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關鍵詞：會計制度;高校;財務風險
一、高校財務部門的崗位職務應相互分離相互制約
各個學校的財務部們雖然具備基本的財務核算人員，但學校為了節約成本，不能規范的設置會計人員，一人管錢又管賬的情形時有發生。因此，完善高校會計制度首先從會計職責相互獨立入手。例如出納與賬簿記錄和會計檔案保管相分離，授權批準、執行和審核相互分離。并且嚴格遵守錢賬分管的原則，現金的保管和記錄人員分工處理，大額的資金流出可以采用支票的方式支付，并且需經過學校管理人員，財務主管和審核部門同時蓋章才可支付，以防止錢財人為的流失，并加強監管。
二、應用并完善高校預算制度
對于校內各個成本應加以控制并且建立健全定額管理制度，降低成本。高校不僅僅是一個教育機構，更負責整個學校學生生活起居和教學環境。后者的支出更為巨大和繁瑣，因此維持學校建設的各項成本支出和費用都應納入預算中，保管原始憑證，將計劃的支出與實際支出期末比對，尋找需要改進之處，從而更好的加強管理。2008年初，財政部下發了《關于加強預算管理的通知》，提出要深化預算管理制度改革，加強預算執行管理，實現預算管理的科學化、精細化。這就要求高校的預算應在教學部，學工部和管理部門分別進行統一的預算管理，規定各項活動的限額，超過限額要經過各部門主管和消防財務部門和審核單位的聯合審批。
三、定期編制現金流量表，公示高校的現金流加以管理
長期以來，高校主要是以資產負債表和損益表為框架的財務體系。隨著近年來高校招生規模的擴大和分校的建設，高校的資金流入總量在不斷擴大，然而大規模建設分校又導致了學校的財務壓力，甚至入不敷出，這就無形中增加了高校的財務風險。通過定期編制現金流量表可以使債權人，高校管理人員和社會了解到學校的資金流，既起到監督作用，又為后來的財務決策起到參考作用。
同時，現金流量表要合理清晰的表明學校從事教育活動產生的現金流量和投資、籌資活動產生的現金流量，分項列示。值得注意的是，由于高校的特殊性，不適合風險較高的風險模型財務體系，而是適合較為穩妥的保守或中庸的財務體系，因此現金流量表上最終反映的現金流量也并非完全能自由支配的資金，應提取一定的比例作為高校對于教育和學校建設的備用金，以滿足自身需求。
四、設置內部的稽核審核崗位和加強外部的監督工作
英國的高等教育質量保障署（QAA）就對高校實行完善的審核制度，通過對諸如學術水平，研究質量和學習機會等多項指標進行授權批準流程。這啟示國內的高校的審核崗位獨立于學校的財務部門和管理人員，公正客觀的對校內財務進行定期或不定期的稽核任務。一項大型的收入或支出要經過申請并且層層審核才能通過，這就能在一定程度上降低高校的高風險的投資和大量的舉債活動。
除了進行高校的內部監督，還建議財務部，教育部門以及會計師事務所在每一個會計年度進行檢查和監督，并定期出示調查報告進行公示，讓公眾采取監督。這也在一定程度上督促了高校對財務建設的重視，提高透明度。
五、建立高校風險評估體系，提高財務人員的風險意識
為了降低學校的財務風險，首先應對學校本身財務總體情況進行總體的認識，并定期編制評估報告，包括對資產，負債，損益等的計量檢測。在學校計劃進行需要使用資金的活動時結合學校自身的評估情況，進行風險測評再進行決策，看學校是否能具備相應的償債能力。
除此之外，高校財務人員的素質也直接決定了學校的財務周轉狀況。聘用具備專業財務知識的人才和多年工作經驗的財務人員，并且定期進行職業測評和風險應對的培訓，避免人浮于事。
參考文獻：
[1]張勝利:《院校審核對完善我國開放大學建設的思考》.
財務報表承載著企業發展和經營狀況的主要參照信息，為企業的股東、經營者以及其所有的債權人更全面的掌握企業整體的經營情況起著非常重要的作用。但在財務報表的整個運作過程中風險也層出不窮，本文就對企業財務報表的風險以聯想公司2012年財務報告為例做了分析探討，提出了如何識別風險并及時的規避應對。
【關鍵詞】
財務報表；風險識別；措施
在企業日常生產經營活動中所發生的財務管理活動，經過會計的確認、計量、記錄、歸類和匯總，最終形成的就是我們常見的企業財務報表了。財務報表是反映一個企業有無實力最直觀的科學數據，也是評價企業盈利情況、以及未來發展前景的客觀參考，有利于克服通用財務報表的一般局限性。通過對企業財務報表的分析，我們可以洞察企業生產經營過程中隱藏的風險，通過對風險合理防范，有利于企業健康成長，和諧發展。
1 企業財務報表分析概述及三大財務報表
企業的財務報表主要包括：資產負債表、利潤表以及現金流量表等[1]。通過對這些報表使用理解，有助于我們分析企業從成立到成長、成熟等各個時期的發展狀況，并作出科學應對。幫助我們更好地解決企業當下或未來所要面對的難題。讓企業經營者可以根據報表提示信息采取有效措施，解決問題，更好的發展企業。
1.1 資產負債表
資產負債表反映的是一個企業在某一段特定時段的生產經營財務狀況[2]。我們通常所說的月末月末、季末、半年末或是一年末都屬于某一特定時段。從資產負債表中我們可以看出：在該特定時段內，企業所擁有的資金狀況，經濟資源構成分布，以及經濟實力等；該企業未來的償債能力及財務變化趨勢。從“資產=負債+所有者權益”這一會計等式中我們可以看出，資產負債表中顯示的數據，只是直觀上反映了一個時段的企業財務狀況，這一財務狀況只能被看做是賬面價值，與實際價值有一定的時間差距，這一滯后性也讓報告使用者對企業未來的發展前景判斷帶來了更多不確定因素。
1.2 利潤表
利潤表又通常被稱作是損益表，是用來解釋一個企業的利潤是如何產生的，它記載了一個企業在一定時期生產經營活動中所形成的收入、成本費用以及非經營性的損益。從利潤表中我們可以分析讀出該企業在運營過程中的盈虧與損益。從“利潤=收入-成本費用”這一會計等式中我們可以看出，如果收入增加的數量大于成本耗費的數量，那么企業自然就會產生盈利，形成利潤，反之，如果企業收入增加的數量小于成本耗費的數量，那么企業自然就會產生虧損[3]。企業的“收入”是判斷企業規模和經營能力的重要標志，尤其是主營業務收入是體現企業市場占有情況的特殊標志，根據業務收入計算的業務增長率可以幫助報告使用者輕松觀察企業經營的成長情況。
1.3 現金流量表
現金流量表反映了企業在一定特定時期內，日常生產經營等活動中所產生的凈現金流情況。它如企業的血液一樣，給企業的生產、運營和未來的擴大發展，提供動力。從“現金凈流量=現金流入-現金流出”這一會計等式中可以看出，它是圍繞現金的流入流出活動編制的，根據不同時期的現金流入流出情況，編制報表具體說明企業的現金流量狀況。這一數據比較動態，可以科學反映企業的盈利能力，與未來的發展前景。
2 企業財務報表風險識別與應對措施
企業財務報表中的主要風險包括編制的財務報表不符合國家有關法律法規要求，即合法合規風險[4]。或是提供了虛假信息，摻入財務報表當中，即真實性風險。所以企業要嚴格按照有關的法律法規制度，科學編制，以會計準則為依據，各項數據保證真實可靠，整個編制過程中，我們的編制人員要有一定的責任心，保證各項數據的完整有效。
