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關(guān)鍵詞:企業(yè);稅務(wù)籌劃;綜合能力
中圖分類號:F812.42 文獻(xiàn)標(biāo)志碼:A文章編號:1673-291X(2010)29-0083-02
一、企業(yè)稅務(wù)籌劃的概念
所謂“籌劃”是指謀劃或者計劃的意思,是事前對事物發(fā)展的預(yù)期結(jié)果進(jìn)行的計劃和安排。具體到企業(yè)的稅務(wù)籌劃(Tax Planning)是指企業(yè)通過對自己經(jīng)營行為的事前合理安排和科學(xué)籌劃,采用合法手段,以充分利用和享受稅收法規(guī)給予的優(yōu)惠和權(quán)利,以達(dá)到節(jié)稅和延遲繳納稅款的好處,在規(guī)避涉稅風(fēng)險的前提下,降低企業(yè)稅務(wù)成本,實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。
二、企業(yè)稅務(wù)籌劃的目的
通過企業(yè)稅務(wù)籌劃的概念可以看出,企業(yè)稅務(wù)籌劃的目的就是要在無風(fēng)險的前提下實現(xiàn)企業(yè)稅務(wù)成本的降低和股東權(quán)益的最大化。因此,企業(yè)稅務(wù)籌劃的目的有兩個:一是降低稅務(wù)成本;二是實現(xiàn)企業(yè)價值(股東權(quán)益)最大化。
(一)降低稅務(wù)成本
企業(yè)稅務(wù)成本是指企業(yè)因其經(jīng)營行為依國家稅收法規(guī)規(guī)定而承擔(dān)的以貨幣計量的稅款支出或不能以貨幣計量的法律責(zé)任。具體來說,稅務(wù)成本包括稅收法規(guī)規(guī)定的納稅義務(wù)支出和因沒有遵守稅收法規(guī)而承擔(dān)的滯納金、罰款,以及企業(yè)承擔(dān)的不可用貨幣計量的其他行政和刑事責(zé)任,比如吊銷證照、判處刑期等。
因此,企業(yè)稅務(wù)成本的降低可以分為以下幾個方面。
1.絕對稅額的相對減少。包括征收范圍的縮小、稅基的減少、稅率的降低以及減、免、退等方面享受的優(yōu)惠,從而實現(xiàn)納稅總額的減少。
2.資金時間價值的利用。延遲納稅是納稅義務(wù)人可以選擇的一項法律權(quán)利。延遲繳納的稅款所帶來的資金時間價值相對減少了稅款的支出,實現(xiàn)了抵稅效應(yīng)。
3.避免稅收滯納金和罰款。企業(yè)稅務(wù)籌劃不僅要考慮稅基、稅率等要素的降低,從而實現(xiàn)納稅總額的減少,還要考慮按稅收法規(guī)及時申報納稅,不拖欠稅款,避免產(chǎn)生不必要的稅收滯納金和罰款。
4.規(guī)避其他行政和刑事責(zé)任。這種稅務(wù)成本不能直接以貨幣計量,常常被企業(yè)所忽視。但是,企業(yè)往往又因為稅務(wù)籌劃的這個死角,卻經(jīng)常付出更加沉重的代價。比如,因為稅務(wù)風(fēng)險導(dǎo)致高層管理人員被判處刑期,從而使企業(yè)管理暫時出現(xiàn)困難,進(jìn)而影響到企業(yè)效率或?qū)е缕渌矫娴闹苯咏?jīng)濟(jì)損失,甚至因為稅收的法律責(zé)任使企業(yè)名譽(yù)受損。
(二)實現(xiàn)企業(yè)價值最大化
企業(yè)是以盈利為目的的經(jīng)濟(jì)組織,其最終的目標(biāo)是實現(xiàn)企業(yè)價值最大化,或者說是實現(xiàn)股東財富最大化,用會計語言表述就是實現(xiàn)所有者權(quán)益最大化。而實現(xiàn)企業(yè)價值最大化是財務(wù)管理的目標(biāo),從這一點來說,企業(yè)稅務(wù)籌劃也是財務(wù)管理的一部分。因此,企業(yè)稅務(wù)籌劃的目的不能以稅務(wù)成本最低化為目標(biāo),如果以稅務(wù)成本最低化為目標(biāo),則企業(yè)不從事任何生產(chǎn)經(jīng)營活動,就很容易實現(xiàn)稅務(wù)成本為零的最小化目標(biāo)。但是,顯而易見,這不應(yīng)該是企業(yè)追求的目標(biāo)。因此,企業(yè)稅務(wù)籌劃要以降低稅務(wù)成本和實現(xiàn)股東權(quán)益最大化為并行的雙重目的。
三、企業(yè)稅務(wù)籌劃的基本思想
(一)遵循合法原則
企業(yè)稅務(wù)籌劃的最基本思想應(yīng)該是對合法性原則的貫徹和落實,這是稅務(wù)籌劃最根本的出發(fā)點。“無規(guī)矩不成方圓”,脫離了合法性的約束就談不上什么稅務(wù)籌劃,沒有法規(guī)限定的稅務(wù)籌劃無異于偷稅、漏稅等違法行為。因此,企業(yè)稅務(wù)籌劃的合法性原則,首先需要企業(yè)具備守法意識,并且熟悉稅收法規(guī),這樣才能指導(dǎo)企業(yè)經(jīng)營行為在不同稅種、稅率間合法安排和合理選擇。
(二)著眼稅法要素
在企業(yè)合法籌劃的指導(dǎo)思想下,還必須明確稅務(wù)籌劃的方向和實現(xiàn)途徑,這就需要企業(yè)明確稅法的構(gòu)成要素。
稅法的構(gòu)成要素是指各個稅種在立法時必須載明的不可缺少的內(nèi)容。一般包括總則、納稅義務(wù)人、征稅對象、稅目、稅率、納稅環(huán)節(jié)、納稅期限、納稅地點、減稅免稅、罰則、附則等內(nèi)容。稅法要素規(guī)定了為什么征稅,由誰繳納,征稅多少,什么時間及地點繳納以及不依法繳納有什么后果等。所以,企業(yè)稅務(wù)籌劃的著眼點應(yīng)重點放在稅法要素的全面熟悉和謀劃上,在納稅義務(wù)人、征稅對象、稅目、稅率、納稅期限及減免退稅等方面下足功夫,以充分利用稅法空間和享受稅收優(yōu)惠。事實證明,通過對企業(yè)同一經(jīng)營行為的合理安排和科學(xué)籌劃是可以實現(xiàn)稅種、計稅依據(jù)及稅率等稅法構(gòu)成要素的改變,從而實現(xiàn)降低稅務(wù)成本的目的。
(三)側(cè)重事前籌劃
企業(yè)稅務(wù)籌劃直接體現(xiàn)為企業(yè)經(jīng)營行為或業(yè)務(wù)運作模式的事前合理規(guī)劃和統(tǒng)籌安排。如果經(jīng)營行為已經(jīng)完成或者業(yè)務(wù)運作已經(jīng)結(jié)束,則該業(yè)務(wù)相應(yīng)的稅務(wù)成本就已經(jīng)確定,因此,稅務(wù)籌劃是事前籌劃,而不是事后的查缺補(bǔ)漏,更不是事后的偷稅、漏稅。它是企業(yè)通過事前對業(yè)務(wù)的合理規(guī)劃和科學(xué)安排,以實現(xiàn)納稅義務(wù)人、稅種、稅目、稅率及減免退等稅法要素的選擇,從而合法的實現(xiàn)減少納稅總額,達(dá)到降低稅務(wù)成本的目的。
(四)樹立節(jié)稅目標(biāo)
節(jié)稅,是納稅人在遵守稅法、尊重稅法的前提下,通過對經(jīng)營、投資、理財活動的事先籌劃與安排,選擇最優(yōu)的納稅方案,達(dá)到既能夠減輕或延緩稅負(fù),又能夠?qū)崿F(xiàn)企業(yè)的整體財務(wù)目標(biāo)。
企業(yè)稅務(wù)籌劃目前有狹義和廣義之分。狹義的稅務(wù)籌劃是以節(jié)稅為目標(biāo),在既不違背法律規(guī)定,又不違背立法意圖的情況下實現(xiàn)稅務(wù)成本的降低;而廣義的稅務(wù)籌劃既包括節(jié)稅又包括避稅,避稅雖未違背法律規(guī)定,但卻違背了立法意圖,各國政府一般都不贊賞這種做法,但是基于“法無明文規(guī)定不為罪”的原則,各國也無可奈何,只能通過各種反避稅措施逐步建立或完善法制。也就是說,節(jié)稅具有合法性,而避稅雖不違法,但卻不被倡導(dǎo)。因此,基于立法意圖和企業(yè)的社會責(zé)任感以及樹立良好的公眾形象,建議企業(yè)的稅務(wù)籌劃應(yīng)該以節(jié)稅為目標(biāo)。
(五)立足全局戰(zhàn)略
企業(yè)是以營利為目的的經(jīng)濟(jì)組織,它的最終目的是以實現(xiàn)企業(yè)稅后利潤最大化為目的。所以,企業(yè)的稅務(wù)籌劃也要緊緊圍繞這個目的開展,僅僅以納稅支出最小化為目的有時可能會有悖于稅后利潤最大化目的的實現(xiàn)。另外,作為集團(tuán)公司的稅務(wù)籌劃,有時往往還要以犧牲個別企業(yè)的稅務(wù)成本最低化來實現(xiàn)整個企業(yè)集團(tuán)稅務(wù)成本的降低,從而實現(xiàn)集團(tuán)合并報表的稅后利潤最大化,最終實現(xiàn)股東權(quán)益的最大化。同時,不管是作為單個企業(yè)還是作為企業(yè)集團(tuán),稅務(wù)籌劃有時可能還要以犧牲當(dāng)期或近期稅務(wù)成本的最小化而換取企業(yè)或企業(yè)集團(tuán)長遠(yuǎn)稅務(wù)成本的降低化目的的實現(xiàn)。所以,立足全局戰(zhàn)略有時往往要以犧牲個體或近期的利益為代價,從而有助于全局戰(zhàn)略利益的實現(xiàn)。
(六)提升綜合能力
通過對企業(yè)稅務(wù)籌劃基本思想的上述分析,可以清晰地看到,企業(yè)的稅務(wù)籌劃是在熟悉和懂法的前提下,通過對企業(yè)或集團(tuán)全局性戰(zhàn)略的事前合理規(guī)劃和科學(xué)安排,以節(jié)稅目標(biāo)為指導(dǎo),實現(xiàn)經(jīng)營行為在稅種及稅法要素上的合理選擇,從而實現(xiàn)降低稅務(wù)成本和股東權(quán)益最大化的稅務(wù)籌劃目的。而這個稅務(wù)籌劃過程貫穿了企業(yè)的經(jīng)營、投資和理財活動,不但要熟悉行業(yè)或產(chǎn)業(yè)政策、運營模式,還要熟悉法律、財務(wù)、會計、稅收等,是一項集知識、經(jīng)驗、閱歷、組織、協(xié)調(diào)等各項素質(zhì)為一體的,要求很高的綜合性管理活動。所以,它不是靠單個人或個別人的能力能夠?qū)崿F(xiàn)的,它是企業(yè)各方面要素協(xié)調(diào)發(fā)揮作用的成果,是企業(yè)綜合能力的體現(xiàn),因此,成功的企業(yè)稅務(wù)籌劃要以企業(yè)綜合能力的不斷提高為前提。
四、企業(yè)稅務(wù)籌劃的具體策略
有了基本的稅務(wù)籌劃思想,要想真正實現(xiàn)企業(yè)稅務(wù)籌劃的目的,還必須要有具體的籌劃策略作為指導(dǎo)。通過對稅務(wù)籌劃的分析與歸類,企業(yè)稅務(wù)籌劃的具體策略可以分為以下八類。
(一)減免稅策略
減免稅策略是指在合法或不違法的情況下,利用國家對某些納稅人或征稅對象給予的減輕或免除稅收負(fù)擔(dān)的鼓勵或照顧措施,使納稅義務(wù)人成為免稅人,或使納稅人從事免稅活動,或使征稅對象成為免稅對象而免納稅款的稅務(wù)籌劃方法。這種方法的核心要點是,在有充分的法律依據(jù)的情況下爭取更多的減免稅優(yōu)惠,并且使減免稅期限最長化。
(二)分割所得策略
分割所得策略是指在合法或不違法的情況下,使所得在兩個或更多個納稅人之間,或者在適用不同稅種、不同稅率和減免稅政策的多個部分之間進(jìn)行分割的稅務(wù)籌劃方法。這種方法的核心要點是分割要有理、有據(jù)。比如,營業(yè)稅條例中關(guān)于總包和分包的規(guī)定就是個很好的例子。
(三)扣除策略
扣除策略是指在合法或不違法的情況下,使應(yīng)稅收入(計稅依據(jù))的扣除額增加而直接減少應(yīng)稅收入(計稅依據(jù)),或調(diào)整扣除額在各個應(yīng)稅期的分布而相對節(jié)減稅額的稅務(wù)籌劃方法。扣除策略的常用手法是增加扣除項目或提前確認(rèn)扣除項目,因此,這種方法的核心要點是使扣除項目最多化、扣除金額最大化及扣除的最早化。扣除與特定適用范圍的免稅、減稅不同,扣除規(guī)定適用于所有納稅人。比如,折舊中的雙倍余額遞減法就是扣除最早化的一個很好應(yīng)用。
(四)稅率差異策略
稅率差異策略是指在合法或不違法的情況下,使不同的征收對象或使相同的征稅對象適用不同的稅率,從而直接減少應(yīng)納稅額的稅務(wù)籌劃方法。這種方法的核心要點是盡量使征稅對象適用的稅率最低化,稅率越低,節(jié)減的稅額越多。比如,同樣是經(jīng)營IDC(Internet Data Center――互聯(lián)網(wǎng)數(shù)據(jù)中心,一種電信增值業(yè)務(wù))業(yè)務(wù)的甲乙兩家企業(yè),甲具備IDC業(yè)務(wù)運營牌照,而乙不具備。甲企業(yè)以郵電通信業(yè)適用3%的營業(yè)稅稅率,而乙卻以設(shè)備租賃(租賃機(jī)柜或服務(wù)器)適用5%的營業(yè)稅稅率。因此,乙企業(yè)稅務(wù)籌劃的方向就是盡快取得IDC運營牌照。
(五)抵免策略
稅收抵免策略是指在合法或不違法的情況下,使稅收抵免額增加的方法,其中,稅收抵免包括避免雙重征稅的稅收抵免和作為稅收優(yōu)惠或獎勵的稅收抵免。稅收抵免額越大,沖抵應(yīng)納稅額的數(shù)額就越大,應(yīng)納稅額則越少,從而節(jié)減的稅額就越大。這種方法的核心要點是抵免項目最多化、抵免金額最大化、抵免時間盡早化。
(六)退稅策略
退稅策略是指在合法或不違法的情況下,使稅務(wù)機(jī)關(guān)退還納稅人已納稅款的稅務(wù)籌劃方法。退稅策略的核心要點是盡量爭取退稅項目最多化,盡量使退稅額最大化。
(七)延期納稅策略
延期納稅策略是指在合法或不違法的情況下,使納稅人延期繳納稅款而取得相對收益(貨幣資金時間價值)的稅務(wù)籌劃方法。這種方法的核心要點是延期納稅項目最多化、延期納稅金額最大化及延長期限最長化。
(八)會計政策選擇策略
會計政策是指企業(yè)在會計確認(rèn)、計量和報告過程中所遵循的會計原則以及企業(yè)所選用的具體會計處理方法。企業(yè)稅務(wù)籌劃的會計政策選擇策略是指在合法或不違法的情況下,采用適當(dāng)?shù)臅嬚咭詼p輕稅負(fù)或延緩納稅的稅務(wù)籌劃方法。這種方法的核心要點是要熟悉會計利潤和應(yīng)納稅所得額的差異,用足用好以上所述的諸如扣除、抵免及退稅等方法的應(yīng)納稅絕對額及納稅時間性差異。
以上稅務(wù)籌劃的基本思想和具體策略雖有分,但也有并,所以,在企業(yè)稅務(wù)籌劃的實踐中要做到融會貫通,綜合運用,不能一葉障目,而不識泰山。
Li Yingyan
（Nanjing Communications Institute of Technology，Nanjing 211188，China）
摘要：稅務(wù)成本已成為企業(yè)總成本中的一個重要部分，企業(yè)日益重視對涉稅業(yè)務(wù)進(jìn)行稅務(wù)籌劃，以降低稅務(wù)成本 。本文論述了中小企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃時的策略，闡述了中小企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃時的采用的具體方法。
Abstract: The tax cost has become an important part of the total cost, so the enterprises pay more attention to the tax planning related to tax-business to reduce tax costs. This article discusses the strategies of tax planning for SMEs, and describes the specific methods of tax planning for SMEs.
