來經濟活動的發展方向。第二是稅收環境的信息,籌劃者在具體籌劃之前需要充分了解納稅人的外部環境,特別是一些稅收優惠政策,將各個稅種緊密的聯系在一起,提高整體的節稅性能。還要掌握有關的稅務行政制度,以便自身權益收到侵害時能夠及時維護。第三是政府涉稅行為,稅收籌劃者的方案既可能滿足法律要求,也可能違背立法,所以籌劃者要抓住政府涉稅行為,提高稅收籌劃方案實施的可能性。第四是反饋信息,稅收籌劃是一個動態的過程,在具體實施時要根據環境和政策的變化及時調整,根據反饋的信息及時消除外部環境對企業發展的不利影響。
2、人員管理
稅收籌劃是集稅務、會計、財務等多項專業知識的綜合性活動,對稅收籌劃人員提出了較高的要求,主要集中在以下兩個方面:第一是業務素質。稅收籌劃人員要具備過硬的專業知識和豐富的籌劃經驗,同時還知曉國外相關稅收籌劃知識,能夠根據企業的實際情況制定高效、合理的稅收籌劃方案。第二是職業道德。稅收籌劃處于國家利益和企業利益的焦點上,既不損害國家利益也要提高企業的經濟效益,所以稅收籌劃人員要有較高的職業道德,維護稅法的權威性。
政策性稅收籌劃起點
根據新制度經濟學的基本理論，稅收制度的非均衡可理解為稅收博弈的參與人對現行稅制不滿意狀態，從供求關系看，是指制度供給與制度需求不一致的一種狀態。政策性稅收籌劃實際上就是對稅收制度非均衡的一種反應。
從政策性稅收籌劃的實踐看，我國稅收制度的非均衡主要表現為稅收制度的需求缺口，即對新的稅收制度需求的產生先于該制度實際供給的形成，從而造成稅收制度有效供給的不足。稅收制度的非均衡產生的原因主要是源于稅收政策實施中的統一性與行業執行特殊性的矛盾。因為現有的國家層面上的稅法與各種稅收政策的制定和實施，是基于全國“一盤棋”的考慮，強調全局性、統一性、整體性。但從現實的情況看，由于國民經濟中各行各業存在巨大差異，使形式上公平的稅收法律和政策在實施中出現結果上的不平等，壓抑了行業生產的積極性，勢必會影響到該經濟主體的利益，導致其在競爭中處于劣勢，失去同其他同類企業競爭的公平性，從而導致效率損失。稅收制度的非均衡必然意味著現行稅制安排的凈收益小于可供選擇稅制安排的凈收益，而基于行業特殊性的對原有稅法與稅收政策的修正和部分的改進，正體現了稅收制度由非均衡到均衡的運動，由于這種改進符合公平與合理的稅收原則，國家的利益不但不會減少，反而會因為行業生產積極性的提高將大幅度增加，形成稅收制度創新的潛在收益，導致新的潛在制度需求，從而構成政策性稅收籌劃的邏輯起點。
政策性稅收籌劃的邏輯路徑
政策性稅收籌劃的過程是稅收制度由非均衡走向均衡的過程。稅收制度的非均衡表明了潛在收益的存在，而這種潛在收益在現存制度中是無法獲取的。只有通過改變原有的稅收制度安排，選擇和建立一種新的均衡基礎上的制度安排才能獲得潛在收益。稅收制度由非均衡到均衡的軌跡就是政策性稅收籌劃的邏輯路徑。
這一邏輯路徑的主要思想是，現行稅收制度的非均衡是政策性稅收籌劃的出發點，政府和稅務部門應在此基礎上，充分考慮納稅人對稅制的接受程度，不斷地調整稅收制度供給以滿足稅收制度需求，從而實現稅收制度由非均衡到均衡的運動。