2.1 “虛增資產項目”的識別
2.1.1虛構銷售業務，虛增應收賬款
有的企業日常經營銷售策略不夠科學，銷售量有限，但為了獲得更多的銀行貸款支持，擴大生產，往往在財務報表中夸大自己的銷售營業能力，粉飾財務報表數據，尤其在應收款項金額一欄表現的尤為明顯。表現在資產負債表中就是，資產類：應收賬款呈現大幅增長的趨勢；權益類：未分配利潤大幅增長。所以我們一般的應對措施是：在使用報告前的調查工作中先加大對大額應收款項購銷合同等相關事項的調查力度，避免企業提供虛假不實數據。
2.1.2在建工程長期掛賬
這個賬目的產生主要是由于企業在自建工程匯總，形成的固定資產大部分依靠外來資金，外來資金的借入是需要考慮利息因素的，根據會計準則的規定，在建工程借入資金形成的利息也要按照資本化納入。所以不難看出，如果企業在建工程完工后，一直不進行竣工結算的話，那么形成的利息就錄入在建工程成本，則這一時期的財務費用就相應減少了，折舊也無法核實計提，給賬面造成的影響就是利潤增加了，但實際上并沒有變化。在資產負債表上的反映就是，資產類：在建工程長期掛賬；權益類：未分利潤偏大，水份高。所以我們一般的應對措施是：在實地調查工作中加大對這部分在建工程存在情況、使用狀況的勘察，并通過訪談和調閱有關資料，確實掌握在建工程的實際狀況，如果存在上述兩種虛增資產事項，應在調查報告中充分考虛該事項對資產整體狀況的影響程度。
2.2 “夸大資產質量和價值”的識別
2.2.1應收賬款長期掛賬
應收賬款是企業在日常的經營生產活動中，向外界提品或者服務時，應取得的相應報酬而實際未收到賬款的統稱。因為應收賬款一般是在企業生產經營銷售過程中形成的，所以應收賬款也與企業的主營業務息息相關。所以能否順利收回應收賬款，或是能否在有效時間內收回，都對企業的未來發展前景有著重大影響。我們通常認為三年以上未收到的款項，那么今后收回它的可能性也就微乎其微了。所以企業經營者、財務管理者要有一定遠瞻性，對于一些可能收不回來的賬款，要按照科學合理的比例將其錄入壞賬準備中，相應的記入當期損益。表現在資產負債表上的反映是，應收款項金額與企業預期銷售可獲得的實際金額相差較大，導致借款方資產與實際相差甚遠，資產表現雖高，但虛假成分太多。所以我們一般的應對措施是：重視應賬款賬齡分析，對賬齡較長應收賬款加大可回收性的調查，以核實資產，排除資產中的水份。
2.2.2借款人利用存貨計價的調整，使資產虛假不實，費用數據不明確
另外存貨中還可能包含有滯銷、貶值、報廢甚至不真實的部分。主要表現在資產負債表上的反應。由于存貨資產與其自身價值的不統一，使得企業資產與實際不符。所以我們一般的應對措施是：首先，在存貨計價方面。抽取一些有代表性的存貨，如存貨量不多但是價值較高的存貨，或者占資金比重比較大的存貨。先對他們進行一定的市場調研，通過調查分析得出科學結論，對于一些產品定價過高的，要及時在調查報告中備注反映。其次，存貨質量的方面。在實際的調研過程中，找出借款人在存貨賬務上流動性較弱的那一部分，重點排查是否存在質量問題，是否可以快速變現等。對于上述情況，要及時考慮原因后果，以為企業未來的資產狀況做好充足的準備。
2.2.3固定資產、以及無形資產中存在與現實價值不符
固定資產、以及無形資產中存在與現實價值不符合的部分，或者對于企業作用不大的部分，但這些數據仍在企業的財務報表中有所反映。主要體現在資產負債上，借款人長期的資產價值與賬面價值出入甚大，資產總體與實際不符。所以我們一般的應對措施是：在現場調查中對大宗固定資產項目的存在狀況、使用狀況予以關注。調查無形資產的經濟內容，分析其未來給企業帶來收益的可能性或是純粹的未攤銷費用等。
3 案例——以聯想公司2012年財務報告為例
背景：2011年-2012年，PC出貨量漲幅達到18%，目前，全球PC保有量為14億臺，就中國市場而言，前景更是一片光明。近年來，政府大力推動電腦下鄉、科技下鄉等政策，給我們的PC行業帶來了發展的春天。目前，中國寬帶用戶以達到3.84億，PC電腦市場潛力巨大。所以要想擴大市場占有率，需要加大科技投入力度，增強產品的附加值和多樣化[5]。
3.1 會計政策分析
圖3.1 銷售成本與銷售收入
其中1—2012年，2—2011年，3—2010年，4—2009年，5—2008年，6—2007年。
圖 3.2聯想與其他主要廠商在中國的市場份額
圖 3.3 主營業務收入、存貨、應收賬款對照
其中1—2012年，2—2011年，3—2010年。
分析評價。從圖3.1、圖3.2、圖3.3分析：一是，隨著銷售成本的增加，銷售收入和毛利潤所成正相關增加，但每一元的銷售成本帶來的收益并不是很大，所以著重關注費用的使用效率。二是，近年來聯想的市場占有率穩步上升，遠遠大于其他競爭者，但是市場份額欺負相對于其他競爭者相對較大，應采取相應的穩定占有率措施。三是聯想與管理費用比率較小，說明聯想在銷售方面投入比較大，而銷售費用直接與主營業務收入掛鉤。
3.2 公司財務分析
3.2.1盈利能力分析
3.2.2償債能力縱向比較
3.2.3各周轉率比較
存貨周轉率 2010年：29.48
2011年：28.43
2012年：22.29
總資產周轉率 2010年：2.27
2011年：2.25
2012年：1.85
流動資產周轉率 2010年：3.48
2011年：3.63
2012年：2.66
應收賬款周轉率 2010年：19.00
2011年：16.50
2012年：16.26
3.2.4營運資本
2010年216905；2011年1210031；2012年1114297。
3.2.5財務報表分析
聯想公司在主營業務方面的營業毛利呈下降趨勢。我們分析原因后發現，聯想公司的營業收入增長率在營業成本增長率之下，由于入不敷出，導致營業毛利不理想。產權比率逐年上升表明企業的長期償債能力有所下降，債權人權益的保障程度越低，承擔的風險越大，但是，企業能夠充分的發揮負債的財務杠桿效應，與此同時權益乘數逐年增大，表明該企業的負債程度越來越高，債權人受保護的程度有所下降；從2010年到2012年營運資本由正數轉為負數，企業的財務狀況不穩定。存貨周轉率逐年下降說明公司存貨管理效率降低；總資產周轉率下降說明企業利用資產進行日常的生產經營活動效率十分低下，久而久之這將影響企業的整體盈利能力；流動資產周轉率也在下降說明流動資金占用增加；應收賬款周轉率逐年降低，公司的營運能力在降低。
4 結束語
財務報告是企業向報告使用者展示的重要反饋信息，它有助于報告使用者通過報告信息，了解掌握企業的發展狀態，通過對企業風險的科學合理分析，從而達到共贏。正確認識企業財務報表的風險所在，規范企業財務報表格式，保證報表中的每一個數據無水分摻雜，與企業實際相符。
【參考文獻】
[1]尉然.財務報告改進與構建：基于企業整體資產價值的視角[J].北京市經濟管理干部學院學報，2011，02：4-5.
[2]孟建.淺談基于會計變量特征的財務報表改革[J].財經界（學術版），2011，02：3-4.
[3]向揚，趙萱，盈余.應計項目與未來現金流量[J].財會通訊，2009，06：15-16.