關(guān)鍵詞：稅務(wù)籌劃 稅務(wù)籌劃策略 稅務(wù)籌劃方法
Key words: tax planning；tax planning strategies；tax planning methods
中圖分類號：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A文章編號：1006-4311（2011）26-0099-01
0引言
稅務(wù)籌劃是在稅法允許的范圍內(nèi)以適應(yīng)政府稅收政策導(dǎo)向為前提，充分運用稅法所賦予納稅人的各種稅收優(yōu)惠或?qū)ν簧娑悩I(yè)務(wù)的選擇機(jī)會，對企業(yè)的經(jīng)營、投資和分配等財務(wù)活動進(jìn)行科學(xué)、合理的事先規(guī)劃與安排，以達(dá)到節(jié)稅的目的一種行為。
其最終目標(biāo)是降低稅務(wù)成本，使企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益最大化。
1中小企業(yè)稅務(wù)籌劃的策略
1.1 減少計稅依據(jù)策略應(yīng)納稅額是以計稅依據(jù)為基礎(chǔ)的，只有計稅依據(jù)減少，才能有效減少應(yīng)納稅額。具體可以從減少應(yīng)稅收入和增加可扣除費用兩個大方面入手。
1.2 適用低稅率策略我國目前征收的各種稅收，其稅率是高低不同的，增值稅適用17%稅率；營業(yè)稅適用3%或5%稅率；企業(yè)所得稅中小型微利企業(yè)所得稅率20%，低于一般企業(yè)的25%所得稅率。這些稅率的不同，給企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃提供了較大的空間。
1.3 降低應(yīng)納稅額策略根據(jù)稅收優(yōu)惠規(guī)范，在進(jìn)行稅務(wù)籌劃時也可以從降低應(yīng)納稅額入手。比如增值稅、消費稅在出口銷售時符合條件的退稅政策；企業(yè)所得稅中對境外所得已納稅額的扣除政策等等都為稅務(wù)籌劃提供了可能。
2中小企業(yè)稅務(wù)籌劃的方法
2.1 組織形式籌劃法企業(yè)組建時就要進(jìn)行企業(yè)組織形式的籌劃。因為不同組織形式的企業(yè)涉稅稅種各為相同，應(yīng)納稅額的多少也有差異，在成立后運行中對稅務(wù)成本的影響也不相同。比如組建法人企業(yè)需納企業(yè)所得稅及個人所得稅；而組建非法人企業(yè)如個人獨資企業(yè)只需納個人所得稅；再如組建分公司可以與總公司統(tǒng)一核算，匯總納稅，當(dāng)分公司在前期運營虧損時可能減少總公司的稅務(wù)成本，而組建子公司則需獨立納稅，即便前期虧損也不能減少總公司的稅務(wù)成本。
案例: 某化妝品集團(tuán)有限公司欲投資建立一原材料加工企業(yè)，該集團(tuán)公司總的應(yīng)納稅所得額為500萬元，適用所得稅稅率為25%，預(yù)計原材料加工企業(yè)在開辦初期因技術(shù)原因會面臨虧損，預(yù)計第一年虧損額為50萬元，并且建立初期需投入大量設(shè)備費和科研費。
如果設(shè)立的是分公司，虧損額可以合并抵減該集團(tuán)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，使該集團(tuán)可少繳所得稅12.5萬元（50×25%）。
如果設(shè)立子公司，則虧損50萬元需待子公司以后年度的利潤去抵減。
可見在這種情況下，對該集團(tuán)企業(yè)來講，設(shè)立分公司可以節(jié)約稅務(wù)成本。
2.2 資本結(jié)構(gòu)籌劃法在籌資環(huán)節(jié)進(jìn)行籌劃主要是考慮不同的資本結(jié)構(gòu)對企業(yè)稅負(fù)的影響不同。
案例：某企業(yè)欲籌集1200萬元資金用于某生產(chǎn)線建設(shè)，制定了三種籌資方案。假設(shè)三種方案的借款年利率均為6.1%，企業(yè)所得稅稅率均為25%，三種方案的息稅前利潤均為105萬元。
從表1計算可以看出，方案三應(yīng)納所得稅額最低僅為15.27萬元，而權(quán)益資本收益率卻最高達(dá)9.54%。所以對該公司來講，在其他條件相同時采用方案三公司的稅務(wù)成本最低，經(jīng)濟(jì)效益最大。
2.3 形式轉(zhuǎn)化籌劃法在投資環(huán)節(jié)進(jìn)行籌劃有時候僅僅是轉(zhuǎn)變投資資產(chǎn)的形式，也可能為企業(yè)帶來籌劃的收益。
案例：2010年甲企業(yè)與乙公司投資設(shè)立一合作企業(yè),甲企業(yè)的投資方案有兩種：第一：以商標(biāo)權(quán)作價2000萬元作為注冊資本投入，以已使用過的2009年購入的機(jī)器設(shè)備作價2000萬元以轉(zhuǎn)讓方式投入企業(yè)。第二：以已使用過的2009年購入的機(jī)器設(shè)備作價2000萬元作為注冊資本投入，以商標(biāo)權(quán)作價2000萬元以轉(zhuǎn)讓方式投入企業(yè)。
《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財稅[2002]191號）規(guī)定，自2003年1月1日起以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為，不征收營業(yè)稅。《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全國實施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》（財稅[2008]170號）第四條規(guī)定：自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。
根據(jù)上述法規(guī)規(guī)定，第一方案中“以商標(biāo)權(quán)作價2000萬元作為注冊資本投入”則不需納營業(yè)稅，以已使用過的2009年購入的機(jī)器設(shè)備作價2000萬元以轉(zhuǎn)讓方式投入企業(yè)需納增值稅=2000×17%＝340（萬元）；同時需納城建稅、教育費附加＝340×（7％＋3%）＝34（萬元）。而在第二方案中以商標(biāo)權(quán)作價2000萬元以轉(zhuǎn)讓方式投入企業(yè)則需納營業(yè)稅=2000×5%＝100（萬元）。同時需納城建稅、教育費附加＝100×（7％＋3%）＝10（萬元）。而以已使用過的2009年購入的機(jī)器設(shè)備作價2000萬元作為注冊資本投入則不需納稅。
兩個方案相比，方案二節(jié)稅374-110＝264（萬元）。
參考文獻(xiàn)：
[1]財政部注冊會計師考試委員會辦公室，2010稅法，北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社.
納稅是每個公民應(yīng)盡的義務(wù)，企業(yè)更是如此。我國現(xiàn)在的所得稅稅收體系包括兩個方面的內(nèi)容，分別是企業(yè)所得稅和個人所得稅，而企業(yè)所得稅是最重要的部分。在我國，由于企業(yè)對稅務(wù)籌劃的重視程度日益提高，相關(guān)的理論研究也不斷深入。但是，畢竟與西方國家相比，我國企業(yè)稅務(wù)籌劃開展較晚，普及率和水平都不高，在很多方面還有待完善。在2008年1月1日，我國正式頒布并且了《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》。在新稅法中，對內(nèi)外資企業(yè)的所得稅制度進(jìn)行了統(tǒng)一，并且在很多方面進(jìn)行了重塑，包括稅率、稅收優(yōu)惠、稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)等方面都做了根本性的調(diào)整。
我國經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展的同時，稅收環(huán)境也需要不斷規(guī)范和完善，就需要一部完善的稅法的支撐。在制定企業(yè)所得稅的改革方案的時候，需要兼顧到多方面的內(nèi)容。一是以統(tǒng)一稅法、簡化稅制、公平稅負(fù)、合理分權(quán)為指導(dǎo)思想；二是要考慮到我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的狀況和國家財政的需要；三是要在促進(jìn)稅制改革的同時，保持其穩(wěn)定性和連續(xù)性；四是要考慮到企業(yè)所得稅改革的難度，盡量減少其改革難度。綜合考慮，最終決定企業(yè)所得稅的改革方案分兩步走：第一步，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)的所得稅制度保留，內(nèi)資企業(yè)的所得稅制度合并；第二步，當(dāng)時機(jī)成熟之后，再將兩套稅制統(tǒng)一起來。
但是，隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和中國特色社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的建立，已經(jīng)經(jīng)濟(jì)全球化的推進(jìn)。采取兩種稅制的方式已經(jīng)顯得不那么適應(yīng)了，因為兩種稅制意味著中外企業(yè)是在不同的條件下進(jìn)行競爭，不符合內(nèi)外資企業(yè)間公平競爭的原則。對于內(nèi)資企業(yè)而言，很多時候需要來自外資企業(yè)的競爭壓力，從而促進(jìn)其盡快成長起來。而且外資企業(yè)完善的企業(yè)管理規(guī)范和制度會給內(nèi)資企業(yè)以借鑒，有助于我國現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和規(guī)范。尤其是在我國加入WTO以后，越來越多的外資企業(yè)涌入中國，來分中國市場這塊大蛋糕，對于內(nèi)資企業(yè)來說，面臨著越來越大的競爭壓力。本著優(yōu)勝劣汰和尊重市場規(guī)律的原則，所得稅法改革已是大勢所趨。目前來說，關(guān)于所得稅法改革的觀點主要集中在兩個方面：第一，是統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)的所得稅法；第二，調(diào)整所得稅稅率并且清理完善現(xiàn)有稅收政策；第三。所得稅法是與企業(yè)的發(fā)展息息相關(guān)的，稅法改革勢必會影響企業(yè)所得稅的稅務(wù)籌劃。
二、稅法改革對企業(yè)所得稅稅務(wù)籌劃產(chǎn)生的影響
新稅法的實施，意味著稅法改革已是板上釘釘?shù)氖隆Ｐ露惙ǖ闹T多方面的規(guī)定，使得企業(yè)所得稅籌劃面臨著更多挑戰(zhàn)。具體來說，稅法改革對企業(yè)所得稅稅務(wù)籌劃的影響主要表現(xiàn)在：
第一，稅收差距減小使得想通過納稅主體轉(zhuǎn)換來謀求稅收優(yōu)惠的情況有所減少。在過去，我國對生產(chǎn)性外資行企業(yè)比較多的優(yōu)惠政策，具有福利企業(yè)、外資企業(yè)等身份的企業(yè)在稅收上可以減免很多。所以，很多內(nèi)資企業(yè)為了謀求相關(guān)的稅收優(yōu)惠，就通過一些方式將內(nèi)資企業(yè)變?yōu)橥赓Y企業(yè)，這種行為具有一定的投機(jī)性，不利于市場的發(fā)展和成熟。在新稅法中，將此類優(yōu)惠政策都取消了，那么通過改變企業(yè)身份來享受稅收優(yōu)惠的籌劃方法已經(jīng)不再適用。所以，企業(yè)需要新的稅務(wù)籌劃策略。
第二，稅率統(tǒng)一使得想要通過稅率的差異來進(jìn)行稅務(wù)籌劃的方法過時。在新稅法中，規(guī)定企業(yè)所得稅稅率為25%。對于一些小型微利企業(yè)來說，在稅收上給予一定的優(yōu)惠，將稅率定位20%，是人們通常所說的照顧性稅率。稅率的統(tǒng)一，使得無論是外資企業(yè)還是內(nèi)資企業(yè)，也不管是什么類型的企業(yè)，都是在一個公平的平臺上競爭，有利于市場的良性發(fā)展。與此同時，也意味著通過稅率籌劃來為企業(yè)節(jié)稅的方式也不再有效。
第三，新稅法對總額內(nèi)涵進(jìn)行重新界定，同時對“不征稅收入”和“免稅收入”進(jìn)行了嚴(yán)格區(qū)分，并且擴(kuò)大了收入的扣除范圍。新法中界定的收入總額是“企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入”。“不征稅收入”是指本身不夠成應(yīng)稅收入，具體來說，就是屬于財政性資金的收入，比如有納入財政管理、財政撥款的行政事業(yè)性收費、政府性基金等。而“免稅收入“是指本身已構(gòu)成應(yīng)稅收入但予以免除，一般來說，有國債利息收入，以及符合條件的居民企業(yè)之間的紅利收入、股息等。
第四，從整體上講，稅收優(yōu)惠政策減少了。在新法中，很多之前稅法中的優(yōu)惠政策被取消了。如福利企業(yè)、生產(chǎn)性外資企業(yè)之前享受的低稅率和減免稅的優(yōu)惠都取消了。如新辦的郵電通信業(yè)、交通運輸業(yè)、信息業(yè)、咨詢業(yè)、技術(shù)服務(wù)業(yè)等企業(yè)以前因為身份特殊會享受一定的稅收優(yōu)惠，而新稅法出臺實施以后，這些優(yōu)惠都沒有了。因此想利用這些稅收優(yōu)惠進(jìn)行稅務(wù)籌劃的方式也失靈了。
三、企業(yè)所得稅稅務(wù)籌劃策略
雖然新稅法的出臺實施，使得很多之前的所得稅稅務(wù)籌劃策略過時了，但是并不意味著就沒有其他稅務(wù)籌劃的策略。相關(guān)隨著新稅法出臺以后，對很多方面都給出了明確的規(guī)定，在進(jìn)行稅務(wù)籌劃時，可以更好地依法辦事、依法節(jié)稅。企業(yè)所得稅籌劃可以根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的不同，采用不同的稅務(wù)籌劃策略。
第一，企業(yè)籌資、投資過程中的所得稅稅務(wù)籌劃策略。對于任何一個企業(yè)來說，籌資是一些經(jīng)濟(jì)活動的前提和基礎(chǔ)。無論是企業(yè)新成立，還是企業(yè)想要得到進(jìn)一步擴(kuò)充，都需要進(jìn)行籌資。在現(xiàn)在的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，金融市場逐漸完善，企業(yè)的籌集渠道也日益增多，而當(dāng)選擇的籌資渠道和籌資方式不一樣的時候，給企業(yè)帶來的預(yù)期收益也是不同的。同時，也會承擔(dān)不同的稅負(fù)。因此，在企業(yè)籌資的過程中進(jìn)行合理的稅務(wù)籌劃，使得企業(yè)資本結(jié)構(gòu)合理化，盡可能抑制稅負(fù)，減少企業(yè)的預(yù)期所得稅，以實現(xiàn)所有者權(quán)益最大化的企業(yè)目標(biāo)。雖然說，企業(yè)的融資渠道很多，但是一般來講，企業(yè)的資金大部分都來自資本金和負(fù)債。而負(fù)債分為長期負(fù)債和短期負(fù)債兩種，而人們通常所說的資本結(jié)構(gòu)指的是長期負(fù)債和資本的構(gòu)成關(guān)系。資本結(jié)構(gòu)與企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險、成本大小有著密切的關(guān)系，而且企業(yè)的負(fù)債比率合理與否，在很大程度上決定了企業(yè)的稅負(fù)和稅后的收益水平。在財務(wù)核算中，負(fù)債利息是計入財務(wù)費用中的，并且是用來抵扣應(yīng)稅所得額的，這樣就可以減少企業(yè)的應(yīng)納所得稅額。所以，可以得出一個結(jié)論是：當(dāng)負(fù)債成本率不高于息稅前投資收益率時，企業(yè)負(fù)債比率越高，額度越大，所能達(dá)到節(jié)稅的效果也越明顯。這就是經(jīng)濟(jì)學(xué)中的負(fù)債融資的杠桿效應(yīng)。合理地利用杠桿效應(yīng)，是一種很好的稅務(wù)籌劃方法。尤其是當(dāng)稅率較高時，就更能看出借入資金的利息抵稅功能。所以，企業(yè)在籌資過程中，應(yīng)該選擇一個合理的籌資方案，在保證企業(yè)獲得最大收益的同時，也能最大限度地實現(xiàn)節(jié)稅。