需要指出的是，在稅收制度創新過程中，參與稅收制度創新的主體地位不同。政府作為稅收制度的供給者，會從自身利益出發進行稅制設計和政策選擇。同時，特大型企業集團作為稅收制度的需求者，有從自身利益出發選擇有利于自己利益的稅收制度的動機。反映雙方利益最大化稅收制度的均衡既不單方面取決于稅收制度的供給，也不單方面取決于稅收制度的需求，而是由該制度的供給和需求共同決定的。然而，由于國家追求稅收政策全局性、統一性、整體性的目標導向和信息的不完備性，國家追求潛在收益的積極性相對微弱，相比之下，處于市場競爭的企業在生存本能的驅使下對這種潛在收益的追求要強烈和持久。因此，稅收制度主體是企業，而國家只不過是名義的稅收制度的供給者而已。
政策性稅收籌劃反映了特大型企業集團對更合理的稅收制度的需求，承認了上述特大型企業集團在稅收制度形成和創新中的主體作用，即這些大型企業集團不是被動地接受國家既有的稅收制度，作為市場競爭和國民經濟建設活動的重要參與者，它還是我國稅收制度創新的主體。從近年來政策性稅收籌劃的實踐看，我國的石油、鋼鐵、電力等行業的大型企業集團在稅收制度創新中發揮了主體性作用。政策性稅收籌劃的技術路線
由于政策性稅收籌劃是對國家稅法制度的籌劃，它要改變不合理的、與行業特征不適應的稅收政策，與一般性稅收籌劃相比，政策性稅收籌劃要艱難得多。根據上述政策性稅收籌劃的邏輯路徑，政策性稅收籌劃的技術路線如下：
深入研究稅收理論和稅收制度。進行政策性稅收籌劃的企業首先要深入研究稅收理論和稅收制度，準確把握稅收理論的前沿和稅收制度演進的規律。國家稅收政策代表著國家的利益取向，稅收制度的改革方向，在一定程度上代表了國家經濟體制的改革方向。只有準確把握稅制完善的方向，才能為政策性稅收籌劃營建成功平臺。深入研究國家現有稅收制度的非均衡性。國家稅收制度的設計均是從全局和宏觀角度出發，而國民經濟的各行業卻是具體的、特殊的。只有善于敏銳地發現并深入研究國家現有的稅收政策對行業生產的非均衡性，才能提出合理的稅收制度改革的建議。
提出政策性稅收籌劃的理論依據。作為一種特殊的對國家稅收政策的籌劃，不能將政策性稅收籌劃片面地理解為向國家“要政策”，政策性稅收籌劃要遵循“有理”的原則。我國石油企業在進行石油增值稅籌劃時就提出石油全生產過程理論作為其籌劃依據，取得了良好的效果。
加強與國家稅務機關的交流與溝通，形成稅制改革的基本意見。企業要向國家稅務機關如實地反映情況，強調現有的稅收制度由于對行業生產的不適應性，最終會損害國家利益，從而提出兼顧企業和國家雙方利益格局的稅收制度改革方向。
政策性稅收籌劃起點
根據新制度經濟學的基本理論，稅收制度的非均衡可理解為稅收博弈的參與人對現行稅制不滿意狀態，從供求關系看，是指制度供給與制度需求不一致的一種狀態。政策性稅收籌劃實際上就是對稅收制度非均衡的一種反應。法律和政策在實施中出現結果上的不平等，壓抑了行業生產的積極性，勢必會影響到該經濟主體的利益，導致其在競爭中處于劣勢，失去同其他同類企業競爭的公平性，從而導致效率損失。稅收制度的非均衡必然意味著現行稅制安排的凈收益小于可供選擇稅制安排的凈收益，而基于行業特殊性的對原有稅法與稅收政策的修正和部分的改進，正體現了稅收制度由非均衡到均衡的運動，由于這種改進符合公平與合理的稅收原則，國家的利益不但不會減少，反而會因為行業生產積極性的提高將大幅度增加，形成稅收制度創新的潛在收益，導致新的潛在制度需求，從而構成政策性稅收籌劃的邏輯起點。