作者簡介：湖南商學院工商管理系主任，教授、碩士生導師，原南畢大學經濟管理學院院長。
證券市場以企業信息披露制度為基礎。企業會計報告是證券市場信息披露制度的核心內容。會計報告能否做到可靠、準確、全面、及時和相關，能否滿足投資者的需求，直接關系到證券市場的健康、有序發展。近年來，我國陸續頒發了一系列相關法規政策和新的會計制度，其目的就是增強會計信息的有用性。然而，現行財務報告體系能否滿足投資者的信息需求?會計報告真的非常有用嗎?這是會計理論與實務界必須認真思考的重大問題。
一、會計報告的目的是增強會計報告的有用性
在以信息為基礎的知識經濟社會，經濟主體尤其是企業的經濟與財務信息對相關利益集團的決策產生至關重要的影響。可以說，企業財務會計信息的質量高低與有用性與否，是現代信息社會能否健康發展的基石。會計人員從工作本質來說是信息從業人員，其工作的主要成果就是提供信息產品一一會計報告。會計工作的地位和價值也主要由會計人員提供的信息產品的價值來決定，因此，高質量的會計報告是會計工作追求的基本目標。
但是，人們對會計目標的認識一直存在爭議。20世紀60年代以前，人們極少關心會計目標的研究。60年代后，西方會計界(以美國為代表)開始探討會計目標并將其視為會計理論研究的起點，才使得會計目標研究如此重要。經過多年的研究，人們雖然沒有對會計目標達成普遍認可的結論，但主要的觀點有兩種：即受托責任觀和決策有用觀。
受托責任觀認為，由于社會資源(主要是資本)所有權與經營權分離，資源受托者負有對資源委托者解釋、說明其活動及其結果的義務，會計報告就是受托者向委托者報告資源受托管理情況的說明。為了有效地協調委托與受托的關系，客觀公正地反映受托責任的履行情況，會計報告強調客觀性與可驗證性。因此，會計報告只確認已經發生的經濟事項，并采用歷史成本加以計量，未發生以及雖已發生但無法用歷史成本計量的一切經濟事項均排除在會計信息披露之外。在目前經濟環境中，會計報告要側重反映企業資源的受托責任履行情況無可厚非，但是，會計報告只為資源委托者服務，忽視企業的其他利益相關者的需求卻非常片面，同時，將目前尚未發生以及雖已發生但無法用歷史成本計量的一切經濟事項均排除在會計信息披露之外，也使會計報告披露的信息十分有限，無法真實客觀和全面地反映企業經營業績，從而也無法真正說明資源受托者履行受托管理責任的情況。
決策有用觀源于1964～1966年美國會計學會發表的《基本會計理論報告》，它將會計信息的使用者、會計信息的用途、會計信息的質量要求和決策聯系起來，認為會計報告的目標是為會計信息的使用者提供有利于決策的信息，強調會計信息的有用性與相關性。會計不僅要確認已經發生的經濟事項，而且要確認尚未發生但對企業產生影響的經濟事項；不僅要計量企業資源的歷史成本，而且要鼓勵多種計量屬性并行；不僅要提供三大會計主體報表(資產負債表、損益表與現金流量表)，而且要提供多樣性的財務信息，以滿足會計信息需求者的決策需求。決策有用觀并不否認會計報告的客觀性與可驗證性，相反，決策有用觀更加強調會計報告的真實客觀和全面，因為，失去真實客觀和全面的會計信息將嚴重損害會計信息的決策有用性。
上述分析表明，會計工作是信息產品(會計報告)的生產工作，會計的重要性與會計的地位由其提供的信息產品的價值來決定，因此，會計的基本目標是提供高質量的會計報告。高質量會計報告的衡量標志就是會計信息的客觀、全面、相關和有用。會計報告從受托責任觀到決策有用觀的發展，其基本目的就是增強會計報告的有用性。
二、現行會計報告有用嗎?
那么，現行企業會計報告真的有用嗎?國際國內會計學術界對此進行了許多調查，但調查結論十分悲觀或不令人滿意：
據C．Frankfort－Nachmias等(1992)調查，對未來信息非常需要的，機構使用者占73．33％，個人使用者占80％；而對歷史信息非常需要的，機構使用者僅占10％，個人使用者只占1．1％。AICPA(1995)的一項調查也表明，對于不便用數據進行反映的財務信息，認為可以用文字說明的，機構使用者占86．67％，個人使用者占82．22％。哈佛終身教授Robert G．Eccles和現任美國FASB財務會計準則委員會主席Robert H．Herz等調查指出：只有19％的投資者及27％的分析師認為財務報表在表達企業真實價值上非常有用。而企業高級主管也只有38％的人認為他們的報告非常有用。更為驚訝的是，一個針對美國與加拿大的高科技產業所做的類似調查報告也顯示，只有7％的投資者、16％的分析師、13％的企業主管認為財務報表在表達企業真實價值上非常有用。因而，他們發出了進行企業財務報告“第二波革命的宣言”。
吳聯生博士(2000)也就投資者對上市公司會計信息需求進行了調查分析，認為投資者對未來信息的需求遠高于歷史信息。
我們為完成國家自然科學基金項目的任務，了解投資者對企業會計信息的需求及相關問題，也對上市公司會計信息需求進行了調查分析。調查采用五級記分方法，投資者認為非常有用記1；很有用記2；大部分有用記3；小部分有用記4；無用記5，然后采用SPSS統計軟件對數據進行處理，結果如表1。
表1結果表明：
(1)現行以資產負債表、損益表和現金流量表為主體的三表報告體系所提供的財務信息對投資者來說具有有用性。90％以上的機構投資者(資產負債表例外)和個人投資者均認為資產負債表、損益表、現金流量表和附注提供的信息有用，認為無用的投資者不到10％，機構投資者的評價值分別為2．90，2．846，2．687，3．156；個人投資者的評價值分別為2．926，2．925，2．808，3．186。這表明財務報表提供的信息大部分有用，而財務報告附注提供的信息的有用性相對較低，有待于進一步改進。
(2)以企業核心能力信息、競爭地位與競爭優勢信息、企業現值與企業價值信息、企業未來成長信息和企業財富變動信息為主體的未來信息對投資者來說更為需要。95％以上的機構投資者和個人投資者均認為未來信
息和核心能力信息有用，沒有機構投資者認為企業核心能力信息和競爭地位與競爭優勢信息無用。機構投資者和個人投資者的評價值均在2．2到2．7之間，遠低于現行以歷史成本為基礎的財務報告的評價值，說明投資者對核心能力信息和未來信息需求的強度大于現行歷史成本信息需求。
(3)如果按投資者信息需求的強度排隊，機構投資者需要的信息依次為企業未來成長信息、競爭地位與競爭優勢信息、企業核心能力信息、企業財富變動信息、企業現值與企業價值信息、現金流量表信息、損益表信息、資產負債表、附注信息。個人投資者需要的信息依次為企業現值與企業價值信息、競爭地位與競爭優勢信息、企業核心能力信息、企業未來成長信息、企業財富變動信息、現金流量表信息、損益表信息、資產負債表、附注信息。他們的差異表明個人投資者更注重企業現值與企業價值信息，而機構投資者更注重企業未來成長信息，雖然兩者是一致的，但反映了兩者分析能力的差異。機構投資者和個人投資者均將核心能力信息和未來信息置于歷史信息之前，這與已有的研究成果結論相同。
我們的調查結果還表明，25．1％的機構投資者和28．9％的個人投資者認為歷史成本信息對投資決策的不利影響非常大或很大，認為無影響的只有9．4％和2．4％，評價值分別為3．002和3．028，說明歷史成本信息對投資決策有不利影響。同時，沒有機構投資者和個人投資者認為現行財務報告是投資決策的唯一依據，大多數機構投資者(81．2％)和個人投資者(85．6％)認為現行財務報告是投資決策的主要依據或依據之一。評價值分別為3．032和3．011，說明現行財務報告是投資決策的依據之一。
國內外的調查結果不能不令會計理論與實務界深思。會計作為信息社會的主要經濟信息的生產者，其生產的會計信息在信息使用者看來并不是非常有用，甚至對其決策還產生不利影響，這就對會計的價值構成了巨大沖擊。經濟越發展，會計就越重要，但現行會計就其提供的信息產品的質量和功能而言，很難使會計信息使用者滿意。會計作為社會經濟活動鏈和價值鏈中的一環，其重要性和價值是由會計信息產品的價值與質量決定的，會計工作的地位也是由會計提供的信息產品的價值決定。因此，生產高質量的有用的會計信息產品是會計人員義不容辭的義務。
三、基本結論：會計報告亟需革命
由于企業會計報告的有用性下降，現行會計報告遭到了激烈批評。美國證券交易委員會委員沃爾曼(1996)，他在《會計望》上連續發表了總標題為(《在發展的環境下會計和信息披露的未來：需要劇變》的系列論文，認為傳統財務報表現在比過去更不能反映創造財富的資產，財務報告正陷入加速失去其有用性的困境。還認為有相當大數量的資產被歷史成本會計低估了，不僅如此，整個資產分類并沒有被完全確認，并且問題還在變得越來越糟，且對財務會計和公司報告跟不上商業活動的變化步伐而深感擔憂。