投資活動是企業(yè)經(jīng)營中一種重要的經(jīng)營活動。在企業(yè)投資過程中進(jìn)行所得稅的稅務(wù)籌劃，可以從四個方面來開展：
一是選擇合適的投資方向，也就是選擇合適的投資行業(yè)和投資區(qū)域。投資行業(yè)和投資區(qū)域的選擇，關(guān)系著投資收益的大小。在我國，由于要確保國家制定經(jīng)濟(jì)發(fā)展計劃順利完成，并且需要優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，國家會對一些特殊的行業(yè)和區(qū)域給予一定的稅收優(yōu)惠。所以，企業(yè)在選擇投資方向時，應(yīng)該盡可能選擇一些具有稅收優(yōu)惠的行業(yè)和區(qū)域。
二是選擇合適的企業(yè)組織方式。當(dāng)企業(yè)是新建立或者是需要設(shè)立分支機(jī)構(gòu)時，這是就需要考慮企業(yè)的組織方式。企業(yè)的組織方式不僅與企業(yè)的未來發(fā)展道路息息相關(guān)，也與其享受的稅收待遇密切相關(guān)。比如，在大多數(shù)國家，公司企業(yè)在企業(yè)所得稅環(huán)節(jié)需要想國家繳納一定的所得稅。然后將稅后利潤分配給投資者，這些投資者還需要向國家繳納一道個人所得稅。而如果是在合伙企業(yè)中，就省去了企業(yè)所得稅那個環(huán)節(jié)，只需要繳納個人所得稅。又比如，當(dāng)企業(yè)使用總分公司的組織形式，則二者是同一法律主體，采用匯總納稅的方式。而當(dāng)企業(yè)使用母子公司的組織形式，則二者是不同的法律主體，采用分開納稅的方式。
三是選擇合適的投資方式。稅法規(guī)定，當(dāng)盈利企業(yè)收購虧損企業(yè)時，可以將企業(yè)的財務(wù)報表合并。也就是說，虧損企業(yè)的虧損可以抵消一部分盈利企業(yè)的盈利，這樣就可以減少稅負(fù)，這種政策企業(yè)可以享受五年。所以，當(dāng)企業(yè)需要擴(kuò)大規(guī)模增加投資時，收購虧損企業(yè)會是一個比較好的選擇。另外，根據(jù)稅法規(guī)定：“買國庫券取得的利息收入可以免交企業(yè)所得稅，買企業(yè)債券取得收入和對外直接投資取得的收益要交所得稅。買股票取得股利為稅后收入交稅，但風(fēng)險大。”當(dāng)企業(yè)有暫時閑置的資金，想要對外進(jìn)行投資時，那么就需要根據(jù)企業(yè)實際情況進(jìn)行權(quán)衡做出合適的選擇。
四是選擇合適的投資伙伴。在企業(yè)進(jìn)行投資決策的過程中，如果決定與人合作，組建一個新公司，那么，就面臨著選擇投資伙伴的問題。選擇投資伙伴需要考慮多個方面的因素，合作者的身份也是其中一個重要的考慮因素。因為合作者身份的不同，會有不同的稅收待遇。目前，我國在對外資企業(yè)在一些方面還是享有比較優(yōu)惠的稅收待遇的。所以，國內(nèi)的投資者如果與外國投資者合作的話，在稅收上會享受不少的優(yōu)惠政策。轟動一時的“俏江南”董事長張?zhí)m更換國籍一事，一定程度上也是基于稅務(wù)籌劃的角度考慮的。
第二，企業(yè)運營過程中的所得稅稅務(wù)籌劃策略。企業(yè)運行過程中進(jìn)行合理的稅務(wù)籌劃，能取得很好的節(jié)稅效果，而在企業(yè)運營過程中，一般是通過成本費用核算的方法來實現(xiàn)稅務(wù)籌劃的。
一是從成本核算的角度看，減輕企業(yè)稅負(fù)一個最根本的手段是在成本費用中充分列支。企業(yè)應(yīng)納所得稅的數(shù)額等于企業(yè)應(yīng)納稅所得額乘以稅率。而稅率一般是確定的，也就是說，企業(yè)應(yīng)納所得稅的數(shù)額與企業(yè)應(yīng)納稅所得額之間相關(guān)。而企業(yè)的應(yīng)納稅所得額又是通過企業(yè)的收入、成本、費用、損失和稅金等計算得來的。要減少稅負(fù)，可以將一些準(zhǔn)予扣除的項目盡量列出來，使得企業(yè)的應(yīng)納稅所得額盡可能減少，當(dāng)然這一切都應(yīng)該是基于稅收制度和財務(wù)會計準(zhǔn)則的前提下。
二是選擇合適的折舊方法達(dá)到節(jié)稅的目的。折舊是成本的重要組成部分，與企業(yè)利潤的多寡也相關(guān)。最終也會影響企業(yè)稅負(fù)的多少。目前來說，企業(yè)采用的折舊方法有工作量法、平均年限法和加速折舊法等。使用不同的折舊方法，計算出的折舊額不一致，導(dǎo)致分?jǐn)偟匠杀局械牡墓潭ㄙY產(chǎn)成本也不一致。所以說，選擇不同的折舊方法會影響企業(yè)稅負(fù)。企業(yè)應(yīng)該根據(jù)法律規(guī)定和相關(guān)的稅制因素，選擇適合企業(yè)的折舊方法，以期達(dá)到減少稅負(fù)的效果。
四是選擇合適的企業(yè)壞賬損失處理方法來達(dá)到節(jié)稅的目的。在稅法和《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中都有這樣的規(guī)定：“企業(yè)可以選擇備抵法（即計提壞賬準(zhǔn)備金法）或直接沖銷法（即不計提壞賬準(zhǔn)備金法）處理企業(yè)的壞賬損失。”也就是說，當(dāng)企業(yè)選擇不同的壞賬損失處理方法時，會對企業(yè)的應(yīng)納所得稅額產(chǎn)生不同的影響。所以，當(dāng)企業(yè)有壞賬需要處理時，要慎重選擇處理方法，以便最大限度減輕企業(yè)稅負(fù)。一般來說，企業(yè)會選擇備抵法，而不會選擇直接沖銷法，因為選擇備抵法時，在當(dāng)期扣除項目中又可以增加一項，這樣就達(dá)到減少應(yīng)納稅所得稅額的目的。
第三，企業(yè)收益調(diào)整過程中的所得稅稅務(wù)籌劃策略。在企業(yè)受益調(diào)整過程中，可以采用一定的方法來進(jìn)行稅務(wù)籌劃。首先，合理分散所得是一種比較好的方法。而合理分散所得的途徑有對積壓庫存產(chǎn)品進(jìn)行削價處理，或者是轉(zhuǎn)給一些相關(guān)聯(lián)的企業(yè)等。其次，將所得進(jìn)行合理的歸屬。也就是說，盡量擴(kuò)大免稅所得的使用范圍。比如，在遵守稅法的前提下，盡量將所得歸屬在免稅年度中。或者是在企業(yè)享受免稅政策的時候，盡量減少列出各項損失準(zhǔn)備。最后，可以利用虧損彌補(bǔ)也是一種有效的稅務(wù)籌劃方法。稅法規(guī)定：“納稅人發(fā)生年度虧損，可以用下一年度的所得彌補(bǔ)；下一納稅年度的所得不足以彌補(bǔ)的，可以逐年延續(xù)彌補(bǔ)，但是延續(xù)彌補(bǔ)期最長不得超過五年。”根本這條規(guī)定，企業(yè)額可以充分利用所得的合理分散和合理歸屬來減少企業(yè)稅負(fù)，實現(xiàn)稅務(wù)籌劃。
總之，企業(yè)所得稅稅務(wù)籌劃能夠減少企業(yè)稅負(fù)，使得企業(yè)利潤最大化，這是每個企業(yè)都追求的。近年來，隨著我國金融市場的不斷完善，稅負(fù)也在不斷完善，在給企業(yè)所得稅稅務(wù)籌劃帶來挑戰(zhàn)的同時，也讓企業(yè)意識到企業(yè)所得稅稅務(wù)籌劃的重要性。采取合理的企業(yè)所得稅稅務(wù)籌劃策略，能夠有效地減少企業(yè)稅負(fù)，促進(jìn)企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。
參考文獻(xiàn)：
隨著我國的稅制及稅收征管的不斷完善和規(guī)范，企業(yè)如何合法地減少成本，獲得收益，使其納稅負(fù)擔(dān)最小化，成為企業(yè)重點關(guān)注的問題。因此，稅務(wù)籌劃就成為企業(yè)理財、經(jīng)營管理中不可缺少的重要組成部分，其中企業(yè)所得稅是企業(yè)的一大稅種，其稅務(wù)籌劃的意義更為重大。
一、稅務(wù)籌劃的概念
稅務(wù)籌劃，是指在納稅行為發(fā)生之前，在不違反法律、法規(guī)的前提下，通過對納稅主體的經(jīng)營活動或投資行為等涉稅事項做出事先安排，以達(dá)到少繳稅或遞延納稅目標(biāo)的一系列謀劃活動。它具有合法性、籌劃性、目的性、風(fēng)險性、專業(yè)性的特點。
二、企業(yè)所得稅稅務(wù)籌劃的法律環(huán)境
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱新稅法）已于2008年1月1日開始實行。新稅法對5個方面進(jìn)行了統(tǒng)一：統(tǒng)一稅法并適用于所有內(nèi)外資企業(yè)；統(tǒng)一并適當(dāng)降低稅率；統(tǒng)一并規(guī)范稅前扣除的范圍和標(biāo)準(zhǔn)；統(tǒng)一并規(guī)范稅收優(yōu)惠政策；統(tǒng)一并規(guī)范稅收征管要求。它實行以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔的所得稅優(yōu)惠政策，并予以整合，重點向基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)及國家鼓勵投資的項目、產(chǎn)業(yè)傾斜，這就為企業(yè)充分利用稅收優(yōu)惠政策，進(jìn)行經(jīng)營、投資、理財?shù)然顒拥幕I劃提供了條件。
三、企業(yè)所得稅稅務(wù)籌劃的策略
（一）科學(xué)合理籌劃企業(yè)規(guī)模及性質(zhì)，充分利用稅率優(yōu)惠策略
新稅法規(guī)定的企業(yè)所得稅稅率有兩檔，即：基本稅率25%，低稅率20%。在此基礎(chǔ)上同時規(guī)定了免稅、減稅、加計扣除、加速折舊、減計收入、稅額抵免等各項優(yōu)惠政策，其中：國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)減按15%的稅率，小型微利企業(yè)減按20%的稅率，非居民企業(yè)減按10%的稅率。企業(yè)可以通過籌劃經(jīng)營規(guī)模或慎重定位企業(yè)性質(zhì)以適用較低稅率，減輕稅負(fù)，同時國家也達(dá)到了調(diào)控經(jīng)濟(jì)的目的。
1.分立、合并企業(yè)，適用小型微利企業(yè)的優(yōu)惠稅率。小型微利企業(yè)應(yīng)符合下列條件：①工業(yè)企業(yè)，年應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元；②其他企業(yè)，年應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元。因此，企業(yè)在設(shè)立時應(yīng)認(rèn)真規(guī)劃其規(guī)模和從業(yè)人數(shù)。規(guī)模較大或人數(shù)較多時，可通過企業(yè)分立，分解所得額、從業(yè)人數(shù)、資產(chǎn)規(guī)模，以適用較低的稅率優(yōu)惠政策。
2.定位企業(yè)性質(zhì)，適用高新技術(shù)企業(yè)的優(yōu)惠利率。國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)應(yīng)當(dāng)擁有核心自主知識產(chǎn)權(quán)，并同時符合以下條件的企業(yè)：①產(chǎn)品（服務(wù)）屬于《國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》規(guī)定的范圍；②研究開發(fā)費用占銷售收入的比例不低于規(guī)定比例；③高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入占企業(yè)總收入的比例不低于規(guī)定比例；④科技人員占企業(yè)職工總數(shù)的比例不低于規(guī)定比例；⑤高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法規(guī)定的其他條件。根據(jù)上述優(yōu)惠政策類型和各項規(guī)定，企業(yè)在設(shè)立、投資等經(jīng)營活動中應(yīng)結(jié)合自身情況，充分考慮投資的對象并慎重定位企業(yè)的性質(zhì)，以求最大限度地享受稅收優(yōu)惠，用足用夠稅收優(yōu)惠政策。
（二）縮小應(yīng)稅收入，合理調(diào)整收入確認(rèn)時間策略
1.充分利用稅收優(yōu)惠政策，縮小應(yīng)稅收入
企業(yè)在開展經(jīng)營活動時，要充分考慮收入總額中免稅收入的規(guī)定，做出對自身有利的決策。企業(yè)將多余的周轉(zhuǎn)資金用于購買國債或直接投資于其他居民企業(yè)，取得的利息收入或者投資收益可免交企業(yè)所得稅。
2.合理調(diào)整收入入賬時間，延期納稅
稅法規(guī)定，采取賒銷和分期收款結(jié)算方式的，銷售收入確認(rèn)時間為合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)；委托代銷商品銷售在受托方寄回代銷清單時確認(rèn)收入；銷售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續(xù)時確認(rèn)收入；銷售商品采用預(yù)收款方式的，在發(fā)出商品時確認(rèn)收入，等等。企業(yè)可以選用以上銷售方式來推遲銷售收入的實現(xiàn)。但要注意：賒銷、分期收款、托收、預(yù)收等銷售方式下，商品的銷售必須有協(xié)議或合同等相關(guān)手續(xù)，協(xié)議中必須明確每次收款日期、金額、收款方式。同時，注意控制風(fēng)險，確保企業(yè)的收入能夠安全收回。這樣，在稅法允許的范圍內(nèi)，對臨近年末發(fā)生的銷售收入，可推遲至下年確認(rèn)，延遲繳納企業(yè)所得稅，增加企業(yè)資金周轉(zhuǎn)的空間，達(dá)到占用資金，形成“無息貸款”目的。
（三）合理利用稅前扣除限額的策略
1.提高職工薪酬與福利。新稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出準(zhǔn)予據(jù)實扣除。同時規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的不超過工資薪金總額14％以內(nèi)職工福利費、2.5％以內(nèi)職工教育經(jīng)費及2％以內(nèi)工會經(jīng)費（簡稱三費），準(zhǔn)予扣除。因此，企業(yè)可通過提高職工工資、增加職工福利、加大職工培訓(xùn)等方式，在提高職工待遇的同時實現(xiàn)減稅的目的。但應(yīng)注意，以上支出均為當(dāng)期實際發(fā)生的，若企業(yè)推遲發(fā)放工資或只計提“三費”而未實際支出，均不得扣除。