政策性稅收籌劃的邏輯路徑
政策性稅收籌劃的過程是稅收制度由非均衡走向均衡的過程。稅收制度的非均衡表明了潛在收益的存在，而這種潛在收益在現存制度中是無法獲取的。只有通過改變原有的稅收制度安排，選擇和建立一種新的均衡基礎上的制度安排才能獲得潛在收益。稅收制度由非均衡到均衡的軌跡就是政策性稅收籌劃的邏輯路徑。
這一邏輯路徑的主要思想是，現行稅收制度的非均衡是政策性稅收籌劃的出發點，政府和稅務部門應在此基礎上，充分考慮納稅人對稅制的接受程度，不斷地調整稅收制度供給以滿足稅收制度需求，從而實現稅收制度由非均衡到均衡的運動。
需要指出的是，在稅收制度創新過程中，參與稅收制度創新的主體地位不同。政府作為稅收制度的供給者，會從自身利益出發進行稅制設計和政策選擇。同時，特大型企業集團作為稅收制度的需求者，有從自身利益出發選擇有利于自己利益的稅收制度的動機。反映雙方利益最大化稅收制度的均衡既不單方面取決于稅收制度的供給，也不單方面取決于稅收制度的需求，而是由該制度的供給和需求共同決定的。然而，由于國家追求稅收政策全局性、統一性、整體性的目標導向和信息的不完備性，國家追求潛在收益的積極性相對微弱，相比之下，處于市場競爭的企業在生存本能的驅使下對這種潛在收益的追求要強烈和持久。因此，稅收制度主體是企業，而國家只不過是名義的稅收制度的供給者而已。
政策性稅收籌劃反映了特大型企業集團對更合理的稅收制度的需求，承認了上述特大型企業集團在稅收制度形成和創新中的主體作用，即這些大型企業集團不是被動地接受國家既有的稅收制度，作為市場競爭和國民經濟建設活動的重要參與者，它還是我國稅收制度創新的主體。從近年來政策性稅收籌劃的實踐看，我國的石油、鋼鐵、電力等行業的大型企業集團在稅收制度創新中發揮了主體性作用。
政策性稅收籌劃的技術路線
由于政策性稅收籌劃是對國家稅法制度的籌劃，它要改變不合理的、與行業特征不適應的稅收政策，與一般性稅收籌劃相比，政策性稅收籌劃要艱難得多。根據上述政策性稅收籌劃的邏輯路徑，政策性稅收籌劃的技術路線如下：
深入研究稅收理論和稅收制度。進行政策性稅收籌劃的企業首先要深入研究稅收理論和稅收制度，準確把握稅收理論的前沿和稅收制度演進的規律。國家稅收政策代表著國家的利益取向，稅收制度的改革方向，在一定程度上代表了國家經濟體制的改革方向。只有準確把握稅制完善的方向，才能為政策性稅收籌劃營建成功平臺。深入研究國家現有稅收制度的非均衡性。國家稅收制度的設計均是從全局和宏觀角度出發，而國民經濟的各行業卻是具體的、特殊的。只有善于敏銳地發現并深入研究國家現有的稅收政策對行業生產的非均衡性，才能提出合理的稅收制度改革的建議。
提出政策性稅收籌劃的理論依據。作為一種特殊的對國家稅收政策的籌劃，不能將政策性稅收籌劃片面地理解為向國家“要政策”，政策性稅收籌劃要遵循“有理”的原則。我國石油企業在進行石油增值稅籌劃時就提出石油全生產過程理論作為其籌劃依據，取得了良好的效果。
加強與國家稅務機關的交流與溝通，形成稅制改革的基本意見。企業要向國家稅務機關如實地反映情況，強調現有的稅收制度由于對行業生產的不適應性，最終會損害國家利益，從而提出兼顧企業和國家雙方利益格局的稅收制度改革方向。