第一章 概況 合營企業的名稱 合營企業的地址 中方負責人 外方負責人 1．合營的由來 介紹雙方從接觸到簽約的簡單經過、中方企業的生產歷史及尋求外資合營的目的。 2．項目主辦人簡介 介紹中方企業的簡況，包括企業的地理環境、廠房設施、職工隊伍、技術力量、生產能力及能源交通等。介紹外方的生產情況、技術能力以及國際地位等。
第二章 合營目標 1．合營的模式 2．合營的規模 確認合營企業的總投資額和注冊資本，雙方各占投資總額的比例及投資的方式。 3．工藝過程 包括工藝流程、產品綱領及生產工藝等。 4．市場預測 介紹合營企業產品的市場銷售情況及雙方的銷售責任（應附國際國內市場供應情況的調查報告）。 5．產品銷售方案 作出若干年內產品外銷與內銷的計劃，并規定雙方的銷售渠道與銷售責任。
第三章 合營企業的組成方案 董事會的組成及權限，整個合營企業各辦事機構的組成框架（附圖） 1．公司職工定員 2．職工及培訓 職工包括管理人員和工人。培訓應作出初步計劃，對不同層次的職工進行不同級別的培訓。 3．薪金及工資
第四章 生產原料供應方案 1．主要原料 說明每一種主要原料所需求量以及供應的渠道。 2．水、電、燃料 說明每日（或每年）的消耗量和解決的途徑。 3．包裝材料 說明年需求量和解決的途徑。 4．主要設備生產能力的預算及購置計劃（應列表說明）
第五章 安全環保 應根據我國環境保護法及有關安全規定、工業衛生標準的要求執行。 1．污染物的處理 說明本產品的生產是否產生廢水、廢氣、煙塵及噪音等以及處理措施。 2．環境美化 3．勞動安全保護措施
第六章 技術經濟分析 1．技術上的合理性和可實現性 說明本企業與外方合營的條件，本企業的生產歷史、技術力量和管理經驗，外方的生產歷史、技術力量和國際信譽，兩家合營后產量與質量可能達到的水平。 2．經濟分析（參見財務分析表） 3．外匯流量表（參見財務分析表）
第七章 資金及項目 “可行性研究報告”版權歸所有；請注明出處!
組成 具體說明雙方投資的金額和投資的方式。 如：中方可以廠房或土地使用費、開發費抵部分或全部投資；外方可以先進的設備及生產流水線抵部分或全部投資。 如果雙方投資需要分期投入，那么說明每一期投資的金額和方式。
第八章 實施計劃 具體列出完成可行性研究報告、辦理營業執照、有關商務談判、土建籌備工作開始、生產廠房交付使用、設備安裝試車、投產等一系列主要工程的時間。
第九章 評 語 本合營企業符合國家利用外資的方針、政策（有利于產品更新換代和趕上世界先進水平，在經濟上雙方均有利可得）在經濟效益方面的效果。
第十章 財務分析 （一）設計能力 （二）總投資費用及獎金籌措 （三）財務分析（附財務分析表） 合營雙方一致同意由甲方做可行性研究報告。上報主管部門審批。
×年×月×日 財務分析目錄（各類表格）
主要內容：
1.總論，包括項目名稱，利用外資方式，主辦單位，主管部門，項目負責人，項目背景，項目具備的條件等。
2.產品的生產與銷售，包括產品名稱、規格與性能、市場需求情況，生產規模的方案論證，橫向配套計劃，產品國產化問題及銷售方式、價格，內外銷售比例等。
3.主要技術與設備的選擇及其來源，包括采用技術、工藝、設備的比較選擇，技術、設備來源及其條件與責任。
4.選址定點方案，包括定點所具備條件（地理位置、氣象、地質等自然條件，資源、能源、交通等現有條件及其具備的發展條件等）、所定廠址的優缺點及最后之選定結論。
5.企業組織的設置與人員培訓，包括組織機構與定員、人員投入計劃與來源、培訓計劃及要求。
6.環境保護內容。
7.資金概算及其來源，包括合資各方的投資比例、資本構成及資金投入計劃。
8.項目實施的綜合計劃，包括項目實施進程及施工組織規劃等。
9.經濟指標的計算分析，包括靜態的財務指標分析和敏感性分析、外匯平衡分析等。
10.綜合評價結論。
范例：可行性研究報告的參考格式
第一章概況
合營企業的名稱
合營企業的地址
中方負責人
外方負責人
1．合營的由來
介紹雙方從接觸到簽約的簡單經過、中方企業的生產歷史及尋求外資合營的目的。
2．項目主辦人簡介
介紹中方企業的簡況，包括企業的地理環境、廠房設施、職工隊伍、技術力量、生產能力及能源交通等。介紹外方的生產情況、技術能力以及國際地位等。
第二章合營目標
1．合營的模式
2．合營的規模
確認合營
企業的總投資額和注冊資本，雙方各占投資總額的比例及投資的方式。
3．工藝過程
包括工藝流程、產品綱領及生產工藝等。
4．市場預測
介紹合營企業產品的市場銷售情況及雙方的銷售責任（應附國際國內市場供應情況的調查報告）。
5．產品銷售方案
作出若干年內產品外銷與內銷的計劃，并規定雙方的銷售渠道與銷售責任。
第三章合營企業的組成方案
董事會的組成及權限，整個合營企業各辦事機構的組成框架（附圖）
1．公司職工定員
2．職工來源及培訓
職工來源包括管理人員和工人。培訓應作出初步計劃，對不同層次的職工進行不同級別的培訓。
3．薪金及工資
第四章生產原料供應方案
1．主要原料
說明每一種主要原料所需求量以及供應的渠道。
2．水、電、燃料
說明每日（或每年）的消耗量和解決的途徑。
3．包裝材料
說明年需求量和解決的途徑。
4．主要設備生產能力的預算及購置計劃（應列表說明）
第五章安全環保
應根據我國環境保護法及有關安全規定、工業衛生標準的要求執行。
1．污染物的處理
說明本產品的生產是否產生廢水、廢氣、煙塵及噪音等以及處理措施。
2．環境美化3．勞動安全保護措施
第六章技術經濟分析
1．技術上的合理性和可實現性
說明本企業與外方合營的條件，本企業的生產歷史、技術力量和管理經驗，外方的生產歷史、技術力量和國際信譽，兩家合營后產量與質量可能達到的水平。
2．經濟分析（參見財務分析表）
3．外匯流量表（參見財務分析表）
第七章資金來源及項目組成
具體說明雙方投資的金額和投資的方式。
如：中方可以廠房或土地使用費、開發費抵部分或全部投資；外方可以先進的設備及生產流水線抵部分或全部投資。
如果雙方投資需要分期投入，那么說明每一期投資的金額和方式。
第八章實施計劃
具體列出完成可行性研究報告、辦理營業執照、有關商務談判、土建籌備工作開始、生產廠房交付使用、設備安裝試車、投產等一系列主要工程的時間。
第九章評語
本合營企業符合國家利用外資的方針、政策（有利于產品更新換代和趕上世界先進水平，在經濟上雙方均有利可得）在經濟效益方面的效果。
第十章財務分析
（一）設計能力
（二）總投資費用及獎金籌措
（三）財務分析（附財務分析表）
合營雙方一致同意由甲方做可行性研究報告。上報主管部門審批。
×年×月×日
附件：財務分析目錄（各類表格）
一、研究方法
1.調查方式
我國商業銀行與一般工商企業相比，電子化的程度較高，幾乎都建立了自己的網站。筆者通過對各商業銀行網站的考察，來了解其會計信息網上披露的情況。其他網站也有某些銀行的會計信息，比如許多提供上市公司資訊的網站有已上市的四家銀行的信息。筆者排除了這些因素，因為這些是銀行本身無法控制的，缺乏可比性，而且不容易統計和對照。
2.銀行選取
英國的國際金融界權威雜志《銀行家》公布的2000年世界1000家大銀行的排名中，有我國的14家銀行。筆者選取了這14家銀行，并加上我國目前僅有的4家上市銀行中沒有入選的深圳發展銀行，共15家作為考察的對象，它們應該代表了我國商業銀行的主流。
3.調查項目
各銀行網站是否提供財務報告、首頁是否能直接鏈接財務報告、提供了幾年的財務報告、是否提供英文財務報告、是否提供審計報告、是否提供完整財務報告的下載等。筆者希望能夠通過對這些特征的考察，來展現目前我國銀行業網上會計信息披露的現狀和存在的問題。
4.調查時間
筆者在2002年6月對于這15家銀行的網站進行了調查，所取得的資料以2002年6月30日的情況為準，也希望以此來增加數據的可比性。
二、調查結果
本次調查結果見下頁表。
三、主要結論
1.大多數銀行主動提供了財務報告。從統計結果中可以看出，15家銀行有14家提供了或簡或詳的財務報告。而且，只有上市的四家銀行是根據證監會的要求提供網上財務報告，其他銀行可以說是自愿披露的。這說明銀行業已經比較重視財務報告的作用。