2.適時進(jìn)行公益性捐贈。新稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12％以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)適時進(jìn)行捐贈既可獲得廣告效益，又可實現(xiàn)節(jié)稅目的。但應(yīng)注意：企業(yè)必須通過公益性社會團(tuán)體或者縣級（含縣級）以上人民政府及其部門用于《公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈才可以扣除，直接捐贈和非公益性捐贈稅前是不允許扣除的。
（四）合理選擇不同的籌資渠道及資本結(jié)構(gòu)的策略
1.籌資渠道的利用。企業(yè)籌資渠道主要有：向銀行、非金融機(jī)構(gòu)、企業(yè)借款，企業(yè)內(nèi)部集資、自我積累，向社會發(fā)行債券和股票等。一般來說，企業(yè)內(nèi)部集資所承受的稅負(fù)最輕，企業(yè)間拆借資金所承受的稅負(fù)次之，以自我積累方式籌資所承受的稅負(fù)最重。因此，利用企業(yè)內(nèi)部集資和企業(yè)間拆借資金方式進(jìn)行籌資，企業(yè)所承擔(dān)的稅負(fù)最輕。
稅收籌劃指的是企業(yè)在遵從稅收法律法規(guī)及其他相關(guān)法規(guī)的基礎(chǔ)上，在納稅行為發(fā)生前，對尚未發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行一定的計劃、籌劃，使得企業(yè)達(dá)到延期納稅、少繳、不繳稅款的目的。國家為了鼓勵出口以及政治、經(jīng)濟(jì)目的的需要，對進(jìn)出口企業(yè)所發(fā)生的對外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易往往會制定一些稅收的優(yōu)惠政策，相關(guān)企業(yè)則可以在符合國內(nèi)、國際相關(guān)法律法規(guī)的基礎(chǔ)上，運用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行一定的稅收籌劃，從而達(dá)到減少納稅成本支出，提高自身經(jīng)濟(jì)效益的目的。
一、進(jìn)出口企業(yè)實施稅收籌劃的策略
（一）利用匯率的走勢實現(xiàn)關(guān)稅的稅收籌劃
目前來看，出口企業(yè)在國際貿(mào)易結(jié)算中除以人民幣結(jié)算外，大多都以美元或是歐元結(jié)算，根據(jù)《中華人民共和國海關(guān)進(jìn)出口貨物征稅管理辦法》規(guī)定，對于進(jìn)出口貿(mào)易中所涉貨物以人民幣以外的貨幣計價的，應(yīng)按照該貨物適用稅率之日所適用的計征匯率折合為人民幣計算完稅價格，這樣就產(chǎn)生了匯率折算問題。而從關(guān)稅的計算方式來看，分為從價、從量、復(fù)合稅及滑準(zhǔn)稅等四種，而這四種計算方式都與關(guān)稅完稅價格有關(guān)，關(guān)稅的完稅價格是需要按匯率折算成人民幣的，可以看出，進(jìn)出口企業(yè)繳納關(guān)稅的多少同完稅價格與匯率的高低有著直接的關(guān)系。法律對于企業(yè)報關(guān)所依據(jù)的匯率有著如下的規(guī)定，每月使用的計征匯率為上1個月第3個星期三（第3個星期三為法定節(jié)假日的，順延采用第4個星期三）中國人民銀行公布的外幣對人民幣的基準(zhǔn)匯率；以基準(zhǔn)匯率幣種以外的外幣計價的，采用同一時間中國銀行公布的現(xiàn)匯買入價和現(xiàn)匯賣出價的中間值。我們可以看到，雖然匯率都在實時的發(fā)生變化，但是企業(yè)報關(guān)所征收關(guān)稅的匯率是相對較為穩(wěn)定，且對于企業(yè)來說是可控的。因為，所進(jìn)出口的貨物繳納關(guān)稅所采用征稅匯率與實際匯率存在著時間差，使得上月末與下月初報關(guān)繳納關(guān)稅時的完稅價格也同樣存在著價差的問題。并且相關(guān)法律規(guī)定，進(jìn)口貨物在進(jìn)境之日起十四日內(nèi)向海關(guān)申報（如為轉(zhuǎn)關(guān)貨物其申報遞延時間會更長）不征收滯報金，這為節(jié)稅籌劃也提供了時間上的可操作性。
（二）改變采購來源方式對增值稅的稅收籌劃
我國對于貨物出口的增值稅的優(yōu)惠政策分為“免抵退”、“免、退”兩種方式，前一種方式適用于生產(chǎn)型企業(yè)自營出口方式，后一種方式則是針對不具備生產(chǎn)能力的出口企業(yè)或是其他企業(yè)而言的。以進(jìn)出口貿(mào)易公司為例，其選擇的采購來源方式如果不同，其退稅金額及出口貨物的成本就會不同。原因在于，從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物，其稅率為3%，那么退稅率也是3%，而從一般納稅人處購進(jìn)貨物，退稅率一般都低于其稅率，從而使得兩稅率的差額計入出口貨物成本。
現(xiàn)以某進(jìn)出口貿(mào)易公司為例進(jìn)行分析：
某外貿(mào)公司需要采購價值為1000萬元的貨物進(jìn)行出口，其增值稅稅率為17%，出口退稅率為15%，現(xiàn)對從一般納稅人及小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物進(jìn)行比較：
方案一：從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)，可取得普通發(fā)票金額為1030萬元。退稅金額=普通發(fā)票所列金額÷（1+征收率）x征收率=1030÷（1+3%）x3%=30萬元，其出口貨物成本為1000萬元；
方案二：從一般納稅人處購進(jìn)，取得增值稅專用發(fā)票的價稅合計為1170萬元；退稅額=采購價x退稅率=1000x15%=150萬元；出口貨物成本：1170-150=1020萬元。
從上述兩方案中可以看出，方案一可比方案二的出口貨物成本降低20萬元，兩個方案的差額就是不予退稅的金額。
因此，外貿(mào)進(jìn)出口企業(yè)應(yīng)該從小規(guī)模納稅人處購入貨物進(jìn)行出口。需要注意的是，有進(jìn)出口經(jīng)營權(quán)的生產(chǎn)型適用“免抵退”稅收優(yōu)惠政策的企業(yè)，還是應(yīng)該從一般納稅人企業(yè)購入原材料進(jìn)行生產(chǎn)、加工。
二、稅收籌劃中應(yīng)注意的風(fēng)險
（一）避開出口退稅的陷阱
據(jù)統(tǒng)計，稅收收入占我國財政收入的90%以上，可以說是國家的命脈。由于國內(nèi)鼓勵出口，對于進(jìn)出口企業(yè)對外貿(mào)易給予一定的優(yōu)惠政策，但是，對其稅收的征收管理還是較為嚴(yán)格的，因而對于出口退稅的手續(xù)辦理方面審查較為仔細(xì)。而相關(guān)企業(yè)的?務(wù)人員由于對出口退稅業(yè)務(wù)不是十分精通，對一些退稅政策的把握不是十分到位，很容易踏入“稅收陷阱”。比如，進(jìn)出口企業(yè)應(yīng)在稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的時限內(nèi)辦理相關(guān)業(yè)務(wù)，但由于不及時辦理造成不但本應(yīng)享受的稅收優(yōu)惠政策沒有享受到，還有可能遭受稅收征管部門處以滯納金、罰款的處理。再比如進(jìn)出口企業(yè)應(yīng)該按稅法規(guī)定的時限取得相關(guān)的單證，但由于其財務(wù)人員的疏忽沒有按期取得，稅務(wù)機(jī)關(guān)則將會對其采取追繳稅款方式，這樣會使得企業(yè)得不償失。
（二）企業(yè)要提高對于稅法的遵從度
進(jìn)出口企業(yè)的稅收籌劃工作，應(yīng)該本著對稅法高度遵從的前提下進(jìn)行，切不可為了一時的小利而冒違反國家法律法規(guī)的行為。我國對于通過出口進(jìn)行騙稅的打擊力度是相當(dāng)大的，國內(nèi)因為虛報出口業(yè)務(wù)而騙取退還增值稅、消費稅的業(yè)務(wù)都會施以重刑，所以，進(jìn)出口企業(yè)的負(fù)責(zé)人及相關(guān)財務(wù)人員一定要按照稅法的規(guī)定，謹(jǐn)慎辦理相關(guān)進(jìn)出口涉稅業(yè)務(wù)。
關(guān)鍵詞:納稅理性;偷逃稅;稅務(wù)籌劃
“理性經(jīng)濟(jì)人”是經(jīng)濟(jì)學(xué)的一個基本假設(shè),企業(yè)作為市場經(jīng)營的利益主體,其目標(biāo)是追求企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的最大化。因此,企業(yè)自然希望能少納稅甚至不納稅,總是想方設(shè)法減輕自己的稅收負(fù)擔(dān)。在法制不完善的稅收環(huán)境下,這種動機(jī)往往演變?yōu)檫`法的偷逃稅行為。隨著我國稅收法制建設(shè)的進(jìn)一步完善和稅收征管水平的提高,偷逃稅行為在一定程度上得到了遏制,納稅人開始轉(zhuǎn)向運用科學(xué)的稅務(wù)籌劃手段合法減輕自己的稅收負(fù)擔(dān)。作為不同的利益主體,企業(yè)納稅人追求的是稅后利潤的最大化,而稅務(wù)機(jī)關(guān)則盡可能保證國家稅款的應(yīng)收盡收和及時征繳入庫。因此,企業(yè)納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收征納的博弈客觀存在,只是在不同稅收環(huán)境下兩者之間的策略選擇存在一定的差別。
一、企業(yè)偷逃稅與稅務(wù)機(jī)關(guān)的博弈分析
假定企業(yè)納稅人欲通過偷逃稅手段減輕稅負(fù),模型中只考慮稅務(wù)機(jī)關(guān)行為對企業(yè)偷逃稅行為的影響,此時的博弈雙方是企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)。博弈模型的建立:局中人(1)企業(yè),局中人(2)稅務(wù)機(jī)關(guān)。博弈雙方的策略:企業(yè)為偷逃稅或不偷逃稅也不籌劃,稅務(wù)機(jī)關(guān)為稅務(wù)查獲或未查獲。這里仍作如下假設(shè): 偷逃稅款額為t,被稅務(wù)機(jī)關(guān)查獲的概率為p,查獲后應(yīng)補(bǔ)繳稅款為t,加收滯納金并處罰金為c32,查獲后用于尋租以減輕處罰的支出為f,因此影響預(yù)期收益的因素有t、p、c32、f(為研究上的方便,這里不考慮企業(yè)開展偷逃稅行為的額外成本支出,如設(shè)置兩套賬成本、心理成本等)。根據(jù)假設(shè)條件分析得出企業(yè)納稅人的得益矩陣,如圖1所示[1]:
從圖1可以分析得出,納稅人的預(yù)期收益為:
u=t×(1-p)+(-c32)×p
= t(1-p)-c32×p= t(1-p)-λt×p
= t[1-(1+λ)p]
其中稅收處罰率λ=c32/t,當(dāng)t[1-(1+λ)p]>0,即(1+λ)p<1的情況下,納稅人將獲取偷逃稅收益u>0,此時企業(yè)就有了偷逃稅的經(jīng)濟(jì)激勵;但企業(yè)并不一定選擇偷逃稅行為,其具體行為的選擇取決于納稅人的依法納稅意識和稅法遵從度[1]。
當(dāng)t[1-(1+λ)p]<0,即(1+λ)p>1的情況下,納稅人偷逃稅收益u<0,此時企業(yè)偷逃稅行為是不經(jīng)濟(jì)的,但企業(yè)不一定選擇不偷逃稅。這里需要考慮一個特殊因素——稅務(wù)尋租,當(dāng)不存在稅務(wù)尋租途徑時,由于偷逃稅的預(yù)期收益小于零,企業(yè)不會選擇完全不經(jīng)濟(jì)的偷逃稅行為;當(dāng)存在稅務(wù)尋租途徑,企業(yè)的具體行為選擇取決于尋租支出f和逃稅支出t+c32之間的關(guān)系。若f>t+c32,則企業(yè)納稅人不會選擇偷逃稅行為,若f
具體來說,在稅收處罰率λ既定的情況下,當(dāng)查獲概率p<1/(1+λ)時,企業(yè)的理性納稅行為是偷逃稅行為;當(dāng)查獲概率p>1/(1+λ)時,企業(yè)的理性納稅行為是納稅遵從,但在存在稅務(wù)尋租的特殊情況下企業(yè)的納稅遵從也有可能轉(zhuǎn)化為偷逃稅行為。在企業(yè)偷逃稅行為被查獲的概率p既定的情況下,當(dāng)稅收處罰率λ<(1-p)/p時,企業(yè)傾向于偷逃稅的理性納稅行為;當(dāng)稅收處罰率λ>(1-p)/p時,企業(yè)傾向于依法納稅。因此,為有效遏制納稅人的偷逃稅行為,稅務(wù)部門應(yīng)從兩個方面著手:一是加大稅收稽查力度,二是加大稅收處罰力度,提高違法行為的查獲概率和稅收處罰率,從而促使納稅人依法納稅。
二、企業(yè)稅務(wù)籌劃與稅務(wù)機(jī)關(guān)的博弈分析
嚴(yán)格意義上講,稅務(wù)籌劃是符合國家立法意圖的一種合法行為,但這種“合法性”客觀上還需要稅務(wù)行政執(zhí)法部門的“確認(rèn)”,而在這一確認(rèn)過程中客觀存在著稅務(wù)行政執(zhí)法的偏差,使得企業(yè)稅務(wù)籌劃的成功與否存在很大程度的不確定性。對企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)來說,二者之間的信息不對稱主要表現(xiàn)在企業(yè)無法準(zhǔn)確預(yù)測稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)稅務(wù)籌劃行為的認(rèn)定態(tài)度,稅務(wù)機(jī)關(guān)也不可能完全掌握企業(yè)所有真實的納稅信息[2]。因此,企業(yè)納稅主體與稅務(wù)機(jī)關(guān)成為非完全信息博弈下的雙方主體。
假定企業(yè)所處的環(huán)境是一個穩(wěn)定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境,則企業(yè)優(yōu)先選擇開展稅務(wù)籌劃,模型中只考慮稅務(wù)機(jī)關(guān)行為對企業(yè)稅務(wù)籌劃的影響,此時的博弈雙方是企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)[3]。博弈模型的建立:局中人(1)企業(yè),局中人(2)稅務(wù)機(jī)關(guān)。博弈雙方的策略:企業(yè)為籌劃或不籌劃,稅務(wù)機(jī)關(guān)為稅務(wù)稽查或不稽查。這里仍作如下假設(shè):企業(yè)開展稅務(wù)籌劃的直接成本為c1,機(jī)會成本為c2,稅務(wù)籌劃被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為違法行為的風(fēng)險成本即加收滯納金和稅收處罰的金額為c32;企業(yè)稅務(wù)籌劃的節(jié)稅利益為t;稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行稅務(wù)稽查的稽查成本為c。