【論文摘要】 筆者通過研究和探討企業稅收籌劃的原則、目標和應注重的有關問題,以實現企業在不違反國家稅法規定的情況下,合理、有效、持續的節約應繳稅費,達到企業收益最大化的目的。
企業要想在激烈的市場競爭中立于不敗之地,必須對生產經營進行全方位、多層次的運籌。而稅收籌劃是為了企業實現資金、成本、利潤的最優效果,從而提高企業的經營管理水平。最為一個現代企業,如何在恪守稅法和不違背企業發展的前提下,充分利用好現行的稅收政策,以最大限度的控制成本、節約費用。企業稅收籌劃就是企業獲得最大利益的必經途徑,是每一個企業管理者必然關心的重要問題。
企業稅收籌劃是一種增殖性的經濟行為,一種“節稅”行為。最為現代企業財務管理的重要組成部分他的原則性很強。從實踐上看,企業稅收籌劃必須堅持以下幾項基本原則:合法性原則(是指納稅主體在其進行的納稅籌劃中必須以稅收法律為準繩,稅收法律是納稅主體和征稅主體的稅收行為準則)、成本效益原則、籌劃性原則和專業性原則。
1 企業稅收籌劃的目標
稅收籌劃目標,是指通過稅收要達到的在一定稅負狀態下經濟利益的狀況。它決定了稅收籌的范圍和方向。
1.1 減輕納稅主體的稅收負擔,實現效益更優
作為納稅主體,盡可能的減少應納稅款,是其進行稅收籌劃的直接目標。減輕納稅主體的稅收負擔,可以從不同的角度去理解:一種理解是在絕對數額上減少應納稅款的數額;另一種理解是相對的減少納稅主體的稅收負擔。
1.2 降低納稅籌劃成本,提高納稅主體的經濟效益
根據“成本----效益”的分析法,企業進行納稅的效益應該從兩個方面進行比較:一是用納稅籌劃后減少的稅款與付出的籌劃成本進行比較。二是用納稅籌劃后的凈效益(減少的稅款與籌劃的成本的差)與籌劃成本進行比較。
1.3 爭取涉稅過程中的零風險,實現涉稅過程中的外部經濟
這一目標是指納稅人在繳納稅款的過程中,正確的進行稅收操作,以避免稅務行政的各種處罰。在經濟活動中存在著外部經濟(外部正效應)和外部不經濟(外部負效應)的情況,實現涉稅過程中的零風險就是要取得涉稅過程中的外部經濟。這主要體現在:第一,通過納稅籌劃實現正確納稅,從而避免不必要的稅務行政處罰,節約了費用支出;第二,通過納稅籌劃實現正確納稅,從而避免不必要的聲譽損失,為自己產品帶來正效應,實現銷售規模的擴大;第三,通過納稅籌劃實現正確納稅,不僅體現了財務會計上的正確核算,而且對企業改善生產經營環境會起到積極的作用。
2 企業稅收籌劃應注重的問題
2.1 注重籌劃的目的性
稅收籌劃一定要達到預期的經濟目的。稅收籌劃的目的就是取得納稅人的稅收利益。這有兩層意思,一層意思是選擇低稅負。低稅負意味著低的稅收成本,低的稅收成本意味著高的資本回收率。另一層意思是滯延納稅時間(不是指不按稅法規定期限繳納稅款的欠稅行為)。稅款繳納期的推后,除了可以獲得資金時間價值外,還可以減輕稅收負擔,也許可以降低資本成本,如減少利息支出、減少貸款。不管是哪一樣,其結果都是稅款支付的節約,即節稅。
2.2 注重整體綜合性
在進行一種稅收籌劃時,要考慮與之有關的其他稅種的稅負效應,進行整體策劃,綜合衡量,以求整體稅負最輕、長期稅負最輕、防止顧此失彼、前輕后重。綜合衡量從小的方面說,眼睛不能只盯在個別稅種的稅負最低上,一種稅的稅款少繳了,另一種的稅款可能要多繳,因而要著眼于整體稅負的輕重。稅收支付的減少不等于資本總體收益的增加,也就是說,稅后籌劃要算大帳、算總賬,選尤棄劣,弊害取利,這始終是稅收籌劃設計應注意的重要問題。