2.從提供的方式來看，有三種情況。一種是只提供網上直接瀏覽（即HTML格式），這樣提供的財務報告除了個別銀行以外，一般不是很詳細，采取這種方式的有：中國工商銀行、中國農業銀行、交通銀行、中國光大銀行、中信實業銀行、中國民生銀行、華夏銀行、福建興業銀行、廈門國際銀行，共9家；第二種是只提供財務報告下載（全部都是PDF格式），這樣比較完整，但一般需要下載后才能閱讀，采取這種方式的銀行有：中國銀行、中國建設銀行、中國招商銀行、深圳發展銀行，共4家；還有一種是既提供HTML格式的瀏覽，又提供PDF格式的下載，如上海浦東發展銀行。
3.多數銀行比較及時地提供了網上財務報告。截至2002年6月30日，15家銀行已有8家提供了2001年度的財務報告，占總數的53.33%.
4.財務報告被置于比較突出的位置。有7家銀行在首頁就可以直接鏈接到財務報告，這也說明銀行對于財務報告作用的重視，不再只是空洞的提供一些情況介紹、業務說明、發展歷程之類的內容，而是靠數據說話，來宣傳自己。
5.不少銀行提供了英文的財務報告。15家中有中國工商銀行、中國銀行、中國建設銀行、上海浦東發展銀行、中國民生銀行、中信實業銀行、華夏銀行7家提供了英文的財務報告。而且這些銀行的網頁本身就提供英文版本，這表明它們關注自身的國際化，也希望給人一種國際化的氣息。但是，除了中國工商銀行、中國建設銀行和中國銀行3家以外，其他銀行所提供的英文財務報告的年度都是2000年以前的，說明更新速度比較慢。
6.報告的年度不同。大多數銀行只提供近兩、三年的財務報告，多的也只到1997、1998年，跨度只有4、5年。這反映了我國銀行業開始重視會計信息的披露，僅僅是近幾年的事情。
7.各個年度的內容、格式差別較大。各銀行提供的報告基本上是近兩年的比較詳細，更早的就很簡單。而且，報告的內容越來越詳細，格式也越來越規范、復雜。這一方面反映了我國銀行會計制度、信息披露制度的完善；另一方面，也反映了銀行信息自愿披露范圍的不斷擴大。
8.不少銀行沒有提供現金流量表。15家銀行中除了上市的4家銀行外，只有中國工商銀行、中國光大銀行和福建興業銀行3家提供了現金流量表。這可能是銀行自身就不編制現金流量表，也可能是銀行出于某種原因不愿意披露。如果是前者則說明銀行的財務管理水平或者說會計工作水平比較差；如果是后者則說明銀行存在信息的選擇性披露問題，即只提供按權責發生制編制的、比較好看的資產負債表和利潤表，而不提供按收付實現制編制的現金流量表。
9.大多數提供了審計報告。許多銀行為了顯示其所提供報告的權威性，提供了相關年度的審計報告，有11家銀行提供了由國內會計師事務所出具的審計報告，占總數的73.33%.其中上市的4家銀行還提供了由國際會計師事務所依照《國際會計準則》審計后出具的審計報告。但是，對于審計報告的披露形式是不同的，一種是HTML格式，可以在網頁中直接瀏覽，這樣做突出強調了審計報告的作用，更引人注意。采用這種方式的銀行有6家：中國工商銀行、中國農業銀行、交通銀行、中信實業銀行、中國民生銀行、華夏銀行。另一種是包含在下載的財務報告中，而不能直接在網頁中瀏覽，采用這種方式的銀行有5家：中國銀行、中國建設銀行、中國招商銀行、上海浦東發展銀行、深圳發展銀行。
四、存在的問題
1.銀行會計信息網上披露基本處于自愿階段。目前，只有證監會對上市公司的會計信息網上披露有規定，而對于一般的銀行并沒有規范可以執行。我國商業銀行的信息網上披露尚處于自愿階段，這也是導致許多問題存在的原因。
2.披露的內容和程度差別很大。雖然大多數銀行在網上披露了自己的財務報告，但是披露的詳細程度差別很大，一些銀行只是提供了簡要的財務數據，另一些則提供了詳盡、完整的財務報告。由于網上披露尚無統一規范，銀行可以有很大的選擇空間，可以根據自身的利益披露自己想披露的信息，這對包括廣大投資者、存款人在內的社會公眾是不公平的。
3.披露的格式不統一。報表種類、報表項目、報表附注都不盡相同，給使用者帶來很大的不便。
網站分析工具中常用的度量有：唯一訪客數、訪問量、頁面停留時間、網站停留時間、跳出率、退出率、用戶地理位置和轉化率。而一些功能較為強大的網站分析工具則可以提供更多其他類型的信息，如細分群組、訪客訪問路徑、點擊熱區圖、事件跟蹤、跨域跟蹤、社交插件的使用情況以及多渠道分析等等。甚至還有一些網站分析工具正在尋求離線轉化數據和在線訪問數據之間整合的可能性。當然，不同的網站的分析需求不一樣，在網站分析工具方面的選擇也會很不一樣。大體來說，功能越強大的網站的分析工具操作起來也相對復雜一些，你可以根據你的實際需求選擇合適的工具。一個系統的網站分析工具應該可以滿足以下三方面要求：趨勢、細分和轉化。
國外一些優秀的網站分析工具如SiteCatalyst、Google Analytics在這三個方面的功能覆蓋都做得非常不錯，而國內的網站分析工具如百度統計、騰訊分析或CNZZ在細分與轉化的功能層面還有待加強。今天我們的主題并不是介紹該如何選擇一個合適的網站分析工具，也不打算對每個網站分析工具的功能作詳細對比，而通過以下數據報告去了解一下大家都在使用哪些網站工具。
網站分析工具列表及市場份額
這是來自w3techs所提供的調查報告數據(以下數據為2012年10月底的數據)。下圖顯示的網站使用各種流量分析工具的百分比要注意的是，在這份報告中只包含了Alexa排名前一百萬個網站的統計數據，這些網站都是具有代表性的樣本，且有部分網站使用了不只一種網站流量分析工具。
最新的調查結果顯示，在調查的所有網站中有30.5%的網站沒有使用任何網站流量分析工具(我們已知的流量分析工具)，而另外69.5%的網站已使用了網站流量分析工具，且這部分網站的比例在增加。在下邊的列表中，每個網站流量分析工具有兩個對應的數據，第一個表示在所有網站中使用該工具的網站所占的比例，第二個表示在所有使用了網站分析工具的網站中使用該工具的網站所占的比例。例如，如下圖所示，使用Google Analytics的網站占所有網站的56.9%，占所有使用網站分析工具的網站的81.9%。
另外還有一些流量分析工具的市場份額小于0.1%。
Opentracker
Gomez
Snoobi
DC Storm
BlueKai
WiredMinds
Lyris
GoingUp
W3Counter
Webmasterpro
CQ Counter
pMetrics
Unica NetInsight
Crowd Science
OurStats
Optimost
IceRocket Blog Tracker
NeoCounter
WebHits
BlogCounter
Tiny Counter
AuriQ
Speed-Trap
Gravity Insights
MapMyUser
123Count
24Counter
Intellitracker
Top-Rank.pl
Navegg
Trackset
nextSTAT
TraceWatch
eVisit Analyst
Logaholic
103bees
ActiveMeter
Open Web Analytics
RiteCounter
BLVD Status
Fireclick
eWebcounter
iWebTrack
Bango
RealTracker
SiteTracker
Branica
Performable
StatsSheet
Koego
Statisfy
Stats4You
Pagealizer
Lynchpin
RedEye
Trafit
Grape
TrafficFile
Da Counter
FacilitateOne
Logdy
Abstract： The course of engineering economics is very practical and the traditional teaching mode centered on teacher teaching can not meet the comprehensive and practical needs of engineering students. Therefore， this paper takes the constructivism teaching theory as the starting point， through the introduction of students in the curriculum life practice project case to rebuild the learning situation， so that students can understand and creatively apply the knowledge in the specific project scenario.