當(dāng)企業(yè)選擇了開展稅務(wù)籌劃,稅務(wù)機(jī)關(guān)具有進(jìn)行稅務(wù)稽查或不進(jìn)行稅務(wù)稽查這兩個選擇。當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)不進(jìn)行稅務(wù)稽查時,企業(yè)的收益函數(shù)為u =t-c1-c2;當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行稅務(wù)稽查時,如果認(rèn)為企業(yè)的稅務(wù)籌劃是合法的,此時企業(yè)的收益函數(shù)為u =t-c1-c2;如果認(rèn)為企業(yè)的稅務(wù)籌劃是違法的,此時企業(yè)的收益函數(shù)為u = -c1-c2-c32[4]。
由于受稅收征管力量和水平的影響,稅務(wù)機(jī)關(guān)客觀上并不對每個企業(yè)開展稅務(wù)稽查。假設(shè)企業(yè)估計稅務(wù)機(jī)關(guān)開展稅務(wù)稽查的概率為p1,不開展稅務(wù)稽查的概率為1-p1;稅務(wù)機(jī)關(guān)開展稅務(wù)稽查的情況下,對企業(yè)稅務(wù)籌劃“合法性”的認(rèn)定概率為p2,對企業(yè)稅務(wù)籌劃“非合法性”的認(rèn)定概率為1-p2,則企業(yè)開展稅務(wù)籌劃的期望收益為:
u =(t-c1-c2)×(1-p1)+(t-c1-c2)×p1×p2 +(-c1-c2-c32)×p1×(1-p2),企業(yè)不開展稅務(wù)籌劃的期望收益為:u = 0。
(一)稅務(wù)機(jī)關(guān)的策略選擇
盡管稅務(wù)機(jī)關(guān)開展稅務(wù)稽查的目的在于嚴(yán)格稅收征管,監(jiān)督企業(yè)依法納稅,現(xiàn)實中并不一定遵循成本收益原則,但為了研究上的方便,這里假定稅務(wù)機(jī)關(guān)也是理性經(jīng)濟(jì)人,在選擇稅務(wù)稽查時遵循成本收益原則。當(dāng)企業(yè)開展稅務(wù)籌劃時,稅務(wù)機(jī)關(guān)開展稅務(wù)稽查的期望收益為:u = -c×p2 +(t+c32-c)×(1-p2);稅務(wù)機(jī)關(guān)不開展稅務(wù)稽查的期望收益為:u = 0。當(dāng)企業(yè)不開展稅務(wù)籌劃時,稅務(wù)機(jī)關(guān)開展稅務(wù)稽查的期望收益為:u = -c;不開展稅務(wù)稽查的期望收益為:u = 0。從以上分析可以看出,當(dāng)企業(yè)開展稅務(wù)籌劃時,只有當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)的期望收益u = -c×p2 +(t+c32-c)×(1-p2)>0,即p2<(t+c32-c)/(t+c32)時,稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)選擇稅務(wù)稽查策略;當(dāng)企業(yè)不開展稅務(wù)籌劃時,稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)采取不稽查策略。
(二)企業(yè)稅務(wù)籌劃的一般策略選擇
當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)開展稅務(wù)稽查時,若企業(yè)估計稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)的稅務(wù)籌劃認(rèn)定為合法時,企業(yè)將選擇籌劃策略以取得稅收收益,此時企業(yè)稅務(wù)籌劃的期望收益為:u =t-c1-c2,且u>0;若企業(yè)估計被認(rèn)定為違法行為時,企業(yè)將選擇不籌劃策略,此時企業(yè)稅務(wù)籌劃的期望收益為:u = -c1-c2-c32<0。即當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)開展稅務(wù)稽查情況下,企業(yè)的收益函數(shù):
p2>(c1+c2+c32)/(t+c32),
此時企業(yè)應(yīng)選擇開展稅務(wù)籌劃策略;當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)不開展稅務(wù)稽查時,因為t-c1-c2>0,企業(yè)應(yīng)選擇稅務(wù)籌劃策略。只有當(dāng)企業(yè)開展稅務(wù)籌劃的期望收益:
p1×(1-p2)<(t-c1-c2)/(t+c32),
此時企業(yè)選擇稅務(wù)籌劃策略。
結(jié)合前面對稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)稅務(wù)籌劃的策略選擇分析,只有當(dāng)(c1+c2+c32)/(t+c32)
三、企業(yè)特殊策略選擇的經(jīng)濟(jì)博弈分析
這里的特殊策略選擇是指企業(yè)納稅人在一定的外部環(huán)境下,為減輕稅收負(fù)擔(dān)所選擇的合法籌劃或非法籌劃,即選擇合法的稅務(wù)籌劃行為還是違法的偷逃稅行為[5]。假定在相對穩(wěn)定的稅收環(huán)境下,企業(yè)欲通過一定手段減輕自身稅負(fù),模型中只考慮稅務(wù)機(jī)關(guān)行為對企業(yè)行為選擇的影響,此時的博弈雙方是企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)。博弈模型的建立:局中人(1)企業(yè),局中人(2)稅務(wù)機(jī)關(guān)。博弈雙方的策略:企業(yè)為偷逃稅或稅務(wù)籌劃,稅務(wù)機(jī)關(guān)為稅務(wù)稽查或不稽查。
這里仍作如下假設(shè):節(jié)稅額為t,稅務(wù)機(jī)關(guān)的稽查概率為p3,并假定企業(yè)的偷逃稅行為一旦稽查即被查出,而企業(yè)的稅務(wù)籌劃行為被認(rèn)定為合法;偷逃稅被查獲后應(yīng)補(bǔ)繳稅款為t,加收滯納金并處罰金為c32,企業(yè)開展稅務(wù)籌劃的直接成本為c1,機(jī)會成本為c2。因此影響偷逃稅行為預(yù)期收益的因素有t、p3、c32,影響稅務(wù)籌劃行為預(yù)期收益的因素有t、c1、c2(這里不考慮企業(yè)開展偷逃稅行為的額外成本支出,也不考慮現(xiàn)實中可能存在的稅務(wù)尋租成本)。為研究上的方便,現(xiàn)引入三個相對率指標(biāo)反映這些不同的影響因素:一是稅收處罰率λ,即λ=c32/t;二是稅務(wù)籌劃節(jié)稅成本率δ,即δ=(c1+c2)/t,三是稅務(wù)稽查概率p3。可以分析得出納稅人偷逃稅的預(yù)期收益為:
u1=t×(1-p3)+(-c32)×p1
= t(1-p3)-c32×p3
納稅人稅務(wù)籌劃的預(yù)期收益為:
若u2=(t-c1-c2)×(1-p3)+(t-c1-c2)×p3=(t-c1-c2);
則u1-u2=(c1+c2)-(t+c32)×p3。
當(dāng)u1=u2,即:
(c1+c2)-(t+c32)×p3=0時,企業(yè)采取偷逃稅行為與開展稅務(wù)籌劃行為取得的預(yù)期收益是一致的。對該式進(jìn)行調(diào)整分析,兩邊均除以t,則得出δ-(1+λ)p3=0。在λ和p3既定的條件下,當(dāng)u1-u2>0,即稅務(wù)籌劃節(jié)稅成本率δ>(1+λ)p3時,企業(yè)偷逃稅行為的預(yù)期收益大于開展稅務(wù)籌劃的預(yù)期收益,此時企業(yè)的最佳選擇是偷逃稅行為;當(dāng)u1-u2<0,即稅務(wù)籌劃節(jié)稅成本率δ<(1+λ)p3時,企業(yè)開展稅務(wù)籌劃的預(yù)期收益大于偷逃稅行為的預(yù)期收益,此時企業(yè)的最佳策略選擇是開展稅務(wù)籌劃。因此,企業(yè)應(yīng)盡可能降低稅務(wù)籌劃節(jié)稅成本率,以提高稅務(wù)籌劃行為的經(jīng)濟(jì)效益。
在δ和p3既定的條件下,當(dāng)u1-u2>0,即稅收處罰率λ<(δ-p3)/p3時,企業(yè)偷逃稅行為的預(yù)期收益大于開展稅務(wù)籌劃的預(yù)期收益,此時企業(yè)的最佳選擇是偷逃稅行為;當(dāng)u1-u2<0,即稅收處罰率λ>(δ-p3)/p3時,企業(yè)開展稅務(wù)籌劃的預(yù)期收益大于偷逃稅行為的預(yù)期收益,此時企業(yè)的最佳策略選擇是開展稅務(wù)籌劃。因此,稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)加大稅收處罰力度,遏制納稅人的偷逃稅行為,促進(jìn)企業(yè)開展合法的稅務(wù)籌劃行為。
在δ和λ既定的條件下,當(dāng)u1-u2>0,即稅務(wù)稽查概率p3<δ/(1+λ)時,企業(yè)偷逃稅行為的預(yù)期收益大于開展稅務(wù)籌劃的預(yù)期收益,此時企業(yè)的最佳選擇是偷逃稅行為;當(dāng)u1-u2<0,即稅務(wù)稽查概率p3>δ/(1+λ)時,企業(yè)開展稅務(wù)籌劃的預(yù)期收益大于偷逃稅行為的預(yù)期收益,此時企業(yè)的最佳策略選擇是開展稅務(wù)籌劃。因此,稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)加大稅務(wù)稽查力度,引導(dǎo)企業(yè)減輕稅收負(fù)擔(dān)的方式由違法的偷逃稅行為轉(zhuǎn)向合法的稅務(wù)籌劃行為。
四、結(jié)語
經(jīng)濟(jì)激勵是影響企業(yè)理性納稅行為的根本誘因。偷逃稅作為一種違法行為,其可能的預(yù)期收益客觀上受稅務(wù)機(jī)關(guān)查獲概率、稅收處罰力度等因素的影響。企業(yè)稅務(wù)籌劃作為一項合法的理財行為,其預(yù)期收益客觀上受稅務(wù)籌劃節(jié)稅成本率、稅務(wù)機(jī)關(guān)對稅務(wù)籌劃的合法性認(rèn)定等因素的影響。因此,為了有效遏制或減少納稅人的偷逃稅行為,引導(dǎo)和促進(jìn)企業(yè)開展合法的稅務(wù)籌劃行為,稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)加大稅務(wù)稽查力度,加大對偷逃稅等違法行為的稅收處罰力度,減少納稅人偷逃稅的收益預(yù)期,有效降低納稅人偷逃稅行為的內(nèi)在經(jīng)濟(jì)激勵。同時,加強(qiáng)稅務(wù)機(jī)關(guān)人員的職業(yè)道德與業(yè)務(wù)素質(zhì)教育,從根本上堵住納稅人稅務(wù)尋租的源頭,科學(xué)認(rèn)定納稅人的稅務(wù)籌劃行為,從而切實體現(xiàn)稅收執(zhí)法的嚴(yán)肅性和公正性。對于企業(yè)納稅人來說,應(yīng)在依法納稅的基礎(chǔ)上運用科學(xué)的稅務(wù)籌劃手段減輕自身稅收負(fù)擔(dān),盡可能減少稅務(wù)籌劃成本支出,降低稅務(wù)籌劃節(jié)稅成本率,以取得較好的稅務(wù)籌劃效果。在此基礎(chǔ)上,納稅人依法開展稅務(wù)籌劃、依法納稅,稅務(wù)機(jī)關(guān)依法征稅,這樣才能真正體現(xiàn)和諧的稅收征納關(guān)系,實現(xiàn)“稅企雙贏”的最佳效果。
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關(guān)鍵詞：博弈論；稅收籌劃；不對稱信息；尋租
一、企業(yè)與企業(yè)之間的稅收籌劃博弈
市場經(jīng)濟(jì)是一種平等經(jīng)濟(jì)，參與市場經(jīng)濟(jì)活動的經(jīng)濟(jì)主體擁有平等的市場地位，其體現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)關(guān)系主要是等價交換關(guān)系和平等競爭關(guān)系。企業(yè)作為市場主體，出于對自身經(jīng)濟(jì)利益的追求以及市場優(yōu)勝劣汰的自然法則與殘酷性，必須謹(jǐn)慎地進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策，在提高自身產(chǎn)品或服務(wù)質(zhì)量的同時，降低經(jīng)濟(jì)成本，以期占領(lǐng)更多的市場份額，使企業(yè)處于競爭的優(yōu)勢地位。
假設(shè)市場上只存在具有同等條件的A、B兩個企業(yè)，且它們共同面臨著是否進(jìn)行稅收籌劃的選擇。此時，博弈的信息是完全的，A、B兩企業(yè)構(gòu)成完全信息情況下的兩個博弈主體。假設(shè)兩企業(yè)不進(jìn)行稅收籌劃的凈收益為R，凈收益=收入-成本-應(yīng)納稅額，稅收籌劃的成本為C1，節(jié)稅額為T，顯然T>C1。如果兩企業(yè)都不進(jìn)行稅收籌劃，則其凈收益為R；如果兩企業(yè)都進(jìn)行稅收籌劃，則其凈收益為R+T-C1；如果一個籌劃一個不籌劃，則籌劃企業(yè)不僅凈收益為R+T-C1，還會搶占未籌劃企業(yè)的部分市場份額S，因為籌劃企業(yè)可將稅收籌劃節(jié)省下來的資金用于市場再投資，或以降價等方式占領(lǐng)更多市場份額，因此，籌劃企業(yè)的凈收益為R+T-C1+S，未籌劃企業(yè)的凈收益為R-S。將雙方當(dāng)事人的具體收益列表如下：
從上述模型我們知道，企業(yè)開展稅收籌劃的凈收益大于企業(yè)不開展稅收籌劃的凈收益，這個博弈存在純策略納什均衡，即（籌劃，籌劃）。所謂純策略納什均衡，是指在一個純策略組合中，如果給定其他的策略不變，任何參與人都沒有積極性改變自己的策略。同時，納什均衡有個非常重要的性質(zhì)：一致預(yù)測性。所謂一致預(yù)測性，是指如果所有博弈方都預(yù)測一個特定的博弈結(jié)果會出現(xiàn)，那么所有的博弈方都不會利用該預(yù)測或者這種預(yù)測能力選擇與預(yù)測結(jié)果不一致的策略，即沒有哪個博弈方有偏離這個預(yù)測結(jié)果的愿望，因此這個預(yù)測結(jié)果最終真會成為博弈的結(jié)果。由此可見，只要企業(yè)具備開展稅收籌劃的客觀條件，理性的企業(yè)就會選擇進(jìn)行稅收籌劃活動，在降低企業(yè)本身稅收負(fù)擔(dān)的同時增加市場競爭力。
二、企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的稅收籌劃博弈
1、混合策略納什均衡分析
由前文的企業(yè)與企業(yè)之間的稅收籌劃博弈，我們知道，只要企業(yè)具備開展稅收籌劃的條件，理性的企業(yè)就應(yīng)選擇進(jìn)行稅收籌劃活動，但在現(xiàn)實生活中，企業(yè)開展稅收籌劃不僅需要考慮自身狀況，還要考慮企業(yè)所處的稅收環(huán)境對企業(yè)稅收籌劃活動的影響。在稅收征納的過程中，企業(yè)會通過各種手段，甚至是打著稅收籌劃名義的偷逃稅方式來減輕稅收負(fù)擔(dān)，而稅務(wù)機(jī)關(guān)則通過稽查和處罰等方式，使國家的稅收得到最大限度的征收，以保證國家的稅收收入。由于企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)追求的最大利益相互違背，因此兩者形成稅收征納雙方的非合作博弈關(guān)系。博弈模型如下：