2.3 注重風險防范
稅收籌劃經常在稅收法律法規的邊緣上進行操作,這就意味著其蘊含著很大的操作風險。因此企業在進行稅收籌劃時必須充分考慮其風險性。首先要防范未能依法納稅的風險。雖說企業日常的納稅核算是按照有關規定去操作,但是由于對相關稅收政策缺乏準確的把握,容易造成偷逃稅款而受到稅務處罰。其次是不能充分把握稅收政策的整體性,企業在系統性的稅收籌劃過程中極易形成稅收籌劃風險。比如有關企業改制、兼并、分設的稅收籌劃設計多種稅收優惠,如果不能系統的理解運用,很容易發生籌劃失敗的風險。另外稅收籌劃之所以有風險,還與國家政策、經濟環境及企業自身活動的不斷變化有關。比如,在較長的一段時間內,國家可能會調整有關稅法,開征一些新稅種,減少部分稅收優惠等。為此企業必須隨時做出相應的調整,采取措施分散風險,爭取盡可能大的稅收收益。
參考文獻:
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關鍵詞：稅收籌劃；非完全信息；博弈模型
中圖分類號：F81文獻標識碼：A
引言
2008年美國財經雜志《福布斯》發表的2008年度“全球稅負痛苦指數排行”表明在全球66個國家及地區中，中國內地的稅收“痛苦指數”位居第五，亞洲第一。最近幾年，我國財政收入的增長速度一直高于GDP的增長幅度。在如此重的責任下，納稅人總會想方設法來緩解壓力，拯救企業，尋求發展。雖然偷稅、逃稅也能減輕企業稅負，但是偷稅、逃稅是要付出代價的，即是有風險的。可能僥幸躲過一時，但終究逃不了長遠。
納稅籌劃行為是企業理性的、趨向成熟的標志，是企業納稅意識不斷增強的表現，也是企業的一項基本權利。將博弈論引入稅收籌劃研究的視野，通過對稅收籌劃中存在的問題進行博弈論分析，將有助于得出正確實施稅收籌劃的方法，引導企業擺脫偷稅的誘惑，走上選擇稅收籌劃的道路。稅收籌劃主要是企業的籌劃，而企業要面對政府管理、國家政策調控、其他企業競爭和外部依存環境，企業在考慮這些不同的因素進行稅收籌劃時就必然會形成不同的博弈模型。
一、稅收籌劃的基本假設
（一）經濟人假設。理性是經濟人理論的核心。在給定條件的約束下，經濟人總是傾向于那種能帶來最大凈收益的方案。納稅人和稅務機關之間的關系是稅收的征納關系，征納雙方都是理性的。從納稅理性來看，理性的納稅人追求經濟利益體現在其能夠承受的風險限度內確保自己稅后利益的最大化。從征稅理性來看，稅務機關總是在依法的條件下確保稅收收益的最大化。納稅理性與征稅理性總是互相制約的。在這樣一對逃避或減輕稅收義務與有效行使稅收征管權的矛盾中，稅收征納雙方的涉稅能力都有所增強，這正是稅收征納間博弈關系的效果所在。
（二）資源有限性假設。稅務機關的征管資源（包括人、財、物）是有限的，因此他們對所轄區域的稅收管理不可能做到面面俱到，無一遺漏。當征管有時間要求時，在有限的時間內更不容易做到。這就使得稅務機關在特定情況下或特定決策下只能將主要精力用于重點對象或特意選取的領域。
（三）自由裁量假設。稅收的自由裁量權是現行稅收法律法規賦予稅務機關和稅務人員在法律授權的范圍內，通過自由判斷、自主選擇而做出一定具體行政行為的權力。一方面出于行政執法效率與靈活的目的，要求給予稅務部門具有自由裁量的幅度和范圍；另一方面由于稅收自由裁量權的靈活性，使其難以駕馭和體現公正，稍有不慎，就會滋生自由裁量權濫用的現象，對納稅人或國家利益造成危害。