關鍵詞： 工程經濟；建構主義；情境
Key words： engineering economy；constructivism；situation
中圖分類號：G64 文獻標識碼：A 文章編號：1006-4311（2017）22-0250-02
0 引言
工程經濟學是工程管理類專業學生的一門必修專業基礎課，其綜合性較強，集工學、管理學以及經濟學等多學科為一體。課程的學習不單單要求學生掌握工程經濟概念、計算公式，還要求學生通過課程學習發掘工作生活中的工程經濟問題[1]，通過問題提煉、分析，最終找到解決現實問題的途徑和方案，以讓學生在今后從業中能從技術人員角度切換到管理者角度，具備從技術和經濟兩個維度進行綜合決策能力。由于該課程實踐及綜合性較強，因此課堂的組織以及授課方式的選擇面臨巨大挑戰：其一，大量本學科和跨學科的新內容要在有效的時間內傳授給學生，要求內容裁剪得當，輕重有序[2]；其二，低年級大學學生沒有項目經驗，對生產性企業生產運營流程認知有限，很難對書本上經典的理論知識理解透徹，因此課程知識的靈活應用力受限。
1 傳統教學方式的問題
目前傳統的“工程經濟學”的課程教學方式主要由兩種，一種是理論知識先行再輔以大量練習的經典教學方式，即：教師依照大綱，拋出主題、重點內容和參考資料，隨后學生進行相應練習以鞏固理論知識。這種方式體現了“在教中學，在學中做”的思想，但是理論教學占主導，教學氛圍較沉悶。另一種是引入大量小案例輔助理論講解方式，該種方式教學能在很大程度上使學生擺脫枯燥的理論占主導的教學模式，在一定程度上激發學生學習興趣。但是以上兩種傳統的課程教學方式都是以教師為主導，學生位于被動授課狀態，很多理論知識以及公式計算識是通過教師強行灌輸給學生，課堂缺乏認知情境，學生只能被動接收，其學習熱情和積極性很難被調動，因此很難深層次理解所W知識，更談不上在今后工作實踐中能結合項目實踐情況對知識點進行有效的組織和再加工，靈活運用所學知識。
2 基于建構主義的改進方法
2.1 建構主義概念
建構主義教學理論認為知識是通過一定的認知情境，利用必要的學習資料，并借助外界的幫助，經有意義的建構過程而獲取的，并不是通過教師強行灌輸給學生的。建構主義教學設計原則強調以學生為中心，發揮學生的首創精神、實現學生對所學知識的自我反饋；強調“情境”對意義建構的重要作用；強調“協作學習”對意義建構的關鍵作用；強調對學習以及會話環境（而非教學環境）的設計；強調學習過程的最終目的是完成意義建構[3]。根據這一理論和傳統教學方式的問題，本文通過2個關鍵步驟，將“情境”“協作學習”“會話”和“意義建構”融入“工程經濟學”課程的教學方式中，以提高學生所學知識的認知度以及應用能力。
①第一步，以學生為教學過程的中心，在教師引導下，學生以項目小組形式主動參與項目。教師模擬項目業主，學生小組模擬項目實施者，項目負責人則是小組組長，組成員通過團隊協作完成項目。
②第二步，為了縮小理論與實踐的跨度，給學生帶來更好的課程體驗，課程中以一個綜合的實踐案例項目貫穿教學始終，為學生提供場景，讓小組學生模擬從業人員，應用課程所學理論知識解決被給予的項目開發中的實際問題。綜合的實踐項目案例為理論學習提供了所需的“情境”“協作”和“會話”，讓學生在“做”中“學”，通過不斷探究、討論，在完成項目的同時，幫助學生完成有意義的知識建構。
2.2 建構主義教學設計實踐
2.2.1 實踐項目說明
下面以財務分析章節的教學為例對上訴教學設計思想作簡單說明，為了便于課程知識的引入，小組實踐項目案例的具體設計需要做以下幾點考慮：
①《工程經濟學》是一門實踐性很強的課程，實踐項目案例要從現實生活中提煉鮮活的工程經濟問題，貼近學生日常生活，加強學生與現實工作環境的交流。
②以系列項目形式設計，并設置階段評判標準進行階段檢查，以對學生所學知識進行過程把控，穩穩引導學生學會新知識。
③綜合實踐項目的組織與設計需要緊密圍繞課程教學目標，圍繞課程核心內容，貫穿一半以上教學環節，循序漸進，各項任務的設計需圍繞理論知識前后的邏輯展開，讓學生在學習過程中實現知識的前后關聯與融會貫通。
綜合考慮以上，綜合實踐目名稱：XX白酒廠市場分析及財務可行性評價。綜合實踐項目背景及要求：X市X片區要新建一個白酒廠，要求該新建廠進行必要的市場調查與分析，并進行規模、投資、選址、項目技術方案分析以及財務評價，最終提交項目可行性研究報告。
2.2.2 實踐過程設計
①為滿足以上要求，實踐項目首先將學生分為4～7 人的項目小組（分組人數不能太多，以保證每組匯報、交流頻率），每組指定組長，即項目負責人。通過在實踐案例過程中所進行的查詢各類資料等的協同合作過程，實現系統和項目管理式思維培養。
②項目階段：
階段1：市場調查。“市場調查與預測”在回顧相關課程知識點以及“工程經濟”課程對應的理論知識點授課結束后，小組成員開始實操啟動案例項目調查。1）根據相應內容編制項目實施計劃，確定責任分配矩陣和市場調研計劃書；2）根據分工，進行市場調查，形成調研報告，演示PPT；3）小組進行互評，選1～2組進行成果演示，小組間進行提問、答疑及討論，最后由教師進行點評；4）完善并提交調查報告。要求調查計劃合理，調查方法正確，調研獲得數據可靠，調查報告合理，通過小組成果互評與教師點評相結合評價完成情況。
階段2：在分析資金時間價值的基礎上，科學進行風險決策和方案選擇，以及財務數據的估算與評價。階段1完成后，學生即著手本項目的啟動。1）根據“財務評價”相關章節理論知識的學習，完成XX酒廠假設投資估算、資金籌措計劃、銷售收入與營業稅金的估算；2）項目經濟效益評價，在完成利潤與利潤分配表、項目投資估算表、還本付息估算表、投資計劃與資金籌措表、銷售收入及經營稅金及附加估算表、項目投資現金流量表，資本金現金流量表等內容基礎上，計算項目財務凈現值、內部收益率等盈利性指標以及償債備付率等償債能力指標；3）利用EXCEL表格進行成果演示，并分小組進行討論分析；4）小組提交財務評價報告。要求所有相關財務基礎數據都必須真實可靠，只有這樣財務評價報告才有可能做到客觀準確 [4]。
2.2.3 項目大綱匹配度
項目實踐中，以下四個任務是學生必須完成的：一是自行設置項目融資方案，要求至少制定兩種以上的融資方案，然后對比分析各個融資方案優劣，擇優選用；二是擬訂兩種設備，同時對設備方案進行選型；三是將項目中可能存在的風險列出，并逐個分析其不確定性；四是對項目進行財務評價。通過完成上述四個任務目標，能夠將課程教學大綱和大作業緊密結合起來，覆蓋了教學大綱70%以上內容。