企業(yè)為實現(xiàn)稅收負(fù)擔(dān)最小化的純策略是合法的稅收籌劃和偷逃稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)的純策略是檢查與不檢查。在此，我們假設(shè)企業(yè)的兩種策略都能使企業(yè)獲得的節(jié)稅額為T，企業(yè)稅收籌劃的成本為C1，企業(yè)偷逃稅被查處的罰款倍數(shù)為a，a∈[0.5，5]，稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查成本為C2。則企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的得益矩陣如下：
一般情況下，我們認(rèn)為T>C1，aT>C2。從以上模型，我們可以看出，當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查時，企業(yè)的最優(yōu)策略是進(jìn)行合法的稅收籌劃；當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)不檢查時，企業(yè)偷逃稅能獲得更多收益；當(dāng)企業(yè)選擇合法稅收籌劃時，稅務(wù)機(jī)關(guān)的最優(yōu)選擇是不檢查；當(dāng)企業(yè)偷逃稅時，稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查能獲得更多的收益。由此可見，在這一博弈中不存在純策略納什均衡，但企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的兩個純策略都有正的概率來形成均衡時的混合策略，這就構(gòu)成了混合策略納什均衡。
假設(shè)企業(yè)偷逃稅的概率為P，稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查的概率為Q。
企業(yè)偷逃稅（P=1）和合法稅收籌劃（P=0）的期望收益為：
EP(1,Q)=(-aT)*Q+T*(1-Q)=T-(1+aT)*Q
EP(0,Q)=(T-C1)*Q+(T-C1)*(1-Q)=T-C1
由收益等值法，令EP(1,Q)=EP(0,Q)，得稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查的邊際概率Q*=C1/(T+aT)。這表明，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查的概率Q
稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查（Q=1）和不檢查（Q=0）的期望收益為：
EQ(P,1)=(aT-C2)*P+(-T-C2)*(1-P)= -C2+(T+aT)P
EQ(P,0)=(-T)*P+(-T)*(1-P)= -T
由收益等值法，令EQ(P,1)= EQ(P,0)，得企業(yè)偷逃稅的邊際概率P*=C2/(T+aT)。這表明，如果企業(yè)偷逃稅的概率P
通過以上博弈模型，我們知道此混合策略納什均衡是P=C2/(T+aT)，Q=C1/(T+aT)。即企業(yè)以C2/(T+aT)的概率偷逃稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)以C1/(T+aT)的概率進(jìn)行檢查。這個均衡結(jié)果的另一個可能的解釋是，在現(xiàn)實經(jīng)濟(jì)中的多個企業(yè)里，會有C2/(T+aT)比例的企業(yè)選擇偷逃稅的方式減輕稅負(fù)，會有1-C2/(T+aT)比例的企業(yè)選擇合法的稅收籌劃方式。稅務(wù)機(jī)關(guān)面對眾多企業(yè)的集合，無從知曉企業(yè)采取的減輕稅收負(fù)擔(dān)的方法是合法的稅收籌劃還是非法的偷逃稅，更不知道他們的真實分布情況，為了最大化稅務(wù)機(jī)關(guān)的監(jiān)控目標(biāo)，盡量減少檢查成本，稅務(wù)機(jī)關(guān)只會選擇對一定比例的企業(yè)進(jìn)行檢查，這個比例就是C1/(T+aT)，即稅務(wù)機(jī)關(guān)會隨機(jī)檢查C1/(T+aT)比例的企業(yè)的納稅情況。
2、不對稱信息分析
對于企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)來說，兩者之間的信息是不對稱的，主要表現(xiàn)為：首先，稅務(wù)機(jī)關(guān)作為稅收法律法規(guī)的制定者和執(zhí)行者，它比企業(yè)更了解稅收法律法規(guī)的相關(guān)規(guī)定。目前我國的稅制尚不完善，稅收征納的相關(guān)法規(guī)經(jīng)常變動，使得對同一納稅事宜，征納雙方的理解有所偏差。例如，我國的增值稅負(fù)偏高，營業(yè)稅按行業(yè)實行差別比例稅率征收，在企業(yè)經(jīng)營多元化發(fā)展的情況下，容易出現(xiàn)增值稅與營業(yè)稅交叉征收或者稅收征管真空的情況，但稅法的解釋權(quán)在稅務(wù)機(jī)關(guān)，結(jié)果毋庸置疑是以稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)稅收籌劃行為的認(rèn)定而告終。因此，企業(yè)無法準(zhǔn)確預(yù)測稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)稅收籌劃行為的認(rèn)定態(tài)度。其次，稅收機(jī)關(guān)無法完全掌握企業(yè)的納稅信息。由于稅務(wù)機(jī)關(guān)人力資源有限，以及我國稅務(wù)信息網(wǎng)絡(luò)尚未建成，使得企業(yè)比稅務(wù)機(jī)關(guān)更了解自己的應(yīng)納稅情況，具有更多的信息優(yōu)勢，而我國目前實行的納稅制度是先由企業(yè)自行申報、代扣代繳，再由稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查，這就容易出現(xiàn)“機(jī)會主義者”，不進(jìn)行納稅申報，從而造成國家的稅收流失。綜上所述，我們得知，由于企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間不對稱信息的存在，使得企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)構(gòu)成不完全信息條件下的兩個博弈主體。海薩尼（Harsanyi）在1967年到1968年間提出一種處理不完全信息博弈的方法，就是引入虛擬參與人――“自然”，用自然的選擇來描述博弈過程中的隨機(jī)因素，從而將不完全信息靜態(tài)博弈轉(zhuǎn)化為完全但不完美信息動態(tài)博弈進(jìn)行分析。
此動態(tài)博弈為上文靜態(tài)博弈模型的擴(kuò)展，且假設(shè)企業(yè)的稅收籌劃行為被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為合法的概率為R，我們得到博弈樹如下：
①假定企業(yè)進(jìn)行合法稅收籌劃
從嚴(yán)格意義上講，稅收籌劃應(yīng)是符合立法者意圖的一種合法行為，但這種“合法性”需要通過稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可，而在這一認(rèn)可過程中存在著稅務(wù)機(jī)關(guān)行政執(zhí)法的偏差，也就是說，即使企業(yè)進(jìn)行的是合法籌劃行為，也有可能被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為偷稅或惡意避稅等非法行為加以處罰，罰金為aT。
從上述博弈樹模型我們得到，在稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查的情況下，企業(yè)的期望收益
E1=(T-C1)R+(-aT-C1)(1-R)= -aT-C1+(T+aT)R
當(dāng)E1≥0，即R≥(aT+C1)/(T+aT)時，企業(yè)開展稅收籌劃的收益大于企業(yè)不開展稅收籌劃的收益；當(dāng)E1
在稅務(wù)機(jī)關(guān)不檢查的情況下，企業(yè)的期望收益
E2= T-C1
此時，企業(yè)當(dāng)然選擇進(jìn)行稅收籌劃。
結(jié)合稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查概率與稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)稅收籌劃的“合法性”認(rèn)定概率，即在企業(yè)不確定稅務(wù)機(jī)關(guān)是否檢查時，企業(yè)的期望收益
E3=[(T-C1)R+(-aT-C1)(1-R)]Q+(T-C1)(1-Q)= (-T-aT)(1-R)Q+T-C1
企業(yè)要想開展稅收籌劃活動，就必須使E3≥0，此時Q(1-R)≤(T-C1)/(T+aT)。這說明，在稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查的情況下，且企業(yè)的籌劃行為被認(rèn)定為非法的概率小于(T-C1)/(T+aT)時，企業(yè)的才有進(jìn)行稅收籌劃的經(jīng)濟(jì)動機(jī)。
綜合以上分析，我們得出結(jié)論，只有當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定企業(yè)稅收籌劃行為合法的概率R≥(aT+C1)/(T+aT)，且稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查概率與認(rèn)定概率Q(1-R)≤(T-C1)/(T+aT)時，企業(yè)才可理性選擇開展稅收籌劃。
②假定企業(yè)進(jìn)行偷逃稅
假定企業(yè)是運用偷逃稅的方式降低稅負(fù)，在企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)沒有尋租關(guān)系的前提下，只要稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查，企業(yè)就會被認(rèn)定為偷逃稅，需繳納罰aT。通過博弈樹可得出企業(yè)偷逃稅的期望收益：
E4=(-aT)Q+T(1-Q)=T-(T+aT)Q
當(dāng)E4≥0，即稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查概率Q≤T/(T+aT)時，企業(yè)偷逃稅的期望收益為正，這時，企業(yè)有了偷逃稅的經(jīng)濟(jì)動機(jī)。但是，企業(yè)此時不一定會選擇偷逃稅，這還取決于企業(yè)對稅收法律的遵從程度及其價值觀；當(dāng)E4T/(T+aT)時，企業(yè)偷逃稅的期望收益為負(fù)，表明企業(yè)此時的偷逃稅行為是沒有經(jīng)濟(jì)價值的，因此，理性的企業(yè)不應(yīng)選擇偷逃稅。但是，現(xiàn)實也不一定如此，如果企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)存在尋租關(guān)系，那么企業(yè)是否偷逃稅還取決于企業(yè)的尋租成本CX與偷逃稅被查獲的處罰支出aT之間的關(guān)系。若CX≥aT，則企業(yè)當(dāng)然不會偷逃稅，因為即使尋租，偷逃稅行為也是不經(jīng)濟(jì)的；若CX
三、結(jié)論
通過以上博弈，我們可以得出以下結(jié)論：
1、稅收籌劃是企業(yè)減輕稅負(fù)的最優(yōu)決策。對于市場中的企業(yè)A與企業(yè)B，無論對方如何選擇，他們的最優(yōu)博弈決策都是進(jìn)行稅收籌劃，這樣不僅可以使企業(yè)本身的凈收益為R+T- C1，更有可能在對方不選擇稅收籌劃時賺取更多營利，從而降低成本、擴(kuò)大品牌宣傳、占領(lǐng)更多市場份額S。因此，企業(yè)開展稅收籌劃可在降低其稅收負(fù)擔(dān)的基礎(chǔ)上切實提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。同時這個博弈的純策略納什均衡結(jié)果（籌劃，籌劃）也很好地解釋了為什么稅收籌劃的理論與實踐在引入我國的短短幾十年間就得到了迅速發(fā)展，并且發(fā)展得日趨完善與成熟。
2、降低稅務(wù)機(jī)關(guān)的檢查成本能促進(jìn)企業(yè)稅收籌劃的發(fā)展。由P*=C2/(T+aT)可知，企業(yè)偷逃稅的概率P與稅務(wù)機(jī)關(guān)的檢查成本C2成正比，即：稅務(wù)機(jī)關(guān)的檢查成本越高，企業(yè)偷逃稅的比例越高；反之，則企業(yè)偷逃稅的比例越低。這說明，隨著稅務(wù)機(jī)關(guān)的檢查成本降低，有可能使得企業(yè)偷逃稅的概率超過稅務(wù)機(jī)關(guān)可接受的概率，因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)會傾向于檢查，而企業(yè)為避免被查出偷逃稅而支付的罰款，反而更傾向于選擇稅收籌劃。由此可見，通過增加檢查成本進(jìn)行大規(guī)模的稅務(wù)檢查并不可取，這樣反而會促使企業(yè)偷逃稅行為的發(fā)生，稅務(wù)機(jī)關(guān)可適當(dāng)選取較大或較典型的企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)抽查，積極降低檢查成本，以有效抑制企業(yè)的偷逃稅行為，促進(jìn)企業(yè)稅收籌劃的發(fā)展。
3、稅收籌劃的成本過高，會抑制企業(yè)稅收籌劃的發(fā)展。由Q*= C1/(T+aT)可知，稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查概率Q與企業(yè)稅收籌劃成本C1成正比，即：企業(yè)稅收籌劃成本越高，稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查的概率越高；反之，則稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查的概率越低。隨著企業(yè)稅收籌劃成本的增加，稅務(wù)機(jī)關(guān)的檢查概率會增高，同時，加大了稅務(wù)機(jī)關(guān)的檢查成本C2，而C2與企業(yè)偷逃稅的概率P成正比，因此會促進(jìn)企業(yè)的偷逃稅而抑制企業(yè)稅收籌劃的發(fā)展。由此可見，企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃，不僅需要搜集企業(yè)自身的信息，還要搜集外部環(huán)境特別是政府關(guān)于稅收籌劃的政策法規(guī)信息，使企業(yè)能理性、科學(xué)地預(yù)測外部環(huán)境的變動趨勢，以免因信息的不對稱，導(dǎo)致企業(yè)的籌劃成本過高，從而抑制企業(yè)稅收籌劃的發(fā)展。