二、稅收籌劃的博弈行為描述
稅收籌劃的過程就是在不違反現行稅收法律法規的前提下，對稅收政策的差別進行選擇的過程，這一過程是企業根據現有的信息進行行為選擇的過程。企業對自己的財務狀況、發展戰略和籌劃意圖有著完全的信息，熟悉和掌握國家的各種稅收法律法規和政策。但是，企業對其競爭對手的經營狀況、財務狀況以及發展戰略不可能都完全了解，因此他們之間是信息不對稱的，在市場競爭中彼此直接就構成了一個博弈中的兩個局中人。同時，外部市場環境的變化對企業來說也是信息不對稱的，企業無法準確地預測市場的變化時間、方向以及如何變化。同樣，就外部市場環境來說，它由無數的企業組成，其定企業的信息對它來說也是不對稱的，所以企業和外部市場環境也構成一個博弈的雙方參與人。企業在經營過程中進行稅收籌劃時，國家制定的稅收法律法規是公開的、透明的，企業是完全了解的。但是，企業稅收籌劃的合法性卻需要得到稅務機關的認可，在這一過程中，由于稅務機關對企業信息的了解是不完全的，且稅務稽查人員的水平參差不齊以及看待問題的角度不一樣都將導致稅務行政執行的偏差。因此即使企業的稅收籌劃是完全符合國家政策的，也有可能被稅務機關認為是偷稅或惡意的避稅而加以查處。所有的這些信息對企業來說也是不對稱的，企業無法判斷稅務機關對稅收籌劃的界定和稅務人員的素質，從這一點來說，企業和稅務機關又構成稅收籌劃博弈的雙方。
三、企業稅收籌劃的博弈模型分析
從以上分析可知，企業在實際進行稅收籌劃時，必須考慮三個方面的因素：一是要考慮競爭對手采用的策略對自己的影響；二是要考慮外部環境變化的影響；三是要考慮代表國家的稅務機關對企業稅收籌劃活動是否認定為合法稅收籌劃的影響。下面將通過建立對應的博弈模型來分析這三個因素對企業是否進行稅收籌劃決策的影響。
（一）企業與企業之間的博弈分析。在市場經濟條件中，企業之間作為市場競爭博弈的主體是理性的，總是以自身利益的最大化為原則來選擇最優的策略行動。企業與企業之間展開的是在非完全信息條件下的博弈，本文假設在同一行業中存在兩家實力相當的大型企業A和B，都面臨著是否要進行稅收籌劃的選擇。他們經過測算得出：如果兩家企業都進行稅收籌劃，各自獲得正的節稅收益為X單位，而都不進行稅收籌劃，各自獲得的節稅收益為零。如果A企業進行稅收籌劃而B企業不進行稅收籌劃，A企業獲得節稅收益為Y且Y>X，而B企業的節稅收益為零（因為此時A企業降低了成本，增強了競爭力，能夠搶占B企業原來的市場份額），反之則亦然。
模型的建立：局中人（1）是A企業，局中人（2）是B企業；行動策略：A、B企業都是籌劃或不籌劃；假設A、B企業進行稅收籌劃的概率分別為P1和P2
節稅收益的支付矩陣如下：
表中每格的兩個數字代表對應策略下兩個企業的節稅收益，第一個數字是A企業的節稅收益，第二個數字是B企業的節稅收益。先站在A企業的角度看：
籌劃的期望收益：EU1=XP2+Y（1-P2）>0；不籌劃的期望收益：EU2=0。