3 結語
通過利用建構主義教學理論代入以上2步的教學改進，為“工程經濟學”課程的講述創建了合理的情境，同時建立了協作與會話所需的場合。在實踐項目中學生身臨其境，發現其中的經濟問題，并加以解決，這種教學方式下，讓學生很容易對理論知識的產生認同感，從而由單純的知識記憶過渡到理解知識并架構起自己的知識體系；階段中，實踐案例所需預設方案的對比、分析和討論，學生可以進入對理論知識認知的應用與分析；同時，實踐綜合案列項目，又讓學生最終實現知識融匯，進行知識體系的構架，體驗到認知的最高層。這種理論、案例和實踐三管齊下的模式，其學習過程是以學生為主體，強調學生的參與性和自主性，培養學生的團隊合作能力、表達能力和探索精神，提高學生的實踐應用能力；同時，也讓教師從教學過程的控制者，逐漸轉變成了過程中組織者與推動者，創造了更愉悅的教學體驗。
參考文獻：
[1]鄧宏鐘.《工程經濟學》課程研究型教學探討[J].高等教育研究學報，2011，34（4）：54-56.
[2]左航.建構主義教學理論在軟件項目管理中的應用[J].計算機教育，2016，4：107-109.
[3]王永坤.工程經濟學課程全過程項目參與式教學研究[J].高等教育建筑，2016，25（2）：118-120.
【關鍵詞】 醫院會計制度； 收支管理； 成本核算
中圖分類號：F235 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2016）09-0118-04
一、概述
隨著我國社會經濟的快速發展，公共財政體制各項政策的逐步建立和完善，醫療衛生體制改革的不斷深化，原有的醫院會計制度逐漸顯現出在會計科目、會計核算、會計報告等方面設計的缺陷和滯后，已不能適應新的經濟形勢的需要[1]。新的《醫院會計制度》正是在這樣的背景下制定的。
時至今日，新會計制度在各醫院具體執行過程中是否存在問題，會計人員在核算中有什么具體想法和意見，新會計制度是否能夠適應現階段各醫院經濟管理的需要，帶著這些問題，課題組對天津市33家三甲醫院和部分二級醫院進行了調研。本次調研主要采取問卷調查的形式，同時穿行了座談和實地考察，以回收的問卷為基礎，針對實際問題集思廣益、分析研究、歸納總結，作出調查報告。
二、新會計制度的執行效果
（一）新會計制度的亮點
新醫院會計制度有力地解決了我國當前醫院會計實務中的突出問題，使財務數據更加真實完整，在本次調研中，各醫院普遍反映新會計制度中的亮點頗多。問卷結果如表1。
（二）新制度執行的總體效果
1.新舊制度過渡平穩
通過調研，各醫院已全部對會計信息系統進行了升級改造。系統在舊會計制度基礎上完善了新的會計科目體系，包括資產類、負債類、凈資產類、收入類、費用類等[2]。從2012年1月1日起，天津市各醫院根據新制度設置新賬，將各會計科目2011年年末余額按新制度要求過入2012年年初余額。同時，從系統設置上完善成本核算體系，為規范績效評價奠定了基礎。
通過調研，天津市各醫院從2011年下半年開始對本單位資產和負債進行了全面的清查、盤點和核實。同時，根據市財政局的要求，市衛生局及時對局系統資產進行清查會審，并按時上報市財政局，得到了有關部門的好評和認可，對新舊賬務銜接起到了積極的作用。
2.新制度執行穩定
采用取得的數據資料，通過比較全市34家醫院2013年度的資產負債率，發現其平均值為41.77%，有17家醫院低于平均值，約占56.67%。長期負債率平均值為6.2%，有83.33%的醫院低于平均值。說明大部分醫院資產負債率較低，負債的資本化程度低，償債壓力小，新制度執行較為穩定。
3.與醫療體制改革相適應
通過調研，各醫院普遍反映新《醫院會計制度》能夠貫徹落實新醫改精神，為政府部門的醫療服務合理定價提供科學的依據，推進其補償機制的改革。
（三）新制度執行的具體效果
1.“無形資產”科目的使用及無形資產的管理
在已經回收的34份調查問卷中，有24家醫院已經使用“無形資產”這個科目，占總問卷量的70.6%。像安定醫院使用無形資產科目用于核算軟件，無形資產沒有像固定資產一樣設定價值標準，個別金額較小的軟件直接列支，列入無形資產的軟件都使用年限平均法攤銷。寶坻區人民醫院目前將各種軟件如醫院信息系統（HIS）、科室信息系統（LIS）、電子病歷系統等計入無形資產科目。醫院大都采用直線法按軟件大小分不同年限進行攤銷，最長10年，最短2年，并設置無形資產備查簿，登記無形資產的詳細情況，包括購置時間、金額、攤銷金額、凈值等信息。大部分醫院都有專人管理無形資產，但普遍認為應由管理無形資產的職能部門管理，不應放在財務部門管理。
2.零余額賬戶的使用
在34份調查問卷中，使用零余額賬戶的醫院有28家，占全部醫院的82.4%。在資金使用過程中，這28家全部按照財政撥款對應的項目、數額、科目和用途嚴格執行。
3.合并醫療藥品收支核算
對全市33家三級醫院調研結果表明，各醫院嚴格執行將藥品收支并入醫療收支進行核算的要求。在“門診收入”和“住院收入”項目下增設“衛生材料收入”“藥品收入”“藥事服務收入”等明細科目；各類醫療和藥品等支出均在“醫療業務成本”項下反映。克服了舊制度中藥品收支核算的較大缺陷，解決了長期以來醫療、藥品收支不配比，財務信息失真加劇“以藥養醫”的問題。
4.建立健全了成本核算管理制度
通過調研，天津市參加成本核算的醫院都已遵照天津市衛計委和財政局聯合下發的《天津市醫院成本核算管理暫行辦法》，建立健全了成本核算管理制度，配備了成本核算員。其中30家三級醫院能夠依據《辦法》要求的原則按月采集成本核算基礎數據、匯總數據、計算、得出成本核算報表，定期向衛計委上報成本報表。參加成本核算的醫院中有部分醫院每季度根據成本核算數據出具成本分析報告，并向院長匯報成本核算情況，如天津市環湖醫院、天津醫科大學總醫院等。
三、新會計制度執行中存在的問題及分析
在問卷中，各醫院認為新會計制度在某些方面仍需要改進，調查結果如表2。
（一）醫院的醫保結算差額如何處理有待商榷
由于天津市醫保結算周期（當年4月至轉年3月）和會計核算周期（1―12月）不同，存在時間差的問題，故單位一般年末不會進行結算差額處理。結算差額的時間、金額都具有不確定性，結算差額沖減收入后，社保中心有可能后續補撥入，沖減后再轉回的會計處理不很合理。另外當沖減收入時，結算差額的分攤標準沒有統一規定，無法對應沖減收入的明細科目，如檢查、放射、化驗等收入。
（二）現金流量表的編制有待細化
1.現行報表反映的現金流量數據為累計數，不能體現當月現金流情況。