4、加大稅務(wù)檢查的處罰力度、加強(qiáng)監(jiān)管、提高稅務(wù)稽查人員的自身素質(zhì)，能促進(jìn)企業(yè)稅收籌劃的發(fā)展。由P*=C2/(T+aT)及Q*= C1/(T+aT)可知，企業(yè)偷逃稅的概率P和稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查概率Q均與企業(yè)偷逃稅被查處的罰款倍數(shù)a成反比。又由結(jié)論2和結(jié)論3可知，罰款倍數(shù)a越高，企業(yè)偷逃稅概率P與稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查概率Q越低，越能促進(jìn)企業(yè)稅收籌劃的發(fā)展。目前，我國的稅收體系尚不完善，健全的稅收征管監(jiān)督機(jī)制還沒有建立，加上稅務(wù)稽查人員自身素質(zhì)不高，使得企業(yè)能通過拉關(guān)系、賄賂稅務(wù)稽查人員等方式，與稅務(wù)機(jī)關(guān)形成尋租關(guān)系，這樣不僅導(dǎo)致了國家稅收的大量流失，更是促進(jìn)了企業(yè)的偷逃稅行為，從長遠(yuǎn)上抑制了企業(yè)的稅收籌劃。因此，加強(qiáng)對稅務(wù)機(jī)關(guān)的監(jiān)督機(jī)制，提高稅務(wù)稽查人員的素質(zhì)對促進(jìn)我國企業(yè)稅收籌劃的發(fā)展至關(guān)重要。
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關(guān)鍵詞：企業(yè)；稅務(wù)籌劃；風(fēng)險；對策
中圖分類號：C29 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：
所謂稅務(wù)籌劃，實際上就是指企業(yè)在國家稅收法律法規(guī)法規(guī)的基礎(chǔ)上，通過對相關(guān)涉稅事項進(jìn)行先期的安排，從而有效地減輕、或者免除承受稅負(fù)的責(zé)任，同時還可以實現(xiàn)延期繳稅之目的，對于實現(xiàn)企業(yè)稅收利益的最大化，具有非常重要的作用。因此，加強(qiáng)對當(dāng)前企業(yè)稅務(wù)籌劃風(fēng)險問題的研究，具有非常重大的現(xiàn)實意義。
稅務(wù)籌劃概述
通過以上分析可知，稅收籌劃是企業(yè)進(jìn)行預(yù)先合理理財?shù)囊环N有效活動，其主要表現(xiàn)出以下幾個方面的特征：
第一，合法性。從本質(zhì)上來講，稅務(wù)籌劃實際上就是納稅人在嚴(yán)格按照法律、稅收法規(guī)之規(guī)定，進(jìn)行稅收操作業(yè)務(wù)，對于實踐中的多種納稅規(guī)劃而言，稅務(wù)籌劃過程中選擇可以使企業(yè)獲得稅收利益最大化的方案。企業(yè)稅務(wù)籌劃過程中所進(jìn)行的各項活動，都應(yīng)當(dāng)在法律規(guī)定的范圍內(nèi)進(jìn)行，否則任何違反國家稅法規(guī)定的行為都應(yīng)當(dāng)受到法律的嚴(yán)厲制裁，因此企業(yè)稅務(wù)籌劃的合法性應(yīng)當(dāng)是第一原則。
第二，預(yù)先籌劃性。企業(yè)納稅前都會根據(jù)實際情況，進(jìn)行一番較為周密的籌劃活動，這樣就可以對企業(yè)的各項生產(chǎn)經(jīng)營活動進(jìn)行指導(dǎo)，從而實現(xiàn)減稅以及獲得稅收利益最大化之目標(biāo)。所謂事前籌劃性，主要指企業(yè)稅收籌劃一定要事前進(jìn)行，其目的在于保證企業(yè)可以獲得最大限度的稅收利益。如果是事后進(jìn)行稅務(wù)籌劃，則必然或出現(xiàn)偷稅、漏稅現(xiàn)象，企業(yè)因此也就違法了。
第三，目的明確性。企業(yè)稅務(wù)籌劃過程中，為獲取最大限度的利益，增強(qiáng)企業(yè)的市場競爭能力，企業(yè)不僅要進(jìn)行事前稅務(wù)籌劃、保證籌劃活動的合法性，而且還要明確稅務(wù)籌劃獲得所要達(dá)到怎樣一個效果。實踐證明，只有籌劃目標(biāo)明確，才能有效地提高稅務(wù)籌劃效率，因此在企業(yè)稅務(wù)籌劃過程中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)不斷加強(qiáng)對籌劃目標(biāo)的研究，從而使其能夠有效地促進(jìn)稅務(wù)籌劃效率。
2、企業(yè)稅務(wù)籌劃過程中面臨的主要風(fēng)險分析
實踐中我們可以看到，雖然當(dāng)前國內(nèi)企業(yè)對稅務(wù)籌劃活動都有一定的經(jīng)驗，但實際上很多企業(yè)仍然沒有對稅務(wù)籌劃過程中所面臨的風(fēng)險問題有一個非常正確的認(rèn)知，同時也沒有采取有效的措施來防范稅務(wù)籌劃過程中可能存在著的各種風(fēng)險問題。
（1）政策性風(fēng)險問題
從實踐來看，由于企業(yè)稅務(wù)籌劃活動總是在法律法規(guī)規(guī)定的范圍內(nèi)進(jìn)行，因此任何形式的違法行為都可能會受到法律的嚴(yán)厲制裁，同時這也是企業(yè)稅務(wù)籌劃過程中所要面臨的政策性風(fēng)險問題。實踐中，企業(yè)為有效避免這些政策性風(fēng)險問題，不僅要遵守法律法規(guī)，更重要的是還要時刻關(guān)注法律法規(guī)的變化規(guī)律，從而切實做到風(fēng)險問題規(guī)避與防范。由于稅收籌劃活動主要是基于國家相關(guān)政策而進(jìn)行的合法與合理節(jié)稅，因此在稅務(wù)籌劃活動中會與國家政策之間產(chǎn)生非常密切的關(guān)系，若國家政策發(fā)生了一系列的變化，則就會對企業(yè)的稅務(wù)籌劃結(jié)果造成嚴(yán)重的影響，同時也可能會導(dǎo)致企業(yè)的預(yù)期籌劃目標(biāo)因這一變化而偏離，實踐中將該種風(fēng)險稱為政策性風(fēng)險問題。一種是政策選擇上的風(fēng)險問題，企業(yè)選擇政策時與其自身行為發(fā)生了一定的沖突，進(jìn)而給企業(yè)稅務(wù)籌劃活動帶來一定的風(fēng)險；另一種則主要是政策自身變化上的風(fēng)險問題，國家政策的變化而造成的諸多不確定性風(fēng)險問題。
（2）.經(jīng)營性風(fēng)險問題
企業(yè)稅務(wù)籌劃活動，不僅復(fù)雜，而且非常精密，它實際上就是在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營之前所做的先期謀劃行為。該種行為存在著一定的風(fēng)險性，如果籌劃計劃出現(xiàn)了不合理問題，就可能會導(dǎo)致稅務(wù)籌劃目標(biāo)難以實現(xiàn)，甚至?xí)?dǎo)致企業(yè)稅負(fù)加重，進(jìn)而使企業(yè)稅務(wù)籌劃活動失去價值。若想保證企業(yè)實現(xiàn)稅收利益的最大化，最重要的就是保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動與其所選擇的稅收政策相一致，然而這一要求會對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動產(chǎn)生一定的制約性。若企業(yè)實際生產(chǎn)經(jīng)營活動受到了企業(yè)內(nèi)、外環(huán)境變化而需要調(diào)整，則將會嚴(yán)重影響企業(yè)稅務(wù)籌劃方案的有效實施；若難以達(dá)到預(yù)期，則企業(yè)稅務(wù)籌劃效果就會明顯的降低。
（3）執(zhí)法風(fēng)險問題
所謂執(zhí)法風(fēng)險，主要是指在執(zhí)法部門與企業(yè)納稅人之間所產(chǎn)生的一系列納稅分歧問題。比如，由于稅法及相關(guān)政策自身的不完善性，可能會導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)二者對同一個稅收政策有不同的認(rèn)識。由此可見，企業(yè)稅務(wù)籌劃過程中，很難有效避免執(zhí)法風(fēng)險問題的發(fā)生，同時這也是納稅籌劃活動所應(yīng)當(dāng)特別注意的一個風(fēng)險問題。在企業(yè)稅務(wù)籌劃過程中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)保證稅務(wù)籌劃活動的合法性與合理性能夠得到有關(guān)部門的認(rèn)可，然在此過程中很容易出現(xiàn)行政執(zhí)法上的差異性，因此企業(yè)將會為此而承擔(dān)可能造成的經(jīng)濟(jì)損失。因當(dāng)前的稅法對某些事項還留有一定的處理空間，所以可能會導(dǎo)致稅務(wù)籌劃過程中產(chǎn)生各種各樣的風(fēng)險問題；行政執(zhí)法人員自身的綜合素質(zhì)與執(zhí)法風(fēng)險問題的發(fā)生概率之間也存在著一定的反比例關(guān)系。
（4）制定與執(zhí)行過程中的不當(dāng)風(fēng)險問題
所謂制定與執(zhí)行不當(dāng)風(fēng)險問題，主要發(fā)生在企業(yè)稅務(wù)籌劃制定與具體實施環(huán)節(jié)，稅務(wù)籌劃自身的不合理性以及部門之間的稅務(wù)協(xié)調(diào)不合理等問題，都可能造成以上風(fēng)險問題。對于企業(yè)而言，制定與執(zhí)行過程中的風(fēng)險比任何一種風(fēng)險問題都難以應(yīng)對，因此該種風(fēng)險問題實際上是企業(yè)自身原因造成的。如果企業(yè)（納稅人）相關(guān)人員的專業(yè)知識比較豐富，尤其對稅收、財會以及法律方面的國家法律法規(guī)和政策了解，那么企業(yè)成功稅務(wù)籌劃的可能性將會非常的高；若納稅人的專業(yè)知識相對較差、缺乏對上述知識的了解，則很可能會導(dǎo)致稅務(wù)籌劃活動以失敗而告終，因此稅務(wù)籌劃活動的制定與執(zhí)行過程中存在著非常嚴(yán)重的主觀性風(fēng)險問題。
企業(yè)稅務(wù)籌劃風(fēng)險防范策略
基于以上對當(dāng)前我國企業(yè)稅務(wù)籌劃中存在的各種風(fēng)險問題分析，筆者認(rèn)為要從根本上解決這些問題，就必須認(rèn)真做好以下幾個方面的工作：
（1）加強(qiáng)自身建設(shè)，注意成本效益的價值
企業(yè)在稅務(wù)籌劃方案制定過程中，會付出額外的一些費用，尤其是選擇具體稅務(wù)籌劃方案時，總是會放棄其他的許多籌劃方案，這樣也會產(chǎn)生很多的機(jī)會成本費用開支。對于企業(yè)而言，若想讓其選擇的稅務(wù)籌劃方案能夠充分發(fā)揮作用，并獲得足以彌補(bǔ)制定該方案所消耗的成本經(jīng)濟(jì)收益，首先要加強(qiáng)自身建設(shè)，強(qiáng)化成本效益自身的價值。企業(yè)制定、實施籌劃方案過程中，一定要充分考慮自身的成本效益，同時也不可只考慮直接成本，對于間接性成本也應(yīng)當(dāng)認(rèn)真的考慮。
（2）建立健全風(fēng)險預(yù)警管理機(jī)制
實踐中我們看到，企業(yè)稅務(wù)籌劃具有一定的目的性，尤其在當(dāng)前的國際金融形勢下，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中的風(fēng)險問題表現(xiàn)出復(fù)雜多樣性特點，比如政策、國際貿(mào)易活動的不穩(wěn)定性等，這些都會造成稅務(wù)籌劃風(fēng)險問題。基于此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)正確審視實踐中的各種風(fēng)險問題，并在此基礎(chǔ)上建立健全科學(xué)完善的風(fēng)險預(yù)警管理機(jī)制，以確保對稅務(wù)籌劃過程中的各種風(fēng)險問題進(jìn)行實時的監(jiān)控。風(fēng)險預(yù)警管理機(jī)制的建立應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照以下步驟進(jìn)行：首先，收集與投資、生產(chǎn)和經(jīng)營有關(guān)聯(lián)的當(dāng)前市場經(jīng)營、稅收政策、行政執(zhí)法狀況等方面的信息；其次，對實踐中可能引發(fā)稅務(wù)籌劃問題的關(guān)鍵因素進(jìn)行探析，并采用數(shù)理統(tǒng)計學(xué)的方法計算出企業(yè)期望值；隨后要在此基礎(chǔ)上建立一個動態(tài)的數(shù)學(xué)分析模型，并及時將其與同行業(yè)稅務(wù)籌劃情況作比照，從而清楚地看出企業(yè)稅務(wù)籌劃的實際狀況，是否達(dá)到了預(yù)警線，以便于及時采取有效的措施予以遏制。
（3）企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的溝通
從本質(zhì)上來講，企業(yè)稅務(wù)籌劃的主要目的在于減輕稅負(fù)，因此其減稅目的一定要得到稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可，并嚴(yán)格按照稅法之規(guī)定進(jìn)行操作，才可能實現(xiàn)稅收利益。實踐中我們看到，因企業(yè)稅務(wù)籌劃活動總是沿著法律的邊沿進(jìn)行運作，因此常常會導(dǎo)致稅務(wù)籌劃人員難以準(zhǔn)確把握其界限。基于此，筆者建議企業(yè)稅務(wù)籌劃及管理人員，應(yīng)當(dāng)不斷加強(qiáng)稅法知識的學(xué)習(xí)，并嚴(yán)格按照其規(guī)定進(jìn)行有效的操作，從而保證稅務(wù)籌劃工作的合法性。企業(yè)應(yīng)當(dāng)不斷加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的日常交流與溝通，對稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收征管特點與具體方法加強(qiáng)了解，并在此基礎(chǔ)上與稅務(wù)機(jī)關(guān)盡快建立友好的關(guān)系，以爭取稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)的稅務(wù)籌劃指導(dǎo)。
（4）企業(yè)稅務(wù)籌劃方式方法的合理選擇
企業(yè)稅務(wù)籌劃方式方法的選擇應(yīng)當(dāng)謹(jǐn)慎，只有這樣才能最大限度地規(guī)避風(fēng)險。
分環(huán)節(jié)稅務(wù)籌劃法：企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中，會涉及到生產(chǎn)、采購以及銷售環(huán)節(jié)，而且這些環(huán)節(jié)均與稅務(wù)有一定的關(guān)聯(lián)性，因此企業(yè)可分步對每個環(huán)節(jié)實施稅務(wù)籌劃。比如，在采購過程中，采購決策的不同可能會導(dǎo)致企業(yè)享受的稅收政策也不相同，因此不僅要對采購價格進(jìn)行全面考慮，而且還要考慮供應(yīng)商、經(jīng)營能力等因素，通過全面考察和計劃采購合同、方式以及發(fā)票和進(jìn)項稅務(wù)，實現(xiàn)稅后利益的最大化。
投資與籌資稅務(wù)籌劃：企業(yè)可利用自身的整體優(yōu)勢，通過集體籌資來實現(xiàn)對投資和籌資成本的有效控制，對于降低企業(yè)稅務(wù)籌劃成本、規(guī)避風(fēng)險等，都具有非常重要的作用。