從分析可知，不管B企業采用什么策略，稅收籌劃都是A企業的嚴格優勢策略，因而理性的A企業會選擇稅收籌劃。同樣的道理，站在B企業的角度看，無論A企業采用何種策略，稅收籌劃也是B企業的嚴格優勢策略，因而理性的B企業也會采用稅收籌劃策略。所以，（籌劃，籌劃）的策略組合不僅是這個博弈的混合策略納什均衡的解，而且還是一個混合占優策略均衡的解。企業選擇稅收籌劃不僅可以增加自己的收益，而且也會增加整個系統的收益。因此，理性的企業都會選擇稅收籌劃來降低自己的成本，提高企業自身的競爭力，以使自己在激烈的市場競爭中處于有利的地位。
（二）企業與外部環境博弈分析。外部環境包括企業所處的市場環境和稅收環境，是企業經濟活動中不可控的因素。其中，市場環境是企業賴以生存的基礎，而稅收環境是企業稅收籌劃的外部條件。盡管博弈主體外部環境在形態上不是一個具體客觀實體，但卻時刻影響企業的經營。因此，企業進行稅收籌劃必須考慮外部環境變化所造成的影響。企業進行稅收籌劃時需要花費的籌劃成本包括直接成本、機會成本和風險成本。直接成本是企業為取得稅收籌劃收益而發生的直接費用，是一種顯性成本，籌劃者一般都會在籌劃方案中予以考慮；機會成本是指企業為了采用特定的稅收籌劃方案而放棄的其他潛在收益；風險成本是指稅收籌劃方案因外部環境的變化而使籌劃目標落空和籌劃方式選擇不妥導致要承擔法律責任所造成的損失。
模型的建立：局中人（1）為企業，局中人（2）為外部環境。博弈雙方的策略：企業為籌劃或不籌劃；外部環境為變化或不變化。模型中變量的含義：C1表示稅收籌劃的直接成本；C2表示稅收籌劃的機會成本；C3表示外部環境變化的風險成本；T表示稅收籌劃的收益；P表示外部環境變化的概率。企業節稅利益的矩陣如下：
表格中每格的數字都是企業在對應的策略組合下所能得到的支付。由于企業所獲得的是不完全信息，所以企業不能確定外部環境變化的概率，設企業假定外部環境變化的概率為P，外部環境不變化的概率為1-P，可求出這個混合策略博弈的結果。
企業進行稅收籌劃的期望收益：EU1 =P（-C1-C2-C3）+（1-P）（T-C1-C2）；企業不進行稅收籌劃的期望收益：EU2=0。只有當EU1>0，即P
（三）企業與稅務機關博弈分析。在企業和稅務機關的博弈模型中，雖然雙方都是博弈的主體，但企業和稅務機關的權利和義務是不對等的。企業作為納稅人，負有納稅義務，而稅務機關則是代表國家行使征稅權。在企業的稅收籌劃已成為事實的情況下，具體執行稅務行政行為的稅務機關可能承認企業稅收籌劃的行為是合法的，也可能認為企業稅收籌劃的行為是不合法的。在以企業與稅務機關為博弈主體的這種序貫博弈中，也存在著混合策略納什均衡，即兩個局中人的最優混合策略的組合，這里的最優混合策略是指期望收益最大化的混合策略。
博弈模型的建立：局中人（1）為企業，局中人（2）為稅務機關。博弈雙方的策略：企業的行動選擇是籌劃或不籌劃，稅務機關的行動選擇是認定企業的稅收籌劃為合法或不合法。變量的含義：Y表示企業扣除應納稅額后的凈收入；T表示稅務機關征收的凈稅款（即扣除征收成本）；C表示企業稅收籌劃的成本；F表示稅務機關認定企業稅收籌劃不合法對企業的罰款；M表示企業稅收籌劃的收益；P表示稅務機關認定企業稅收籌劃不合法的概率。
（1）企業與稅務機關的支付矩陣：
（2）企業與稅務機關博弈的樹型表達式如下：
在假定稅務機關認定企業稅收籌劃不合法的概率為P時，企業選擇稅收籌劃和不籌劃的期望收益分別為：