2.現金流量項目是否可以進一步細化，例如“財政資本性項目補助收到的現金”在“籌資活動產生的現金流量”中體現，而“財政資本性項目補助支付的現金”在表中卻沒有體現。應該在“投資活動產生的現金流量”中，把“購建固定資產和無形資產支付的現金”區別出財政資本性項目補助資金和醫院自有資金。另外，業務活動產生的現金流出項目應該可以繼續細化出“退還病人預交金及住院余款支付的現金”“日常運營費用支付的現金”等項目，減少“支付其他與業務活動有關的現金”所占的比例。
3.新制度對現金流量表中現金流量項目未作出詳細說明，操作性不強。
（三）成本核算問題
實行成本核算是新會計制度的亮點，同時也是難點，問卷中有79.4%的醫院認為成本核算工作還需改進。針對這個問題，在問卷中對大家關注的難點進行了調研，結果如表3。
（四）零余額賬戶的使用有待完善
在調查問卷中，發現零余額賬戶使用過程中存在以下問題：資金使用和歸墊操作繁瑣，使用不便；有時存在指標下達滯后現象，項目資金下達晚于項目開展，影響資金使用；明細項目描述過于簡單，不便于賬務處理；零余額賬戶中收到的用于科研和教學的資金，在管理和使用上增加了難度。零余額賬戶不能進行境外匯款業務，重點學科人才培養也會涉及境外培訓，操作不便。另外零余額賬戶不能使用網銀，財政專項撥款基本撥至各單位零余額賬戶，業務繁多，往往與基本戶不在同一銀行，工作不便。
（五）應制定醫療風險基金管理辦法
新制度規定醫院累計提取的醫療風險基金不應超過當年醫療收入的1‰～3‰，但如何使用沒有具體規定。在醫院的分析數據中，業務收支結余率平均值為7.38%，有12家醫院高于平均水平，18家低于平均水平。說明60%醫院經營狀況沒有達到理想水平，其他40%的醫院經營狀況較好。30家醫院產權比率的平均水平為71.73%，高于平均值的醫院有13家，占43.33%。產權比率越高，則財務風險越高。這兩個風險管理指標反映了完善醫療風險基金任務緊迫。
四、存在問題的對策
問卷調查集中反映實施新會計制度需解決的難點問題，如表4。
（一）提升財務人員的地位，爭取醫院領導的重視
新制度對財務人員行使職能提供了制度保障，并要求三級醫院設立總會計師，這都是對財務工作的認可，對財務人員地位的提升。新制度的實施，對醫院財務人員是機遇，也是挑戰，財務人員要主動適應形勢的要求，要得到醫院領導的重視，就要努力提升自身的能力和水平，為醫院的財務管理作出應有的貢獻，這樣才能得到各方面的認可，也才能擁有話語權。
（二）提高成本核算能力
在問卷中，有82.4%的醫院認為實施新醫院會計制度的難點是成本核算，這個問題既是難點也是重點，針對如何提高成本核算能力，大家更關注哪些問題，調研結果如圖1。
（三）提高醫院會計人員的業務素質
加強會計人員業務素質的培養可以通過以下方面：首先，可以建立健全工作目標考核機制，制定出具體的崗位考核內容，對會計人員的工作業績定期進行考核，并作出獎懲機制，對于業績突出者給予適當的鼓勵；反之，對于不遵守財務法規制度的要進行處分。做到獎懲分明，激發會計人員工作熱情及其潛能。其次，加強對會計人員從業技能的培養，提高其工作效率[3]。最后，定期舉辦基層醫療衛生機構財會人員培訓班，提高會計人員業務素質。
（四）建立完善的醫院稅收制度
目前我國尚未建立一套與醫院等其他非營利組織有關的稅收管理制度，醫院的稅收管理都是比照企業。為促進醫院的持續運營，對醫院從事非營利目的的相關活動的收入，應當給予免征所得稅、營業稅與增值稅。為了維護稅收公平原則，保持全社會公平有序的競爭秩序，對醫院從事與非營利目的不相關的經營活動所產生的收入，不應當計入免稅范圍。
（五）增設“預計負債”科目
隨著醫療糾紛事件的與日俱增，醫院承擔的經營風險越來越高，只有合理預計醫院負債，列入當期開支，才能真實反映醫院財務狀況。醫院可以依據經驗、醫療糾紛賠償發生的幾率、金額大小等因素合理確定預計負債。對于一些風險大，不定期發生醫療糾紛訴訟費和賠償款、賠償金額有大有小的醫院，可以按月預提；對于一些發生次數少、金額小、風險低的醫院發生賠償時可以列作當期支出[4]。
（六）出臺醫療風險基金管理辦法
應根據醫院的類別、等級、醫療風險程度等，區別確定各醫院計提醫療風險基金的比例。如何使用也要作具體規定[5]。
（七）對無形資產攤銷年限作出規定
財務制度與會計制度在無形資產攤銷年限的規定上需統一口徑明確攤銷期到底是不超過10年，還是不少于10年[6]。
（八）制度應進一步細化，增加可操作性
對明細科目設置和使用、現金流量表的編制進行細化和詳細說明。建議細化報表格式，增加總收入和總支出項目；統一醫院財務報表與財政局報表格式，直接生成財政所需各類報表數據，以保證財政報表報送的及時性和數據準確性。現行報表反映的現金流量數據為累計數，不能體現當月現金流情況，應進一步細化現金流量表項目。
（九）完善零余額賬戶的使用
調查問卷中醫院會計人員建議財政撥款的明細項目名稱更清晰，利于財務處理。希望人員支出提前撥付，例如：住院醫師規范化培訓補助每月發放，最好是提前撥付，以便及時發放。有些項目的開展早于項目撥款，需要先行墊付，然后辦理歸墊手續，希望歸墊手續能夠簡單高效。
五、結語及展望
隨著醫療衛生體制改革的深入，新《醫院會計制度》的執行有效地解決了原有制度中會計實務的突出問題；建立了適應我國社會主義市場經濟體制的、具有中國醫療衛生事業特色的、較為科學規范的醫院會計模式和財務管理機制；盡量趨同于國際慣例；兼顧了政府預算管理、財務管理、資產管理、績效管理等方面的需要，有利于科學地制定醫療服務價格；有利于各醫院規范會計核算和運營管理，提高醫院自身的管理水平和運行效率，并將對醫院改革和發展建設等方面產生深遠的影響。
在新醫院會計制度的實施過程中，作為會計人員應該在實踐中檢驗制度的合理性、可行性，進行分析總結，幫助有關部門加以改進和完善，解決核算中的實際問題，建立健全規范的財務會計體系，讓會計管理工作在新醫改的貫徹落實中不斷完善、創新，以達到真正提高醫院管理水平，推進醫院發展的目的。
【參考文獻】
[1] 萬鑫淼.從成本核算分析新《醫院會計制度》[J]. 商品與質量，2011（5）：168.
[2] 梁媛媛.探析公立醫院會計科目體系的改進[J].會計之友，2014（22）：115-116.
[3] 侯艷花.從醫院會計制度改革看醫院會計理念的新進展[J].財經界，2013（9）：145.
[4] 韓勝昔，葉露.對新《醫院會計制度》的特點分析與完善思考[J].醫院管理論壇，2013（2）：55.