結(jié)語：在當(dāng)前的市場經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)要想規(guī)避各種稅務(wù)籌劃風(fēng)險，就必須立足實際，加強(qiáng)思想重視，并在此基礎(chǔ)上不斷地創(chuàng)新風(fēng)險防范措施，只有這樣才能實現(xiàn)企業(yè)稅務(wù)籌劃利益的最大化，才能保證企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。
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摘 要 稅收籌劃作為一種節(jié)稅行為應(yīng)當(dāng)符合政府的立法意圖。但在現(xiàn)實條件下，由于政府征稅與納稅人追求最大利益是相違背的，雙方就形成了一種博弈關(guān)系，博弈的后果最終會達(dá)到一種均衡，使得征納雙方都能接受。
關(guān)鍵詞 稅收籌劃 稅收博弈
稅收是國家參與社會剩余產(chǎn)品分配的一種形式，具有強(qiáng)制性、無償性和固定性的特點。依法納稅是每個納稅人應(yīng)盡的義務(wù),但對納稅人而言，它是其必須支付的一項成本，節(jié)約稅收支出就等于直接增加凈收益。因此，在現(xiàn)實經(jīng)濟(jì)生活中，納稅人一直在努力試圖減少稅收成本。隨著稅收征管水平的提高、征管力度的加強(qiáng)以及稅務(wù)機(jī)關(guān)對偷逃稅處罰的加大，納稅人如果繼續(xù)采用偷稅、騙稅等違法手段來減少應(yīng)納稅款，不但要承擔(dān)稅法制裁的風(fēng)險，而且其信譽(yù)也將受到影響。因此，采用稅收籌劃這種不違法的方式，便成為納稅人必然的選擇。
一、稅收籌劃與博弈論
1．稅收籌劃的含義
稅收籌劃是指納稅人在財稅工作中對稅收負(fù)擔(dān)的低位選擇行為，即納稅人在法律許可的范圍內(nèi)，通過對經(jīng)營、投資、理財?shù)仁马椀木闹\劃和安排，以充分利用稅收所提供的優(yōu)惠政策及可選擇性條款，從而獲得最大節(jié)稅利益的一種理財行為。可以說，稅收籌劃是市場經(jīng)濟(jì)下納稅人（企業(yè)）的必然選擇。
2．稅收籌劃的理論依據(jù)
（1） “經(jīng)濟(jì)人”假說
“經(jīng)濟(jì)人”假說是經(jīng)濟(jì)學(xué)中兩個最基本的假設(shè)之一，它認(rèn)為人的本質(zhì)是自私的，其從事所有的經(jīng)濟(jì)活動都是理性的。這項假設(shè)應(yīng)用到企業(yè)納稅中就是說企業(yè)具有“納稅理性”，總是在特定的稅收環(huán)境下進(jìn)行自利的、主動的選擇，以最大限度地實現(xiàn)最小投入（納稅成本）和最大產(chǎn)出（稅后利潤）的均衡。正是因為企業(yè)具有這種理性的行為選擇，以及我國稅收法律法規(guī)的局限性，導(dǎo)致企業(yè)為了追求自身利潤最大化而紛紛采用各種手段來減少納稅。
（2） 稅收價格理論
政府的職能主要是提供社會發(fā)展所需要的公共產(chǎn)品。稅收是政府提供公共產(chǎn)品所支付費用的補(bǔ)償來源，具有公共產(chǎn)品價格的性質(zhì)。稅收價格理論的意義在于指出稅收征納雙方各自的地位和身份。政府可以看成是公共產(chǎn)品的提供者，是賣方；而納稅人則是公共產(chǎn)品的消費者，是買方。納稅人在享受定量的公共產(chǎn)品前提下，總是盡可能地減少自己要支付的公共產(chǎn)品價格――稅收，從而為稅收籌劃提供了又一理論基礎(chǔ)。
（3） 契約理論
契約，是有關(guān)規(guī)劃將來交換過程的當(dāng)事人之間的各種關(guān)系。市場經(jīng)濟(jì)是契約經(jīng)濟(jì)。企業(yè)是一系列契約的聯(lián)合，不同契約之間不可避免地存在著利益沖突，稅收契約是影響企業(yè)運營的重要外部環(huán)境之一。稅收契約與其他契約之間也存在著利益沖突。因為企業(yè)逐利的本性，在同等條件下，企業(yè)總是希望納稅額越少越好，所以稅收契約雙方也存在利益沖突。
3．博弈論的定義
博弈論即對策論，是研究行為者之間策略相互依存、相互作用的一種決策理論。在博弈論分析中，一定場合下的每個博弈者在決定采取何種行動時都策略地、有目的地行事，他既要考慮其他博弈者對自己決策行為的影響，又要考慮自己的決策對其他博弈者決策的可能影響，并在尋求自身效益最大化的前提下，來確定自己的決策。一個博弈所包括的要素有：參與人、信息、策略、行動的次序、收益、結(jié)果。
4．納什均衡
納什在他1950年的經(jīng)典論文中，首先提出了他自己稱為“均衡”的納什均衡概念：如果一個博弈存在一個戰(zhàn)略組合，任何參與人要改變這一戰(zhàn)略組合都可能導(dǎo)致降低自身的效用水平（或只能保持原有的效用水平），因而任何參與人都沒有積極去改變這一戰(zhàn)略組合，這一戰(zhàn)略組合稱為該博弈的納什均衡。納什均衡揭示了博弈均衡與經(jīng)濟(jì)均衡的內(nèi)在聯(lián)系，它奠定了現(xiàn)代非合作博弈論的基石。
5．稅收籌劃的博弈行為分析
博弈論的出發(fā)點是理性的“經(jīng)濟(jì)人”追求自身利益的行為。在稅收籌劃的過程中，納稅人在不違反現(xiàn)行稅收法律法規(guī)的前提下，通過預(yù)先合理的籌劃與安排，選擇最優(yōu)的納稅方案，以求減少稅收支出，獲得稅后收益的最大化。但是，納稅人的稅收籌劃是否能給納稅人帶來收益，涉及到納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)。如果稅務(wù)機(jī)關(guān)將納稅人的稅收籌劃行為認(rèn)定為偷逃稅，納稅人除了要補(bǔ)繳稅款外，還要支付一定數(shù)額的罰款。因此，理性的納稅人為了避免這種風(fēng)險，通常將稅收籌劃的事務(wù)委托給精通稅法和財務(wù)管理的稅務(wù)機(jī)構(gòu)來進(jìn)行。因此，在稅收籌劃的過程中，往往涉及到納稅人、外部環(huán)境和稅務(wù)機(jī)關(guān)三個主體。各個主體為了追求自身利益的最大化，博弈行為便出現(xiàn)在納稅人與納稅人、納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)、納稅人與外部環(huán)境之間。
二、納稅人之間的稅收籌劃博弈
在市場經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)作為市場競爭博弈的主體是理性的，總是以自身利益的最大化為原則來選擇最優(yōu)的策略行動。本文假設(shè)在同一行業(yè)中存在兩家實力相當(dāng)?shù)拇笮推髽I(yè)A和B，都面臨著是否要進(jìn)行稅收籌劃的選擇。他們經(jīng)過測算得出：如果兩家企業(yè)都進(jìn)行稅收籌劃，各自獲得正的節(jié)稅收益為X單位，而都不進(jìn)行稅收籌劃各自獲得的節(jié)稅收益為零。如果A企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃而B企業(yè)不進(jìn)行稅收籌劃，A企業(yè)獲得節(jié)稅收益為Y（注：Y < X ），而B企業(yè)的節(jié)稅收益為零（因為此時A企業(yè)降低了成本，增強(qiáng)了競爭力，能夠搶占B企業(yè)原來的市場份額），反之則亦然。模型的建立：局中人（1）是A企業(yè)，局中人（2）是B企業(yè)；行動策略：A、B企業(yè)都是籌劃或不籌劃；假設(shè)A、B企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的概率分別為P1和P2。則A籌劃B也籌劃的節(jié)稅收益為（X,X），A籌劃B不籌劃的節(jié)稅收益為（Y,0），A不籌劃B籌劃的節(jié)稅收益為（0,Y），雙方都不籌劃的節(jié)稅收益為（0,0）。
先站在A 企業(yè)的角度看：
籌劃的期望收益：EU1 = XP2 + Y（1- P2）> 0
不籌劃的期望收益：EU2 = 0
從分析可知，不管B企業(yè)采用什么策略，稅收籌劃都是A企業(yè)的嚴(yán)格優(yōu)勢策略， 因而理性的A企業(yè)會選擇稅收籌劃。反觀B企業(yè)也一樣。所以，（籌劃，籌劃）的策略組合不僅是這個博弈的混合策略納什均衡的解，而且還是一個混合占優(yōu)策略均衡的解。企業(yè)選擇稅收籌劃不僅可以增加自己的收益，而且也會增加整個系統(tǒng)的收益。因此，理性的企業(yè)都會選擇稅收籌劃來降低自己的成本，提高企業(yè)自身的競爭力，以使自己在激烈的市場競爭中處于有利的地位。
三、納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)之間稅收籌劃的博弈
在納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)的博弈模型中，雖然雙方都是博弈的主體，但納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)的權(quán)利和義務(wù)是不對等的。納稅人負(fù)有納稅義務(wù)，而稅務(wù)機(jī)關(guān)則是代表國家行使征稅權(quán)的職能部門。在納稅人確定要進(jìn)行稅收籌劃時，稅務(wù)機(jī)關(guān)均有認(rèn)定納稅人稅收籌劃的行為是合法與否的可能性。在以納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)為博弈主體的這種序貫博弈中，也存在著混合策略納什均衡，即兩個局中人的最優(yōu)混合策略的組合，這里的最優(yōu)混合策略是指期望收益最大化的混合策略。
博弈模型的建立：局中人（1）企業(yè)，局中人（2）稅務(wù)機(jī)關(guān)。博弈雙方的策略：企業(yè)的行動選擇是籌劃或不籌劃，稅務(wù)機(jī)關(guān)行動選擇是認(rèn)定企業(yè)的稅收籌劃為合法或不合法。模型中變量的含義：Y：企業(yè)扣除應(yīng)納稅額后的收入；T：稅務(wù)機(jī)關(guān)征收的凈稅款（即扣除征收成本）；C：企業(yè)稅收籌劃的成本；F：稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定企業(yè)稅收籌劃不合法對企業(yè)的罰款；M：企業(yè)稅收籌劃的收益；P：稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定企業(yè)稅收籌劃不合法的概率。
企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃，稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為合法時需支付（Y-C+M,T），認(rèn)定為不合法時需支付（Y-C-F,T+F）；企業(yè)不進(jìn)行稅務(wù)籌劃，稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為合法時需支付（Y,T），認(rèn)定為不合法時需支付（Y-F,T+F）。
在假定稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定企業(yè)稅收籌劃不合法的概率為 P 時，企業(yè)選擇稅收籌劃和不籌劃的期望收益分別為：
EU1 = （1-P）（Y-C+M）+P（Y-C-F）
EU2 = （1-P）Y+P（Y-F）
令：EU1 = EU2，得到均衡概率為P* =（M-C）/M=1-C/M.即：當(dāng)P< P*時，企業(yè)的最優(yōu)化策略是進(jìn)行稅收籌劃；當(dāng)P> P*時，企業(yè)的最優(yōu)化策略是不進(jìn)行稅收籌劃；當(dāng)P= P*時，企業(yè)是否進(jìn)行稅收籌劃的期望收益相同。
從以上分析可知：1.企業(yè)獲得稅收籌劃的收益M越大，進(jìn)行稅收籌劃的概率越大；2.企業(yè)支付稅收籌劃的成本C越高，進(jìn)行稅收籌劃的概率越小。
四、納稅人和外部環(huán)境之間稅收籌劃的博弈
外部環(huán)境包括企業(yè)所處的市場環(huán)境和稅收環(huán)境，是企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動中不可控的因素。企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃時需要花費的籌劃成本包括直接成本、機(jī)會成本和風(fēng)險成本。直接成本是企業(yè)為取得稅收籌劃收益而發(fā)生的直接費用；機(jī)會成本是指企業(yè)為了采用特定的稅收籌劃方案而放棄的其他潛在收益；風(fēng)險成本是指稅收籌劃方案因外部環(huán)境的變化而使籌劃目標(biāo)落空和籌劃方式選擇的不妥所導(dǎo)致要承擔(dān)法律責(zé)任所造成的損失。
模型的建立：局中人（1）為企業(yè)，局中人（2）為外部環(huán)境。博弈雙方的策略：企業(yè)為籌劃或不籌劃；外部環(huán)境為變化或不變化。模型中變量的含義：C1表示稅收籌劃的直接成本；C2表示稅收籌劃的機(jī)會成本；C3表示外部環(huán)境變化的風(fēng)險成本；T表示稅收籌劃的收益；P表示外部環(huán)境變化的概率。企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃，外部環(huán)境變化時需支付-C1-C2-C3，外部環(huán)境不變化需支付T-C1-C2；企業(yè)不進(jìn)行稅務(wù)籌劃，無論外部環(huán)境變不變只需支付0。
由于企業(yè)所獲得的是不完全信息，所以企業(yè)不能確定外部環(huán)境變化的概率，設(shè)企業(yè)假定外部環(huán)境變化的概率為P，外部環(huán)境不變化的概率為1-P，可求出這個混合策略博弈的結(jié)果。
企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃期望收益：EU1 =P（-C1-C2-C3）+（1-P）（ T-C1-C2） ；企業(yè)不進(jìn)行稅收籌劃的期望收益：EU2 =0。只有當(dāng)EU1>0，即P
五、結(jié)論
任何企業(yè)稅收籌劃方案都是在一定的時間一定的稅收法律環(huán)境下進(jìn)行，以企業(yè)所獲的現(xiàn)有信息為基礎(chǔ)制訂的，具有明顯的針對性和實用性。但是，由于稅收籌劃過程中存在各種風(fēng)險，這種風(fēng)險不僅可能使企業(yè)的稅收籌劃目標(biāo)不能實現(xiàn)而且有可能會給企業(yè)帶來額外的損失。因此，稅收籌劃是一件非常復(fù)雜的、高智商專業(yè)化的活動，需要籌劃者具有創(chuàng)新精神和創(chuàng)造性的思維，在思維方式上不拘一格。而這種創(chuàng)造性不是想當(dāng)然，它需要籌劃者相當(dāng)熟悉有關(guān)的稅收法律法規(guī)、精通財務(wù)知識和豐富的實踐經(jīng)驗。由于企業(yè)不可能獲得充分而又完美的信息，這就要求企業(yè)在已有的信息條件下，根據(jù)自己的實際經(jīng)營情況并結(jié)合本企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展戰(zhàn)略全面分析，權(quán)衡利弊，因時因地制宜地設(shè)計具體的籌劃方案，以求得企業(yè)的整體利益最大化。
參考文獻(xiàn)：
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