EU1=（1-P）（Y-C+M）+P（Y-C-F）
EU2=（1-P）Y+P（Y-F）
令：EU1=EU2，得到均衡概率該P*＝（M-C）/M=1-C/M，即：當PP*時，企業的最優化策略是不進行稅收籌劃；當P＝P*時，企業是否進行稅收籌劃的期望收益相同。
從以上分析可知：（1）企業稅收籌劃的收益M越大，進行稅收籌劃的概率越大；（2）企業的稅收籌劃的成本C越高，進行稅收籌劃的概率越小。
四、稅制優化對策分析
（一）要正確認識稅收籌劃。西方國家對稅收籌劃幾乎家喻戶曉，而在我國，稅收籌劃在改革開放初期還是鮮為人知，只是最近幾年才逐漸為人們所認識、了解和實踐。由于處于起步階段，加上籌劃水平不高，出現一些不正當的避稅現象是難免的。納稅人總想少繳稅而政府總想多收稅，納稅人與政府在經濟利益上的這種博弈關系將長期存在。稅收籌劃是在法律許可的范圍內合理降低納稅人稅負的一種經濟行為，有助于提高納稅人的納稅意識，抑制偷逃稅等違法行為。隨著企業節稅意識的日益增強，納稅人從事稅收籌劃的技巧和手段會越來越高明。而稅收籌劃則對經濟產生直接影響的好與壞，取決于稅收制度是否合理。稅制合理，稅收籌劃對經濟產生正向影響；稅制不合理，稅收籌劃則產生負向影響。這些都將刺激稅制不斷改進和完善。
（二）要正確看待稅務機關認定逃稅。由于征管意識、技術和人員素質等多方面的原因，我國的稅收征管水平與發達國家有很大差距。稅務機關執法不力，違法不究，部分基層稅務征收人員業務素質不高，查賬能力不強不能及時發現納稅人的偷逃稅行為，使一部分納稅人認為根本用不著依法籌劃。只要偷逃稅的獲益遠遠大于稅收籌劃的收益和逃稅的風險時，納稅人就不會進行合理合法的稅收籌劃。另外，稅收籌劃人員不僅應精通稅法，而且應該是博學多才的復合型人才。目前，我國企業稅收籌劃人才匱乏，整體稅收籌劃水平低，籌劃活動走“彎路”、甚至“歧路”的現象很多。
針對上述問題，解決辦法就是要求企業注意與稅務機關的溝通協調。當然，這里說的溝通協調并不是搞不正當行為，而是稅收籌劃方案的實施需要相關方面達成共識，稅務機關作為重要的利益方（代表國家利益）理應與之溝通協調。為了避免不同利益方對同一稅收政策的認定出現偏差，企業在進行稅收籌劃伊始就應與稅務機關溝通。向稅務機關提出相應的書面申請，由稅務機關進行審查，對一些特定的或特殊的籌劃方式，應與稅務機關達成共識后方可操作。
（三）鑒于我國稅收籌劃環境現狀，當務之急是營造有利于稅收籌劃健康發展的環境。雖然稅收籌劃有鉆稅法空子從而減輕稅收負擔的傾向，但客觀上促進了稅制的不斷完善。稅收制度本身的不完善，只有通過納稅人稅收籌劃的選擇才能暴露出來，通過分析納稅人稅收籌劃行為的反饋意見，改進有關稅收政策和完善現行稅法，堵塞漏洞、加強征管，從而促進稅制建設向更高層次邁進。
誠信納稅是現代經濟社會對所有經濟主體的基本要求，也是提高稅收征管質量、實現依法納稅的重要保障。誠信納稅要求納稅人在納稅過程中做到依法納稅、誠實守信，把應該繳的稅款一分不少地繳上來。同時，也要求稅務部門依法治稅，為納稅人誠信納稅營造良好的外部環境。因此，只有整個社會建立起誠實的信用體系，稅收籌劃活動才能健康發展。
（作者單位：東莞職業技術學院）
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